Комментарий к письму Минфина РФ от 13 октября 2008 г. N 03-05-04-01/32 (А.В. Захожий, "Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ
от 13 октября 2008 г. N 03-05-04-01/32

Особенность налога на имущество физических лиц состоит в том, что он уплачивается по уведомлениям, направляемым налоговым органом налогоплательщику и расчетов, которые они произвели. Некоторые физлица, ведущие предпринимательскую деятельность, видят в расчете налога, порядок проведения которого установлен законом, чуть ли не нарушение своих конституционных прав. Попытаемся разобраться, насколько это верно.

Считаем налог

Процедура исчисления налога скрыта от глаз налогоплательщика, но ознакомиться с ней полезно многим. Состоит она, условно говоря, из следующих основных этапов:

- определение налогооблагаемой базы;

- определение ставки налога;

- расчет суммы налога.

Объектом налогообложения являются жилые дома, квартиры, дачи, гаражи и иные строения (ст. 2 Закона РФ от 09.12.91 N 2003-1, далее - Закон). В соответствии с пунктом 2 статьи 5 названного закона, сумма налога исчисляется на основании данных об их инвентаризационной стоимости по состоянию на 1 января каждого года. Определение стоимости производится по методикам строительных ведомств (приказ Минстроя России от 04.04.92 N 87, письмо Минстроя России от 18.09.94 N 15-1/56) бюро технической инвентаризации. Пользуясь их данными, налоговики определяют налоговую базу и соответствующую ей сумму налога.

Следующий элемент налогообложения - налоговые ставки. Их предельные величины установлены Законом. Конкретные значения устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости. Представительные органы местного самоуправления могут определять дифференциацию ставок в установленных пределах в зависимости от суммарной инвентаризационной стоимости, типа использования и по иным критериям. Таким образом, суммарная инвентаризационная стоимость имущества является не только базой для исчисления налога, но и для определения налоговой ставки (чем выше стоимость, тем, как правило, выше и ставка). Сам налог считается как произведение налоговой базы и налоговой ставки.

Для ряда случаев Налоговый кодекс РФ предусматривает льготы по налогу.

Как реализуются льготы

Физические лица, ведущие предпринимательскую деятельность и применяющие специальные налоговые режимы ЕСХН, ЕНВД, УСН, освобождены от уплаты налога, в части имущества, которое используется в предпринимательской деятельности. Налог они платят только с того имущества, которое в предпринимательской деятельности не используют. Но ставку налога определить можно по-разному. Этой особенности и посвящено комментируемое письмо финансового министерства.

Если органом местного самоуправления установлены дифференцированные ставки по жилым и нежилым помещениям, к каждому из них применяется своя. Налог с нежилых помещений (используемых в предпринимательской деятельности) не платится. Налог с жилья исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки на налогооблагаемую базу (суммарную инвентаризационную стоимость жилых помещений).

Если же дифференцированная ставка не установлена, суммарная инвентаризационная стоимость, как показатель для определения налоговой ставки, берется с суммарной инвентаризационной стоимости всех помещений - и жилых, и нежилых. Налог с нежилого помещения, как и раньше, не уплачивается.

Таковы требования Закона. Его положения продублированы в инструкции МНС России от 02.11.99 N 54 по применению Закона Российской Федерации "О налогах на имущество физических лиц". Именно так их трактует и налоговая служба (письмо Управления ФНС России по г. Москве от 14.03.2008 N 18-12/4/026476), и финансовое министерство - в комментируемом письме и ряде других (письмо Минфина России от 24.01.2008 N 03-05-06-02/06).

Пример:

Предприниматель ведет деятельность в Москве и применяет упрощенную систему налогообложения. На праве собственности он владеет двумя помещениями - жилым и нежилым. Инвентаризационная стоимость каждого составляет 500000 руб. Каковы особенности налогообложения этого имущества.

Законом г. Москвы от 23.10.2002 N 47 установлены следующие дифференцированные ставки налога на имущество физических лиц:

- 0,2 процента - для имущества с суммарной инвентаризационной стоимостью от 300 000 руб. до 500 000 руб. - для жилых помещений;

- 0,3 процента - для имущества с суммарной инвентаризационной стоимостью от 300 000 руб. до 500 000 руб. - для нежилых помещений;

Предприниматель обязан уплатить налог по жилым помещениям в размере: 500 000 руб. х 0,2% = 1000 руб.

Представим, что тот же предприниматель живет и работает в г. Чехов Московской области. Какой теперь он должен уплатить налог.

Решением Совета депутатов Чеховского муниципального района МО от 18.11.2005 N 23/4 установлены единые ставки налога на имущество физических лиц:

- 0,3 процента - для имущества суммарной инвентаризационной стоимостью от 300 000 руб. до 500 000 руб. - для жилых и нежилых помещений;

- 2 процента - для имущества суммарной инвентаризационной стоимостью свыше 500 000 руб. - для жилых и нежилых помещений.

Налог на жилое помещение инспекция ФНС России исчислит следующим образом:

Суммарная инвентаризационная стоимость всего имущества составит 500 000 руб. х 2 = 1 000 000 руб., поэтому будет применена максимальная ставка.

Сумма налога 500 000 руб. х 2% = 10 000 руб.

Как видим, разница, и весьма значительная, есть. Это и дает повод говорить о неравном положении физических лиц, занимающихся предпринимательской деятельностью и нарушении их конституционных прав.

Мнение суда

Данный вопрос рассматривался Верховным судом РФ (Решение ВС РФ от 27.12.2001 N ГКПИ01-1816). В своем заявлении гражданин Г. предъявил претензии к инструкции МНС России от 02.11.99 N 54. Суд отклонил жалобу на том основании, что упомянутый нормативный акт только разъясняет положения Закона и сам по себе прав налогоплательщика не нарушает. К аналогичным выводам пришел и ФАС Восточно-Сибирского округа в постановлении от 31.08.2005 N А33-5432/04-С6-Ф02-3808/05-С1.

Таким образом, получается, что неравенство в положении предпринимателей все-таки есть. Но уравнять их можно, только если привести к "общему знаменателю" абсолютно все нормативные акты органов местного самоуправления по налогу на имущество физических лиц.

А.В. Захожий,

эксперт "НА"

"Нормативные акты для бухгалтера", N 21, ноябрь 2008 г.