Комментарий к письму Минфина РФ от 1 октября 2008 г. N 03-03-06/1/555 (В.М. Новиков, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 1 октября 2008 г. N 03-03-06/1/555

Земельное законодательство Российской Федерации позволяет органам власти для государственных и муниципальных нужд изымать у хозяйствующих субъектов земельные участки, здания и сооружения, расположенные на них. В соответствии с Земельным кодексом РФ, такое изъятие сопровождается выплатой компенсаций (ст. 63 ЗК РФ). Как учесть такую выплату при исчислении налога на прибыль организаций, разъясняет публикуемое письмо Министерства финансов РФ.

Учет компенсаций за изымаемое имущество

Описанная в комментируемом письме ситуация достаточно типична для крупных городов, в которых происходит активная реконструкция городской черты, вывод промышленных предприятий за ее пределы. Тем, кому приходится отдавать свое имущество городским властям статья 63 Земельного кодекса РФ предусматривает предоставление равноценных земельных участков или оплату их стоимости, возмещение стоимости передаваемых зданий и сооружений и упущенной выгоды.

Как бухгалтеру компании, которой пришлось отдать свое имущество, отразить эти операции в бухгалтерском и налоговом учете?

В соответствии с пунктом 1 статьей 63 Земельного кодекса РФ, изъятие земельных участков, в том числе путем их выкупа, для государственных или муниципальных нужд осуществляется после:

1) предоставления по желанию лиц, у которых изымаются, в том числе выкупаются, земельные участки, равноценных земельных участков;

2) возмещения стоимости жилых, производственных и иных зданий, строений, сооружений, находящихся на изымаемых земельных участках;

3) возмещения в соответствии со статьей 62 Земельного кодекса РФ в полном объеме убытков, в том числе упущенной выгоды.

О доходах

Так как передача здания (сооружения) органу государственной власти происходит на возмездной основе, налоговое законодательство однозначно относит изъятие имущества с последующей компенсацией к его реализации (п. 1 ст. 39 НК РФ). Следовательно, на основании пункта 1 статьи 249 Налогового кодекса РФ, у организации возникает доход от его реализации. Доход от реализации основных средств Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (п. 31 ПБУ 6/01) квалифицирует как "прочий", а налоговое законодательство - как "доход от реализации". Кроме того, если получатель имущества возмещает стоимость упущенной выгоды и убытки, эти суммы являются внереализационными доходами (п. 3 ст. 250 НК РФ). На это обращают внимание финансисты. В результате у организации возникает объект налогообложения налогом на прибыль организаций.

В соответствии с пунктом 30 ПБУ 6/01, размер возмещения определяется принимающей и передающей сторонами и оформляется соответствующим договором. Аналогично определяется стоимость земельного участка при его передаче.

О расходах

Нет доходов без расходов - доходу от реализации соответствует расход, связанный с производством и реализацией (ст. 253 НК РФ), а внереализационному доходу - внереализационный расход. Комментируемое письмо объясняет, какие расходы можно признать в каком качестве и как их учесть при налогообложении прибыли.

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 268 Налогового кодекса РФ, доход от полученной компенсации может быть уменьшен на остаточную стоимость амортизируемого имущества за вычетом сумм накопленной амортизации (п. 1 ст. 257 НК РФ).

Может получиться и так, что в качестве компенсации будет получено другое здание (сооружение), или же оно будет приобретено на вырученные средства. В этом случае на основании пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса РФ первоначальной стоимостью нового основного средства станет в первом случае согласованная сумма компенсации и дополнительные расходы, необходимые для доведения его до состояния, пригодного к эксплуатации. Во втором - покупная стоимость сооружения и другие расходы приобретателя, предусмотренные указанной статьей.

По приобретенному основному средству можно начислять амортизацию в порядке, предусмотренном соответствующими статьями 256-259 Налогового кодекса РФ. Если приобретено основное средство, бывшее в употреблении, обращаем внимание на положения пункта 12 статьи 259 Налогового кодекса РФ. Организация вправе определять норму амортизации по этому имуществу с учетом срока полезного использования, уменьшенного на количество лет (месяцев) эксплуатации данного имущества предыдущими собственниками.

О налоге на добавленную стоимость

Как и всякая реализация, передача здания (сооружения) по решению органа государственной власти, является объектом обложения налогом на добавленную стоимость. Поэтому, при передаче имущества, владелец обязан оформить счет-фактуру, в котором должен отразить сумму налога, исчисленную по обычной ставке 18 процентов.

Компенсация упущенной выгоды, как разъяснили столичные налоговики, объектом обложения НДС не является (письмо Управления МНС по г. Москве от 03.07.2003 N 24-11/36179).

Пример

Организация по решению органа власти субъекта федерации передает земельный участок с находящимся на нем зданием. При этом возмещаются:

- стоимость основного средства с учетом НДС 11 800 000 руб.;

- упущенная выгода и убытки в сумме 1 200 000 руб.

Первоначальная стоимость здания по данным бухгалтерского и налогового учета составляет 15 000 000 руб., сумма начисленной амортизации - 5 000 000 руб.

Бухгалтер компании сделает следующие записи в учете:

Дебет 76 Кредит 91-1

11 800 000 руб. - признан прочий (внереализационный) доход от передачи здания;

Дебет 76 Кредит 91-1

1 200 000 руб. - признан прочий доход от компенсации упущенной выгоды и убытков;

Дебет 02 Кредит 01

5 000 000 руб. - учтена сумма накопленной амортизации по передаваемому сооружению;

Дебет 91-2 Кредит 01

10 000 000 руб. (15 000 000 руб. - 5 000 000 руб.) - списана остаточная стоимость сооружения;

Дебет 91-2 Кредит 68 (субсчет расчетов по НДС)

1 800 000 руб. (10 000 000 руб. х 18%) - начислен НДС с выкупной стоимости изымаемого строения;

Дебет 51 Кредит 76

11 800 000 руб. - получены денежные средства в счет компенсации стоимости предаваемого здания;

Дебет 51 Кредит 76

1 200 000 руб. - получены денежные средства в счет компенсации упущенной выгоды и убытков.

В.М. Новиков,

аудитор

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2008 г.