Журнал и книги для счетов-фактур (М. Кочкин, "Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 9, сентябрь 2008 г.)

Журнал и книги для счетов-фактур

Для чего нужен журнал учета счетов-фактур?

Как исправляются ошибки в книге покупок и книге продаж?

Что указывается в книгах покупок и продаж?

На общем режиме предприниматели заполняют журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур, ведут книгу покупок и книгу продаж. Журнал необходим для регистрации счетов-фактур, а книги предназначены для определения суммы НДС к вычету (возмещению) и уплате.

Общий учет

Все счета-фактуры, которые попадают в руки ИП, необходимо регистрировать в журнале учета. Унифицированной формы нет. Коммерсант, ориентируясь на правила, утвержденные постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914 (далее - Правила), составляет бланк самостоятельно.

Обычно журнал представляет собой 2 таблицы (см. образец 1), в одной из которых отражаются данные счетов-фактур, полученных от поставщиков, во второй - выставленных бизнесменом своим покупателям. Там пишутся номер и дата счетов-фактур, фактическая дата выдачи или получения, наименование и ИНН партнера, стоимость товара (работ, услуг), НДС, дата оплаты. Оригиналы документов обязательно прикладываются к журналу. Счета-фактуры от продавцов отражаются в журнале по мере их поступления. Счета-фактуры, которые ИП составляет самостоятельно, записываются в хронологическом порядке (п. 1 Правил).

Исходя из объема операций, журнал можно открывать на любой удобный для бизнесмена период (неделя, месяц, квартал, полугодие), по окончании которого журнал прошнуровывается, страницы нумеруются. Если бумаг мало, можно оформить единым журналом; когда операций много, стоит отдельно вести журнал входящих счетов-фактур и выставленных.

Образец 1. Журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур

Журнал учета выставленных счетов-фактур

ИП Светлов А.Л.

За II полугодие 2008 года (июль-декабрь)

N п/п	Номер и дата счета-фактуры	Дата выдачи	Наименование покупателя	ИНН покупателя	Сумма всего, вкл. НДС	Сумма НДС	Дата оплаты	Дополни- тельно
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1	N 187 от 08.09.2008	08.09.2008	ИП Лемов	231401061409	177 000	27 000	18.09.2008	-

Журнал учета полученных счетов-фактур

ИП Светлов А.Л.

За II полугодие 2008 года (июль-декабрь)

N п/п	Номер и дата счета-фактуры	Дата выдачи	Наименование поставщика	ИНН поставщика	Сумма всего, вкл. НДС	Сумма НДС	Дата оплаты	Дополни- тельно
1	2	3	4	5	6	7	8	9
1	N 168 от 18.08.2008	20.09.2008	ООО "Прибой"	2921009226	94 400	14 400	28.09.2008	-

Покупатель

По мере возникновения права на вычет, счета-фактуры, полученные от продавцов и записанные в журнале учета, регистрируются в книге покупок. Напомним: "входной" НДС принимается к вычету, когда у коммерсанта есть правильно оформленный счет-фактура, приобретенные товары приняты к учету и предназначены для операций, облагаемых НДС. Если счет-фактуру не зарегистрировать в книге покупок, ИП не сможет принять к вычету НДС. В книге не отражаются счета-фактуры, заполненные с ошибками, а также выставленные при безвозмездной передаче товаров (включая основные средства и нематериальные активы).

Форма книги приводится в приложении N 2 к Правилам (см. образец 2). Ее заполнение сложностей не вызовет. В шапке пишется полное или сокращенное наименование предпринимателя, его ИНН, налоговый период (квартал), сведения за который отражаются в книге. В графе 7 показывается общая сумма по счету-фактуре, которая в графах 8-12 разбивается: выделяется сумма без налога, НДС, определяемый по ставкам 18, 10, 0 процентов (в зависимости от вида продукции), и стоимость покупок, освобождаемых от НДС. Ежеквартально в графах 7-12 подводится итог. Общая сумма НДС - это налог к вычету, который попадет в декларацию.

Книгу покупок разрешается вести в электронном виде. В этом случае, не позднее 20 числа месяца, следующего за окончанием квартала, ее нужно распечатать, страницы пронумеровать, прошнуровать и подтвердить подписью ИП, печатью (при наличии).

Страницы для ошибок

Для исправления ранее внесенных записей к книге покупок оформляются дополнительные листы. Исправления в самой книге удастся сделать, только если она ведется электронно, ошибка обнаружена в текущем квартале, то есть итог в книге еще не подведен, книга не распечатана и не прошита, а декларация по НДС, которая составляется на основе данных книги покупок, не представлена в инспекцию. В остальных случаях придется составить дополнительный лист.

Образец 2. Книга покупок (фрагмент)

Книга покупок

 Покупатель                      Индивидуальный предприниматель Светлов А.Л.

            ---------------------------------------------------------------------------------------

 Идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-покупателя 771971263332

                                                                                       ------------

 Покупка за период с  01.07.2008  по  30.09.2008

                     ------------    ------------

N п/п	Дата и номер счета-фактуры продавца	Дата опла- ты счета- фактуры продавца	Дата при- нятия на учет това- ров ...	Наимено- вание продавца	ИНН продавца	КПП продавца	Страна про- исхождения товара. Но- мер тамо- женной дек- ларации	Всего покупок, включая НДС	В том числе покупки, обла- гаемые налогом по ставке
									18 процентов (8)		...
									стоимость поку- пок без НДС	сумма НДС
(1)	(2)	(3)	(4)	(5)	(5а)	(5б)	(6)	(7)	(8а)	(8б)
1	N 168 от 18.08.2008	28.09.2008	19.09.2008	ООО "Прибой"	2921009226	77440101	Россия	94 400	80 000	14 400	-
Всего за III квартал								94 400	80 000	14 400

Выше говорилось, что счета-фактуры с ошибками регистрировать в книге продаж нельзя. Предположим, такой счет-фактура все-таки оказался зарегистрированным. Если ошибка не влияет на общую сумму НДС, к примеру, неточность допущена в адресе, тогда стоит попросить составить новый счет-фактуру той же датой, подложить его к книге и прошить ее заново. Конечно, это нарушение, но обнаружить это невозможно, а дополнительной бумажной работы будет меньше.

Когда ошибка допущена в сумме или продавец, соблюдая Правила, внес изменения и поставил дату, когда корректировка произведена, или инспекторы отказали бизнесмену в вычете по данному счету-фактуре, придется составлять дополнительный лист. Тем самым ИП аннулирует ранее внесенную запись и скорректирует НДС, принятый к вычету.

В названии листа пишется его порядковый номер. Далее указываются имя коммерсанта, его ИНН, квартал за который вносятся изменения и дата оформления листа. Графы дополнительного листа полностью повторяют книгу покупок. В первую строку "Итого" переносятся итоговые данные граф 7-12 книги покупок за квартал, в котором обнаружена ошибка. В следующей строке (или строках, если в этот день аннулируется несколько счетов-фактур), повторяется запись из книги по ошибочному документу. Данные последней строки "Всего" определяются расчетным путем: из показателей по первой строке "Итого" вычитаются показатели подлежащих аннулированию записей по счетам-фактурам. Так как сумма НДС изменилась, коммерсант должен подать уточненную декларацию, для заполнения которой используются данные по строке "Всего" дополнительного листа. Если в дальнейшем понадобится снова внести изменения в этот же период, на новом дополнительном листе в первую строчку "Итого" пишутся сведения из последней строки предыдущего дополнительного листа.

Дополнительные листы разрешается составлять в электронном виде. Их следует распечатать и приложить к книге периода, к которому они относятся. Когда листов несколько, их следует пронумеровать и прошить.

Когда продавец исправит счет-фактуру, коммерсант вправе принять НДС к вычету. В Правилах не говорится о том, когда регистрировать исправленный счет-фактуру. Инспекторы требуют регистрировать его в периоде, когда устранена неточность и коммерсант получил правильный счет-фактуру, который станет основанием для вычета (письмо ФНС России от 6 сентября 2006 г. N ММ-6-03/896@).

Пример 1

В мае 2008 года ИП Арвин купил товары ООО "Памир" на сумму 590 000 руб. (в том числе НДС 90 000 руб.). В этом же месяце товары оприходованы, а НДС по ним принят к вычету. В сентябре 2008 года выяснилось, что счет-фактура составлен неверно: неправильно указан адрес покупателя. Исправленный счет-фактуру от ООО "Памир" коммерсант получил в сентябре, в документе указана дата правки - 16 сентября 2008 г.

Предприниматель аннулирует документ, заполняя дополнительный лист книги покупок за май. Так как по ошибочному счету-фактуре НДС принять к вычету нельзя, необходимо подать уточненную декларацию по НДС за II квартал 2008 года, в котором был заявлен вычет на 90 000 руб. В книге покупок за сентябрь ИП вновь отражает счет фактуру, и в декларации за III квартал 2008 года может вновь заявить вычет в сумме 90 000 руб.

Если бы поставщик согласился заверить внесенные исправления той же датой, на которую изначально выписан счет-фактура, уточненной декларации подавать бы не пришлось, так как сумма была записана верно.

На практике может возникнуть ситуация, когда вы обнаружите, что в истекшем квартале не зарегистрировали полученный счет-фактуру. Причем документ оформлен верно, то есть право на вычет было у ИП в прошедшем квартале. В Правилах такой случай не рассмотрен. Инспекторы рекомендуют правку также оформлять на дополнительном листе (письмо от 6 сентября 2006 г. N ММ-6-03/896@). Он прилагается к книге периода, к которому относится счет-фактура. Составляется лист по общим правилам, описанным выше, только итоговые показатели определяются не вычитанием, а сложением. Не забудьте подать уточненную декларацию по НДС.

Образец 3. Книга продаж (фрагмент)

Книга продаж

 Продавец                        Индивидуальный предприниматель Светлов А.Л.

          -----------------------------------------------------------------------------------------

 Идентификационный номер и код причины постановки на учет налогоплательщика-продавца  771971263332

                                                                                     --------------

 Продажа за период с  01.07.2008  по  30.09.2008

                     ------------    ------------

Дата и номер счета-фактуры продавца	Наименование покупателя	ИНН покупателя	КПП покупа- теля	Дата оплаты счета-фактуры продавца	Всего продаж, включая НДС	В том числе продажи, облагаемые налогом по ставке
						18 процентов (5)		... ...
						стоимость покупок без НДС	сумма НДС
(1)	(2)	(3)	(3а)	(3б)	(4)	(5а)	(5б)
N 187 от 08.09.2008	ИП Лемов	231401061409	-	18.09.2008	177 000	150 000	27 000
Всего за III квартал

Продавец товаров

Продавцы обязаны заполнять книгу продаж, предназначенную для регистрации счетов-фактур. Они отражаются в книге в хронологическом порядке, когда возникает налог к уплате, то есть в момент реализации. Как и книга покупок, книга продаж составляется за квартал (см. образец 3), если она ведется в электронном виде, ежеквартально следует ее распечатывать и прошивать.

Для внесения изменения заполняется дополнительный лист за тот период, когда был зарегистрирован ошибочный счет-фактура. В первую строку переносятся итоговые данные из книги продаж. Далее регистрируется счет-фактура, в котором допущена ошибка. Строкой ниже регистрируется исправленный счет-фактура, то есть документ будет отражен дважды. Показатели последней строки "Всего" определяются арифметически: из первой строки вычитаются величины второй строки и прибавляются значения исправленного счета-фактуры.

Авансовые расчеты

Получив предоплату, коммерсант обязан выписать счет-фактуру в одном экземпляре (сам себе) и зарегистрировать его в книге продаж. После отгрузки ИП в обычном порядке выписывает 2 экземпляра счета-фактуры, один из которых передается клиенту, а второй регистрируется в книге продаж. Счет-фактура на аванс, который был составлен ранее, регистрируется в книге покупок. Такой порядок применяется, если аванс и отгрузка происходят в течение одного квартала.

Пример 2

ИП Клеймов 3 сентября 2008 года получил аванс. На эту дату составляется счет-фактура в одном экземпляре и регистрируется в книге продаж.

Товары отгружены 15 сентября. В этот день авансовый счет-фактура регистрируется в книге покупок. До 20 сентября коммерсант должен выставить покупателю счет-фактуру (в течение 5 дней).

Счета-фактуры нужно составлять на все полученные авансы, независимо от даты отгрузки. Санкций за невыставление нет, но отсутствие документов может помешать принять НДС к вычету.

Если сделка не состоится и предпринимателю придется вернуть предоплату, тогда авансовый счет-фактура регистрируется в книге продаж в момент, когда деньги были возвращены.

Продажа наоборот

Возврат товара - операция, с которой сталкивался практически любой предприниматель. Если покупатель отразил в учете товар, который возвращает, тогда возврат представляет собой "обратную реализацию". Иначе говоря, теперь уже покупатель реализует поставщику его же товары. Новоиспеченный продавец обязан выставить обратный счет-фактуру с выделенной суммой налога. Бывший покупатель должен зарегистрировать этот документ в книге продаж. А бывший поставщик - в книге покупок, но только после того, как получит право на вычет "возвратного" НДС, то есть примет товар к учету.

Пример 3

ИП Быстров в мае 2008 года реализовал ИП Титову партию товаров в количестве 200 единиц на сумму 236 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). По условиям договора поставки право собственности на товар перешло к покупателю в момент передачи, поэтому Титов принял его к учету в том же месяце. Быстров перечислил налог в бюджет.

В сентябре 2008 года Титов вернул поставщику остаток товара - 50 единиц общей стоимостью 59 000 руб. (в том числе НДС - 9000 руб.). На эту сумму Титов выставил Быстрову счет-фактуру. Бывший продавец в том же месяце оприходовал возвращенный товар. Титов зарегистрировал выставленный Быстрову счет-фактуру в книге продаж. А Быстров отразил возврат товаров в книге покупок.

Если покупатель не принял товар к учету, "обратной реализации" не возникнет. Вполне достаточно, чтобы продавец исправил счет-фактуру, который был выставлен изначально. Причем оба экземпляра - и свой, и покупателя. Скорректировать необходимо количество отгруженного товара и его стоимость. Все исправления поставщик должен заверить подписью и печатью, а также указать дату, когда счет был изменен. Отдельно в исправленном счете-фактуре нужно записать стоимость и количество товара, который возвращен. Такая расшифровка поможет продавцу правильно зарегистрировать операцию возврата в книге покупок. Ведь в ней нужно отразить только часть стоимости товара. Первоначально же счет-фактура был выставлен на всю стоимость сделки. Далее каждая из сторон внесет правки в свои книги покупок и продаж, оформив дополнительные листы.

Специальные режимы

Коммерсанты, применяющие УСН или ЕНВД, плательщиками НДС не являются. Они не выписывают клиентам счета-фактуры, не заполняют журнал учета и книги. Если бизнесмен совмещает общий режим с одним из специальных, ему придется вести раздельный учет. Об этом не раз говорили инспекторы.

Пример 4

ИП Седой в отношении розничных продаж переведен на ЕНВД, оптовые поставки облагаются налогами общего режима. Значит "входной" НДС включается в стоимость товаров, проданных в розницу. В отношении опта НДС принимается к вычету в обычном порядке. Пропорция для разделения определяется исходя из доли стоимости товара, который реализован в рамках спецрежима, в общей стоимости проданных товаров.

Действия, описанные в примере, возможны, если предприниматель ведет раздельный учет. В противном случае вычет запрещен (п. 4 ст. 170 НК РФ). В книге покупок коммерсант записывает полученный от продавца счет-фактуру, но указывает не всю сумму по документу, а ту часть, на которую ИП имеет право на вычет, то есть в доле, пропорционально стоимости товаров, использованных на общем режиме (п. 8 Правил).

М. Кочкин,

налоговый консультант

"Современный предприниматель. Индивидуальный подход к бизнесу", N 9, сентябрь 2008 г.