Признаем расходы на аренду при "упрощенке" (С.Е. Нестеров, "Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, 12, ноябрь, декабрь 2008 г.)

Признаем расходы на аренду при "упрощенке"

Закрытый перечень расходов, учитываемых при расчете единого налога налогоплательщиками, применяющими УСНО, содержит, в частности, расходы на арендные и лизинговые платежи. В каком порядке "упрощенцы" признают расходы на аренду? Какими документами они должны быть оформлены? В  предложенной статье мы обобщили самые последние разъяснения финансового и налогового ведомств по вопросам, наиболее часто возникающим в связи с признанием расходов на аренду.

Регулирование арендных отношений

Гражданское законодательство. По договору аренды арендодатель обязуется предоставить арендатору имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование (ст. 606 ГК РФ).

В аренду могут быть переданы земельные участки и другие обособленные природные объекты, предприятия и другие имущественные комплексы, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи, которые не теряют своих натуральных свойств в процессе их использования (непотребляемые вещи). Об этом сказано в п. 1 ст. 607 ГК РФ.

Согласно ст. 614 ГК РФ порядок, условия и сроки внесения арендной платы предусматриваются договором аренды. В случае, когда договором они не определены, считается, что установлены порядок, условия и сроки, обычно применяемые при аренде аналогичного имущества при сравнимых обстоятельствах.

На основании п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

Признание расходов с учетом норм налогового законодательства. На основании пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ "упрощенец" вправе уменьшить налогооблагаемую базу на сумму арендных (лизинговых) платежей за арендуемое (принятое в лизинг) имущество. По общему правилу расходы при УСНО должны соответствовать требованиям ст. 252 НК РФ, а также быть оплаченными (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Кроме этого, данные расходы учитываются в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ в части, относящейся к арендным и лизинговым платежам.

Вопрос: Организация, применяющая УСНО с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов", сдает в аренду собственное нежилое имущество (здание), расположенное на земельном участке, сданном в аренду указанной организации администрацией муниципального образования. Вправе ли организация учесть в составе расходов сумму платежей за аренду земельного участка при определении налоговой базы по УСНО?

Согласно п. 2 ст. 346.17 НК РФ расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты. Оплатой товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав признается прекращение обязательства налогоплательщика - приобретателя товаров (работ, услуг) и (или) имущественных прав перед продавцом, которое непосредственно связано с поставкой этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг) и (или) передачей имущественных прав. С учетом вышеизложенного организация при применении объекта налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" вправе учитывать платежи за аренду земли в составе расходов, учитываемых при определении объекта налогообложения, по мере их фактической оплаты (Письмо Минфина РФ от 07.06.2008 N 03-11-04/2/91).

Вопрос: Фирма, перешедшая на УСНО, осуществляет предпринимательскую деятельность по организации детского досуга и семейного отдыха. Вправе ли фирма учесть расходы на аренду дорожек бассейна?

В связи с тем, что в соответствии с пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики вправе учесть арендные (в том числе лизинговые) платежи за арендуемое (в том числе принятое в лизинг) имущество, расходы на аренду дорожек бассейна могут уменьшать налоговую базу по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения (Письмо Минфина РФ от 23.07.2007 N 03-11-04/2/182).

В Письме от 27.03.2008 N 03-11-04/2/60 Минфином был рассмотрен такой вопрос. Организация, применяющая УСНО, арендовала недвижимое имущество, расположенное в другом субъекте РФ, и использует для оказания гостиничных услуг. По месту нахождения арендованного имущества организацией создано обособленное подразделение, не имеющее отдельного баланса и расчетного счета. Утрачивает ли организация право на применение УСНО? Если нет, то следует ли уплачивать налог по местонахождению обособленного подразделения?

Финансисты отметили, что действительно, согласно пп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не вправе применять УСНО организации, имеющие филиалы и (или) представительства. Однако если организация создала обособленное подразделение, которое не является филиалом или представительством, а также не указано в качестве таковых в учредительных документах организации, то такая организация вправе продолжать применять упрощенную систему налогообложения. При этом уплата налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения, производится головной организаций по месту ее нахождения.

Арендуем помещения для производственной и
управленческой деятельности

Документальное оформление

Одним из условий признания расходов при "упрощенке" является соответствие этих расходов требованиям ст. 252 НК РФ. На основании п. 1 названной статьи расходами для целей налогообложения признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором).

Так как расходы на аренду налогоплательщики, применяющие УСНО, признают в соответствии с правилами, установленными в гл. 25 "Налог на прибыль" НК РФ, им будет интересно Письмо Минфина РФ от 06.10.2008 N 03-03-06/1/559. В названном письме были рассмотрены следующие вопросы: какие документы подтверждают правомерность отнесения арендной платы в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль? обязательно ли ежемесячно заключать акты оказанных услуг по договору аренды (субаренды) в целях документального подтверждения указанных расходов?

Финансисты уточнили, что в соответствии с пп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество (в том числе земельные участки) при условии использования объекта аренды в предпринимательской деятельности.

Для документального подтверждения указанных расходов необходимы документы, оформленные в соответствии с требованиями законодательства РФ, в том числе:

- заключенный договор аренды (субаренды);

- график арендных платежей;

- акт приемки-передачи арендованного имущества;

- документы, подтверждающие внесение арендных платежей.

При этом ежемесячного заключения актов оказанных услуг по договору аренды (субаренды) для целей документального подтверждения расходов в виде арендных платежей для целей налогообложения прибыли не требуется.

Вопрос: Вправе ли предприниматель, применяющий УСНО, учесть в составе расходов, уменьшающих налоговую базу по УСНО, расходы в виде арендных платежей за арендуемое имущество, осуществленные за наличный расчет, на основании заключенных договоров, актов выполненных работ, выписанных арендодателями и кредиторами счетов, счетов-фактур и квитанций к приходному кассовому ордеру, но при отсутствии кассового чека?

Согласно ст. 2 Федерального закона от 22.05.2003 N 54-ФЗ "О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт" все организации и индивидуальные предприниматели при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт при продаже товаров, выполнении работ или оказании услуг обязаны применять контрольно-кассовую технику. Следовательно, расходы в виде арендных платежей за арендуемое имущество, осуществленные за наличный расчет, на основании заключенных договоров и актов выполненных работ, а также выписанных арендодателями счетов, счетов-фактур и квитанций к приходному кассовому ордеру могут быть учтены "упрощенцами" при определении налоговой базы только при наличии кассового чека (Письмо Минфина РФ от 21.02.2008 N 03-11-05/40).

Вопрос: Вправе ли арендатор учитывать для целей налогообложения расходы в виде арендной платы в случае ее изменения на основании уведомления (не подписано дополнительное соглашение к зарегистрированному в установленном порядке договору аренды)?

Для целей налогообложения принимается цена услуги по сдаче имущества в аренду, указанная сторонами сделки в договоре аренды. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. При этом в п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 установлено следующее: соглашение сторон об изменении размера арендной платы, указанного ими в договоре аренды недвижимого имущества, подлежащем государственной регистрации, также подлежит обязательной государственной регистрации, поскольку является неотъемлемой частью договора аренды и изменяет содержание и условия обременения, порождаемого договором аренды (Письмо УФНС по г. Москве от 28.03.2008 N 20-12/030173).

В прошлом номере мы рассмотрели регулирование арендных отношений и остановились на особенностях аренды помещений для производственной и управленческой деятельности. Мы продолжим изучение данной темы, а также подробно проанализируем нюансы аренды автомобилей с экипажем и без экипажа, обобщив последние разъяснения финансового и налогового ведомств по вопросам, наиболее часто возникающим в связи с признанием расходов на аренду.

Вопрос: Организация арендует помещение, на которое у арендодателя не зарегистрировано право собственности. Вправе ли арендатор учитывать в целях налогообложения расходы в виде коммунальных платежей по указанному помещению, а также суммы арендной платы?

В статье 608 ГК РФ определено, что право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Согласно ст. 219 ГК РФ право собственности на здания, сооружения и другое вновь создаваемое недвижимое имущество, подлежащее государственной регистрации, возникает с момента такой регистрации. На основании п. 1 ст. 2 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - это юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с ГК РФ. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права. Таким образом, организацией-арендатором не учитываются для целей налогообложения арендные платежи по не прошедшему государственной регистрации договору аренды нежилых помещений, заключенному с организацией-арендодателем, не оформившей в установленном порядке право собственности на указанное имущество.

Кроме того, если отсутствует документальное подтверждение факта аренды производственного помещения, расходы по его содержанию в части энерго- и теплоснабжения также не учитываются в целях налогообложения (Письмо УФНС по г. Москве от 18.03.2008 N 20-12/025116).

Вопрос: Вправе ли организация-арендатор при исчислении налога на прибыль учитывать в качестве расходов арендные платежи, перечисляемые платежными поручениями на основании договора аренды помещения, используемого для размещения офиса, переданного организации-арендатору по акту приема-передачи, в случае если право собственности на данное помещение арендодателем не оформлено?

В соответствии со ст. 209 и 608 ГК РФ право сдачи имущества в аренду принадлежит его собственнику. Исключение составляют договоры аренды имущества, заключенные лицом, не являющимся собственником данного имущества, но управомоченным собственником совершать такие операции. Следовательно, до даты оформления арендодателем права собственности на подлежащий сдаче в аренду объект недвижимости арендные отношения между сторонами возникнуть не могут в силу противоречия этих отношений нормам гражданского законодательства РФ.

С учетом изложенного расходы по не заключенному в установленном порядке договору не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций (Письмо Минфина РФ от 09.07.2008 N 03-03-06/1/399).

Вопрос: Организация заключила договор аренды нежилых помещений на срок менее одного года, который впоследствии был продлен на такой же срок. Вправе ли организация-арендатор учитывать в целях налогообложения расходы в виде арендных платежей по такому договору аренды?

На основании п. 10 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 при продлении договора аренды здания, заключенного на срок менее одного года, новый договор аренды не подлежит государственной регистрации.

Таким образом, расходы в виде арендных платежей по договору аренды нежилых помещений, заключенному на срок менее одного года и продленному на такой же срок после его окончания, учитываются организацией-арендатором в целях налогообложения прибыли при условии соблюдения положений п. 1 ст. 252 НК РФ (Письмо УФНС по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.3).

Вопрос: В каком порядке учитываются расходы в виде арендной платы в целях исчисления налога на прибыль в случае, если размер арендной платы, указанный в заключенном договоре аренды нежилого помещения, был изменен?

Для целей налогообложения прибыли принимается цена услуги по сдаче имущества в аренду, указанная сторонами сделки в договоре аренды. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

При этом на основании п. 9 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 N 59 соглашение сторон об изменении размера арендной платы, указанного ими в договоре аренды недвижимого имущества, который подлежит государственной регистрации, также подлежит обязательной государственной регистрации. Это связано с тем, что данное соглашение является неотъемлемой частью договора аренды, которая изменяет его содержание и условия (Письмо УФНС по г. Москве от 18.02.2008 N 20-12/015152.1).

Арендованное помещение и коммунальные платежи

В процессе эксплуатации арендованного помещения организация автоматически становится потребителем коммунальных услуг (энерго-, водо- и теплоснабжения). Порядок возмещения коммунальных услуг должен быть прописан в договоре аренды. Чаще всего возмещение таких расходов осуществляется помимо арендной платы, в частности, на основании счетов, выставляемых арендодателем. В связи с этим у "упрощенцев" с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" возникает вопрос: вправе ли они учесть такие расходы при исчислении налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО?

Мнение финансового и налогового ведомств представлено в ряде писем: УФНС по г. Москве от 03.07.2006 N 18-11/3/57698@, от 23.01.2006 N 18-11/3/3684, Минфина РФ от 12.05.2005 N 03-03-02-04/1/116. В своих разъяснениях чиновники указали, что при "упрощенке" затраты на приобретение топлива, воды и энергии всех видов, расходуемых на технологические цели, признаются в составе материальных расходов на основании пп. 5 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ.

Аналогичный вывод был сделан в Постановлении ФАС ВСО от 18.04.2006 N А19-18816/05-5-Ф02-1672/06-С1.

Вопрос: Какие документы для целей исчисления налога на прибыль подтверждают расходы организации-арендатора в виде арендной платы, оплаты коммунальных услуг, электроэнергии и услуг связи?

Позиция чиновников по вопросу документального подтверждения коммунальных расходов изложена в Письме УФНС по г. Москве от 30.06.2008 N 20-12/061162: сдача имущества в аренду является оказанием услуг.

Согласно п. 5 ст. 38 НК РФ услугой для целей налогообложения признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Услуга реализуется (потребляется) сторонами договора, если ими заключен договор аренды и подписан акт приема-передачи имущества, являющегося предметом договора аренды. Следовательно, организация вправе включить в состав налоговой базы по налогу на прибыль суммы доходов от реализации такой услуги (арендодатель) и расходов в связи с потреблением услуги (арендатор). Данные основания возникают вне зависимости от подписания акта приема-передачи услуги.

Таким образом, акт приема-передачи имущества - предмета договора аренды наряду с договором аренды, счетами и платежными документами о внесении арендных платежей является документальным подтверждением понесенных организацией-арендатором расходов в виде арендных платежей.

На основании п. 2 ст. 616 ГК РФ арендатор обязан поддерживать имущество в исправном состоянии, производить за свой счет текущий ремонт и нести расходы на содержание имущества, если иное не установлено законом или договором аренды.

При этом в п. 12 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 11.01.2002 N 66 предусмотрено, что возложение на арендатора расходов по оплате коммунальных и эксплуатационных услуг не может рассматриваться как форма арендной платы.

В случае если на арендатора возложена обязанность по оплате расходов, связанных с потреблением коммунальных услуг, электроэнергии и услуг связи, то он (арендатор) вправе учитывать в составе материальных и прочих расходов для целей налогообложения прибыли указанные фактические расходы на услуги, потребленные в процессе осуществления деятельности, направленной на получение доходов.

Данные расходы должны быть документально подтверждены актами оказанных услуг с расчетами коммунальных платежей и услуг связи, составленными арендодателем на основании счетов предприятий, оказавших такие услуги.

Соответствующие разъяснения контролирующих органов были представлены в письмах Минфина РФ от 09.11.2006 N 03-03-04/1/742 и ФНС РФ от 05.09.2005 N 02-1-07/81.

Вопрос: Основным видом деятельности организации, применяющей УСНО ("доходы минус расходы"), является сдача в аренду нежилых помещений. Согласно условиям договора аренды стоимость услуг связи уплачивается арендатором сверх арендной платы и включается у организации в доход для целей налогообложения. В соответствии с договором на оказание услуг телефонной связи потребителем услуг является организация-арендодатель. Вправе ли организация учесть для целей налогообложения расходы на оплату услуг оператора связи в случае возмещения стоимости услуг арендатором?

У организации-арендодателя в составе доходов при определении объекта налогообложения по налогу, уплачиваемому при применении УСНО, должна учитываться сумма поступлений от сдачи имущества в аренду, в том числе и сумма возмещения арендатором услуг телефонной связи, относящихся к сданным в аренду помещениям.

В соответствии с пп. 18 п. 1 ст. 346.16 НК РФ налогоплательщики-"упрощенцы", выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, могут при исчислении налоговой базы учесть расходы по оплате почтовых, телефонных, телеграфных и других подобных услуг. При этом расходы принимаются к учету при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ.

Таким образом, если договором, заключенным между арендодателем и арендатором, предусмотрено, что оплату услуг телефонной связи, относящихся к сданному в аренду телефонизированному помещению, осуществляет арендодатель, то такие расходы могут учитываться для целей налогообложения арендодателем (Письмо Минфина РФ от 19.06.2007 N 03-11-04/2/166).

Арендуем помещение у физического лица

В Письме Минфина РФ от 11.07.2008 N 03-04-06-01/194 была рассмотрена следующая ситуация. Организация на основании договора аренды нежилого помещения, заключенного с физическим лицом (арендодателем), возмещает стоимость текущих коммунальных услуг: электроснабжения, тепловой энергии, канализации и холодного водоснабжения - на основании копий оплаченных арендодателем счетов. В связи с этим возникает вопрос: должна ли организация, учитывая положения п. 2 ст. 211 НК РФ, удерживать НДФЛ при оплате арендодателю возмещаемых коммунальных услуг?

Финансисты указали, что в отношении таких сумм возмещения у арендодателя не возникает дохода, подлежащего обложению налогом на доходы физических лиц. Свой ответ они обосновали следующим.

Статья 41 НК РФ определяет доход как экономическую выгоду в денежной или натуральной форме, учитываемую в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемую для физических лиц в соответствии с гл. 23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ.

Стоимость возмещенных арендатором арендодателю - физическому лицу расходов на коммунальные услуги, размер которых не зависит от фактического использования услуг, является доходом налогоплательщика, подлежащим обложению налогом на доходы физических лиц на общих основаниях с применением ставки 13%.

Оплата арендатором части расходов, размер которых зависит от фактического потребления, определяемых на основании подтверждающих документов, не может рассматриваться как получение физическим лицом экономической выгоды, поскольку арендатор возмещает арендодателю стоимость расходов, произведенных арендатором исключительно в своих интересах.

Вопрос: Организация, применяющая УСНО ("доходы минус расходы"), арендует у физлица недвижимое имущество для сдачи в субаренду. В отношении доходов физлица от сдачи имущества в аренду организация является налоговым агентом по НДФЛ. Вправе ли организация учесть в расходах при исчислении единого налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, сумму удержанного из арендной платы и уплаченного НДФЛ как составную часть арендных платежей?

В соответствии с пп. 22 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик вправе уменьшить полученные доходы на суммы налогов и сборов, уплаченных в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах.

Согласно п. 5 ст. 346.11 НК РФ "упрощенцы" не освобождаются от исполнения обязанностей налоговых агентов, предусмотренных Налоговым кодексом.

Положениями ст. 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.

Удержание у налогоплательщика начисленной суммы НДФЛ производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику. При этом уплата суммы НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. С учетом изложенного суммы НДФЛ, удерживаемые из доходов в виде арендной платы, не могут включаться в состав расходов при определении налоговой базы организацией, применяющей УСНО (Письмо Минфина РФ от 12.05.2008 N 03-11-04/2/84).

Данные разъяснения чиновников финансового ведомства не совсем корректны, тем более что Минфин в Письме от 12.07.2007 N 03-11-04/2/176 признал НДФЛ, удержанный с зарплаты сотрудников, составной частью расходов на оплату труда. По нашему мнению, НДФЛ, удержанный с доходов от сдачи имущества в аренду, ничем не отличается от НДФЛ, удержанного с заработной платы сотрудников организации.

"Упрощенец" арендует автомобиль

Арендуем автомобиль с экипажем. На основании ст. 632 ГК РФ по договору аренды (фрахтования на время) транспортного средства с экипажем арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование и оказывает своими силами услуги по управлению им и по его технической эксплуатации.

В соответствии со ст. 633 ГК РФ договор аренды транспортного средства с экипажем должен быть заключен в письменной форме независимо от срока аренды. К такому договору не применяются правила о регистрации договоров аренды, предусмотренные в п. 2 ст. 609 ГК РФ.

Вопрос: Организация-арендодатель получает по договору аренды транспортного средства с экипажем от организации-арендатора арендную плату. Какими первичными документами для целей исчисления налога на прибыль можно подтвердить расходы организации-арендатора?

Документальным подтверждением расходов в виде арендной платы по договору аренды транспортного средства с экипажем являются договор аренды, акты приемки оказанных услуг в рамках заключенного договора аренды и иные документы, подтверждающие использование арендованного транспортного средства в производственной деятельности организации-арендатора. К таким документам, например, относятся:

- приказ руководителя организации о закреплении арендованных автомобилей за сотрудниками;

- заявки на использование арендованных автомобилей;

- копии путевых листов, позволяющих определить регулярность использования, а также маршрут движения арендованных автомобилей и время их использования.

Соответствующие разъяснения чиновников представлены в Письме УФНС по г. Москве от 30.04.2008 N 20-12/041966.1.

Аренда автомобиля без экипажа. В соответствии со ст. 642 ГК РФ по договору аренды транспортного средства без экипажа арендодатель предоставляет арендатору транспортное средство за плату во временное владение и пользование без оказания услуг по управлению им и его технической эксплуатации.

Согласно ст. 644 ГК РФ арендатор в течение всего срока договора аренды транспортного средства без экипажа обязан поддерживать надлежащее состояние арендованного транспортного средства, в том числе осуществлять текущий и капитальный ремонт.

Если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с эксплуатацией (ст. 646 ГК РФ).

Вопрос: "Упрощенец" с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" заключает договор аренды транспортного средства без экипажа с транспортной организацией. Какие расходы, связанные с этим договором, "упрощенец" вправе учитывать при исчислении единого налога?

В связи с заключением договора аренды транспортного средства без экипажа организация (арендатор), применяющая УСНО, вправе учитывать при исчислении налога следующие расходы:

- расходы на капитальный и текущий ремонт арендованного транспортного средства (ст. 644 ГК РФ и пп. 3 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

- расходы в виде арендной платы за арендованное транспортное средство (ст. 642 ГК РФ и пп. 4 п. 1 ст. 346.16 НК РФ);

- расходы на все виды обязательного страхования имущества, если договором аренды обязанность по оплате этих расходов не возложена на иных лиц (ст. 646 ГК РФ, пп. 7 п. 1 и абз. 2 п. 2 ст. 346.16, п. 2 ст. 263 НК РФ)

- расходы на приобретение ГСМ (ст. 646 ГК РФ, пп. 5 п. 1 и абз. 2 п. 2 ст. 346.16, пп. 5 п. 1 ст. 254 НК РФ).

В связи с изменениями, внесенными Федеральным законом N 155-ФЗ*(1), материальные расходы, в том числе и расходы на ГСМ, с 1 января 2009 года будут признаваться после фактической оплаты независимо от даты списания их в производство (пп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Также благодаря названому закону с 1 января 2009 года у "упрощенцев" появляется право учитывать при исчислении единого налога расходы на ОСАГО.

Напомним, что до внесения Федеральным законом N 155-ФЗ изменений в гл. 26.2 НК РФ расходы на страхование ответственности не были прямо упомянуты в закрытом перечне расходов, предусмотренном ст. 346.16 НК РФ. Позиция финансового ведомства по данному вопросу представлена в Письме от 01.04.2008 N 03-11-04/2/63: расходы на обязательное страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств не относятся к расходам на все виды обязательного страхования работников и имущества, предусмотренным пп. 7 п. 1 ст. 346.16 Кодекса и, соответственно, не учитываются при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому в связи с применением упрощенной системы налогообложения.

Однако правомерность включения ОСАГО в состав расходов можно было доказывать в судебном порядке. Пример положительной для налогоплательщиков арбитражной практики по указанному вопросу - постановления ФАС ПО от 19.09.2006 N А12-23912/05-С3 и ФАС УО от 27.11.2006 N Ф09-10447/06-С1.

Что касается расходов по обязательным видам страхования (установленным законодательством РФ), то они включаются в состав прочих расходов в пределах страховых тарифов, утвержденных в соответствии с законодательством РФ и требованиями международных конвенций. В случае если данные тарифы не утверждены, расходы по обязательному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат (п. 2 ст. 263 НК РФ).

Вопрос: Организация арендует у физического лица автомобиль. Согласно договору аренды расходы по содержанию арендованного транспортного средства, а также затраты в связи с его эксплуатацией несет арендодатель. Вправе ли организация при удержании НДФЛ в виде арендной платы предоставить физическому лицу профессиональный налоговый вычет?

На основании п. 2 ст. 221 НК РФ налогоплательщики, получающие доходы от выполнения работ (оказания услуг) по договорам гражданско-правового характера, при исчислении налоговой базы по НДФЛ вправе получить профессиональные налоговые вычеты в сумме фактически произведенных ими и документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с выполнением этих работ (оказанием услуг).

В статье 646 ГК РФ определено, что если иное не предусмотрено договором аренды транспортного средства без экипажа, то арендатор несет расходы на содержание арендованного транспортного средства, его страхование, включая страхование своей ответственности, а также расходы, возникающие в связи с эксплуатацией.

Следовательно, при выплате физическому лицу - арендодателю дохода в виде арендной платы за использование транспортного средства по договору гражданско-правового характера организация - налоговый агент может на основании письменного заявления арендодателя предоставить ему профессиональный налоговый вычет. Вычет предоставляется в сумме фактически произведенных таким лицом и документально подтвержденных расходов, связанных с содержанием и эксплуатацией транспортного средства (Письмо УФНС по г. Москве от 05.03.2008 N 28-11/021762).

С.Е. Нестеров,

эксперт журнала "Упрощенная система налогообложения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Упрощенная система налогообложения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, 12, ноябрь, декабрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 22.07.2008 N 155-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации".