Комментарий к письму Минфина России от 18.07.2008 N 03-11-04/2/107 ("Консультант", N 20, октябрь 2008 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 18.07.2008 N 03-11-04/2/107

Финансисты разъяснили, что суммы комиссионного, агентского и иного аналогичного вида вознаграждений необходимо учитывать в доходах при исчислении налоговой базы при применении упрощенной системы налогообложения.

Заключение посреднических договоров собственников жилья в многоквартирном доме с управляющей организацией стало очень распространенной ситуацией на современном рынке жилищных услуг. Самый популярный вариант - когда на управляющую организацию в рамках таких договоров возложена обязанность заключать договора с поставщиками коммунальных услуг. В этом случае посредник выступает как самостоятельный субъект, действуя однако от имени и за счет собственников помещений (доверителей).

Из нашего комментария вы узнаете о правовых аспектах посреднических договоров, а также об особенностях налогообложения деятельности посредников в рамках подобных договорных отношений.

Гражданско-правовой смысл посреднических договоров

По договору поручения, согласно статьям 971, 972 Гражданского кодекса РФ, одна сторона (поверенный) обязуется совершить от имени и за счет другой стороны (доверителя) определенные юридические действия. Все права и обязанности по сделке при этом возникают у доверителя, также доверитель обязан уплатить поверенному вознаграждение.

Согласно пункту 1 статьи 990 и пункту 1 статьи 991 Гражданского кодекса РФ, по договору комиссии одна сторона (комиссионер) обязуется по поручению другой стороны (комитента) за вознаграждение совершить сделку от своего имени, но за счет комитента. При этом комитент обязан уплатить комиссионеру вознаграждение.

Аналогичны и определения агентского договора. В соответствии с пунктом 1 статьи 1005, 1006 Гражданского кодекса РФ по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершать по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала. Принципал также обязан уплатить агенту соответствующее вознаграждение.

Посредническая деятельность при упрощенной системе налогообложения

Нужно отметить, что налогоплательщики, осуществляющие посредническую деятельность и применяющие УСН, определяют доходы в том же порядке, что и плательщики налога на прибыль организаций в части посреднического, комиссионного или иного аналогичного вознаграждения (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). В подпункте 9 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса РФ сказано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются доходы, поступившие налогоплательщику в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, агентскому или иному аналогичному договору. При этом к таким доходам, которые можно не учитывать при исчислении налоговой базы, доходы в виде комиссионного и иного аналогичного вознаграждения, не относятся. Значит налогоплательщики - агенты, применяющие УСН, при определении налоговой базы по единому налогу должны учитывать доходы, полученные по агентским договорам в виде агентского и иного аналогичного вознаграждения (письмо Минфина России от 26.11.2007 N 03-11-05/274).

Обратите внимание: налогоплательщику-посреднику с объектом налогообложения "доходы" нецелесообразно включать в условия договора такое условие, при котором все расходы, связанные с исполнением обязательств по договору, он несет самостоятельно. Тогда все расходы будут учитываться в сумме вознаграждения по договору.

Так, если ваша организация выступает в качестве посредника, исходя из договорных обязательств, рекомендуем вам учесть в договоре условие, что расходы будет нести комитент. Из этого следует, что доход, полученный вашей организацией - посредником, применяющим УСН с объектом налогообложения "доходы", в счет расходов, связанных с исполнением договорного обязательства, в налоговой базе по налогу, исчисляемому при применении УСН, не будет учитываться (письмо Минфина России от 18.05.2007 N 03-07-14/14). То есть, учитывая положения письма Минфина России от 18.05.2007 N 03-07-14/14, денежные средства, полученные налогоплательщиком, применяющим УСН, в счет возмещения затрат, произведенных при исполнении обязательств по договору комиссии или аналогичному договору, не принимаются к исчислению налога, уплачиваемого при применении УСН.

Посредническая деятельность и налог на прибыль организаций

В соответствии с положениями письма УФНС по г. Москве от 17.04.2007 N 20-12/035144 доходы, полученные комиссионером в рамках исполнения договора комиссии в виде вознаграждения, учитываются им при исчислении налоговой базы в целях налогообложения прибыли.

Особое внимание посреднику необходимо уделять расходам, связанным с исполнением обязательств по договору, заключенному с комитентом. Так как комиссионер (агент) заключает сделки от своего имени, то заказывает (предоставление коммунальных услуг) и оплачивает аналогичные услуги соответственно он же. Нужно иметь в виду, что комитент обязан помимо уплаты комиссионного вознаграждения возместить комиссионеру израсходованные им суммы на исполнение обязательств по договору (ст. 1001 ГК РФ).

Налоговое ведомство также признает эту позицию. В письме УФНС по г. Москве от 15.01.2008 N 20-12/001705 отмечено, что расходы комиссионера, понесенные в связи с исполнением обязательств по договору комиссии, в случае их возмещения комитентом подлежат включению в состав расходов комитента в целях налогообложения прибыли. Иными словами, если в посредническом договоре затраты, произведенные посредником и связанные с исполнением поручения, не подлежат включению в состав расходов комиссионера, он не учитывает их при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и не отражает в налоговой базе доходы, полученные от комитента в качестве возмещения. Если же такие расходы включены в состав расходов комиссионера, он учитывает их при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль и отражает в налоговой базе соответственно доходы, полученные от комитента в качестве компенсации.

Таким образом, в результате осуществления управляющей организацией посреднической деятельности в рамках договорных обязательств у нее возникает доход в виде ко миссионного, агентского и иного вознаграждения. Этот доход учитывается при исчислении налоговой базы по налогу, уплачиваемому при УСН.

"Консультант", N 20, октябрь 2008 г.