Правовой подход к применению норм ст. 86 и 93.1 НК РФ (И.А. Букина, "Судебно-арбитражная практика Московского региона. Вопросы правоприменения", N 4, июль-август 2008 г.)

Правовой подход к применению норм ст. 86 и 93.1 НК РФ

За время действия с 01.01.07 изменений, внесенных в Налоговый кодекс РФ Федеральным законом от 27 июля 2006 г. N 137-ФЗ, стала очевидной проблема, связанная с применением норм ст. 86 и 93.1 Кодекса по отношению к банкам. Поскольку эти статьи имеют разное правовое значение, рассматривать их во взаимосвязи представляется невозможным. Попробуем разобраться, в каких случаях и кем у банка может быть запрошена информация для проведения налогового контроля.

В пункте 2 ст. 86 НК РФ указаны следующие три самостоятельных случая, когда справки о наличии счетов, об остатках денежных средств на счетах, выписки по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей) в банке могут быть запрошены налоговым органом:

проведение мероприятий налогового контроля в отношении организаций (индивидуальных предпринимателей);

вынесение решения о взыскании налога;

принятие решения о приостановлении или отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя).

Согласно п. 3 ст. 86 НК РФ форму и порядок направления налоговым органом запроса в банк устанавливает федеральный орган исполнительной власти, который занимается контролем и надзором в области налогов и сборов. В целях реализации требований этого пункта приказом ФНС России от 05.12.06 N САЭ-3-06/829@ утвержден порядок направления налоговым органом запросов в банк*(1). Ни статья 86 НК РФ, ни указанный Порядок не требуют, чтобы запросы информации по счетам налогоплательщика согласно п. 2 ст. 86 НК РФ направлялись именно тем налоговым органом, в котором банк состоит на учете.

По смыслу ст. 1 и 2 Закона РФ от 21 марта 1991 г. N 943-1 "О налоговых органах Российской Федерации" территориальный налоговый орган входит в единую централизованную систему налоговых органов. Законодательство о налогах и сборах не ограничивает право любого налогового органа при проведении контрольных мероприятий запрашивать у банка информацию. При этом не имеет значения, где расположен банк и в каком налоговом органе состоит на учете налогоплательщик. Получается, что норма п. 2 ст. 86 НК РФ, которая обязывает банки выдавать справки по счетам организаций, не ограничивает круг налоговых органов, обладающих правом запрашивать информацию по операциям и счетам организаций.

Таким образом, предусмотренное ст. 93.1 НК РФ истребование налоговыми органами у контрагентов или иных лиц документов (сведений), касающихся того или иного налогоплательщика, плательщика сборов и налогового агента, либо информации о конкретных сделках является самостоятельным мероприятием налогового контроля. Оно не связано с установленной п. 2 ст. 86 НК РФ обязанностью банков выдавать соответствующие справки, выписки по счетам клиентов и предоставлять информацию о них.

Действительно, после того, как в Налоговый кодекс РФ были внесены изменения, о встречных проверках прямо не говорится, однако фактически они по-прежнему проводятся. Теперь правила истребования документов о налогоплательщике или информации о конкретных сделках у других лиц установлены ст. 93.1 НК РФ. Названная норма трансформировала институт встречной проверки в институт истребования документов (информации) о налогоплательщике.

Указанная новая статья Кодекса расширила полномочия налоговых органов по истребованию документов о налогоплательщике у его контрагентов: теперь это можно делать как при проведении налоговой проверки, так и после ее завершения, а также в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля. Кроме того, налоговый орган вправе истребовать информацию о конкретных сделках (у их участников или иных располагающих такими сведениями лиц) вне рамок проверки - по мере возникновения обоснованной необходимости в этом (п. 2 ст. 93.1 НК РФ).

Ряд контрольных мероприятий, куда входит и истребование информации у контрагентов в порядке выполнения требований ст. 93.1 НК РФ, может проводиться налоговым органом в отношении налогоплательщиков, которые состоят на учете не в нем, а в другом налоговом органе. Значит, предусмотренное ст. 86 НК РФ направление запросов по счетам налогоплательщиков является правомерным. При этом указанная статья не требует, чтобы запросы направлялись в банки только тем налоговым органом, в котором налогоплательщик состоит на учете. Не установлен такой порядок и приказом ФНС России 05.12.06 N САЭ-3-06/829@.

Законодательством не предусмотрены ни право, ни фактическая возможность банка при получении запроса по ст. 86 НК РФ проверить, соответствует ли место постановки клиента на учет тому налоговому органу, которым направлен запрос. То есть ситуация, когда банк не располагает информацией о том, в каком налоговом органе клиент банка состоит на налоговом учете, считается допустимой.

Получается, что положения ст. 83, 84 и 86 НК РФ в системном толковании не наделяют банки правом проверять, в каком именно налоговом органе состоит на учете лицо, справка (выписка) по счету которого запрашивается, и отказывать в выдаче справки (выписки) по данному основанию.

В то же время истребовать документы, в том числе связанные с открытием и ведением счетов клиентов (договоры, карточки образцов подписей), оформлением паспортов сделок, можно в порядке, установленном ст. 93.1 НК РФ. Ведь, открывая счет в банке, организация вступает с ним в договорные отношения на возмездной основе и, соответственно, становится не только его клиентом, но и контрагентом по расчетно-кассовым операциям.

За неисполнение перечисленных в ст. 86 и 93.1 НК РФ обязанностей предусмотрена различная ответственность. Применение той или иной нормы закона зависит от установления фактических обстоятельств дела. Определяющее значение при этом имеет мотивировочная часть запроса налогового органа, в которой указывается основание для его направления. Если запрос направляется в порядке ст. 86 НК РФ, то его мотивировочная часть заполняется в строгом соответствии с п. 2 ст. 86 НК РФ и приказом ФНС России 05.12.06 N САЭ-3-06/829@.

Следует разграничивать обязанности банков по п. 2 ст. 86 НК РФ и ст. 93.1 НК РФ. Представляется, что согласно ст. 86 НК РФ запрос может быть направлен любым налоговым органом, а в порядке ст. 93.1 НК РФ - налоговым органом, где состоит на учете лицо, о котором запрашивается информация.

И.А. Букина,

судья Федерального арбитражного суда Московского округа

"Судебно-арбитражная практика Московского региона. Вопросы правоприменения", N 4, июль-август 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Порядок направления налоговым органом запросов в банк о наличии счетов в банке и (или) об остатках денежных средств на счетах, о предоставлении выписок по операциям на счетах организаций (индивидуальных предпринимателей, нотариусов, занимающихся частной практикой, адвокатов, учредивших адвокатские кабинеты) и форм соответствующих запросов.