Обзор судебной практики "Налоговые споры в арбитражном суде" ("Арбитражное правосудие в России", N 10, октябрь 2008 г.)

Обзор судебной практики "Налоговые споры в арбитражном суде"

Галина Алексеевна Карпова проводит онлайн-семинар 16 июля 2008 года в компании "Гарант" прошел Всероссийский онлайн-семинар председателя судебного состава по налоговым спорам Арбитражного суда г. Москвы Карповой Галины Алексеевны на тему: "Процессуальные особенности рассмотрения налоговых споров в арбитражных судах".

Место споров там, где они возникли!

Первый аспект, который судья рассмотрела в ходе семинара, касается определения подсудности арбитражных судов - на примере г. Москвы.

Арбитражный суд г. Москвы - особый суд в судебной системе РФ. Он рассматривает споры, возникающие в столице, а также вынужден разрешать споры крупнейших налогоплательщиков всей России. Заявители из Московской области, обжалующие решения областных налоговых инспекций, территориально находящихся в г. Москве, тоже приходят в этот суд. Таково правило общей территориальной подсудности (по месту нахождения ответчика).

Действует также правило подсудности по выбору истца (ч. 2 ст. 36 АПК РФ). То есть истец может выбирать место судебной защиты, если у него несколько ответчиков, находящихся на разных территориях. Например, налогоплательщик из Магадана, которого привлекали к ответственности решением УФНС по Магаданской области, обжалует это решение сначала в территориальный орган, а затем в центральное ведомство - ФНС в г. Москве. Затем он подает иск в Арбитражный суд Москвы. Почему именно в этот суд? Дело в том, что у него три ответчика: инспекция по г. Магадану, управление ФНС по Магаданской области и, наконец, Федеральная налоговая служба, которая находится в Москве. И, пользуясь своим правом выбора места разбирательства, он решает судиться в столичном арбитраже.

Эта конструкция определения подсудности действовала на протяжении многих лет. Однако, как подчеркнула лектор, разумнее и правильнее рассматривать подобные дела по месту вынесения спорного решения налоговой инспекции (то есть в нашем случае - в Магадане). Об этом же говорит постановление Пленума ВАС РФ от 26.07.2007 N 46 "О внесении дополнений в постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 02.06.2004 N 10 "О некоторых вопросах, возникших в судебной практике при рассмотрении дел об административных правонарушениях"". Этот документ ориентирует суды на рассмотрение споров по месту их возникновения, поскольку главным здесь является оспаривание самого вынесенного решения (п. 23 постановления). "Этот подход необходимо распространить и сделать единым для всех", - отметила Г.А. Карпова.

Бездействие налоговиков - способ продлить сроки!

Следующий практический аспект связан с применением п. 5 ст. 101.2 НК РФ (в ред. Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ). Речь идет об обязательном досудебном порядке обжалования решений налоговой инспекции.

То есть компания сможет обжаловать такое решение в суде только после того, как обжалует его в вышестоящем налоговом органе. Данное правило начнет действовать с 01.01.2009. Цель предварительного досудебного порядка разрешения спора - избавить дело от фактических неточностей и передавать на рассмотрение суда только правовые вопросы. Когда организация получит в вышестоящей инспекции окончательное решение, тогда она и сможет обратиться в суд с заявлением о его обжаловании.

Судья пояснила, что только два прямо названных в этой статье НК РФ типа решений будут рассматриваться в таком порядке. Это решение о привлечении к налоговой ответственности и решение об отказе от привлечения к таковой. В абз. 2 п. 1 ст. 138 НК РФ также обращено на это внимание. В случае несоблюдения обязательного досудебного порядка судьи будут оставлять заявления налогоплательщиков без рассмотрения.

Остальные акты налоговиков (например, решение о приостановлении операций по счетам или об отказе в возмещении НДС) должны будут рассматриваться в прежнем порядке. То есть налогоплательщик сможет выбирать, пойти ему сначала в вышестоящую инстанцию или сразу в суд.

Однако в применении обязательного досудебного порядка могут возникнуть большие проблемы. Допустим, вышестоящая инспекция затягивает с вынесением решения по жалобе компании. А срок обращения за судебной защитой уже начал свое движение. Ведь он отсчитывается с момента, когда лицу, против которого вынесли спорное решение, стало известно о вступлении его в силу (п. 5 ст. 101.2 НК РФ). И само заявление может быть подано в арбитраж не позднее трех месяцев с этого дня (ч. 4 ст. 198 АПК РФ).

Все то время, пока будущий истец ожидает решения по жалобе от налогового начальства, могут нарушаться иные его права, помимо права на судебную защиту. Например, налоговики могут незаконно применить обеспечительные меры и заблокировать его счета. Хотя возможно, что в будущем он добьется признания обжалуемого решения недействительным изначально.

Что же делать в такой ситуации? По мнению Г.А. Карповой, налогоплательщик может и должен, не теряя времени, обратиться в суд. Ведь в разумные сроки он так и не дождался ответа на свою жалобу от налоговых чиновников, поэтому вправе начать судебный процесс, обвиняя их в бездействии. Здесь он должен будет доказать, что факт длительного нерассмотрения жалобы препятствовал его праву на обращение в суд. В этом случае судьи, скорее всего, вынесут неблагоприятное для налоговиков решение. Уже сейчас сложилась практика, что бездействие налоговиков расценивается как уважительная причина пропуска срока обращения в суд. А ведь для юридических лиц перечень таких причин очень ограничен - в отличие от обычных граждан. В частности, суды не признают в качестве таковых занятость сотрудников фирмы, их болезнь, отпуск и т.п. Но они всегда признают в качестве уважительной причины факт обжалования в вышестоящий налоговый орган и саму попытку разрешить спор внесудебным путем.

Поэтому судьи удовлетворят ходатайство налогоплательщика и восстановят просроченное им право на иск о признании решения недействительным. То есть дело будет рассматриваться по существу, несмотря на то что на руках налогоплательщика еще нет окончательного решения по жалобе из вышестоящей инспекции.

Возврат "несправедливой" недоимки - без досудебного обжалования!

Но даже если вам отказали в восстановлении пропущенного срока и вы потеряли право на иск, не отчаивайтесь! Есть другие способы защиты, помимо судебного признания недействительным решения налоговиков о привлечении вас к ответственности.

В случае, когда решение не отменено, а налогоплательщик по-прежнему с ним не согласен, можно воспользоваться п. 3 ст. 79 НК РФ. Тогда подается заявление (и в налоговую, и в суд) с требованием возвратить излишне взысканные суммы налогов, пени и санкций.

В постановлении Президиума ВАС РФ от 05.12.2006 N 8689/06 отмечено, что заявление в налоговую инспекцию может быть направлено в течение одного месяца со дня, когда налогоплательщику стало известно о факте взыскания недоимки. А в суд исковое заявление подается в течение трех лет со дня, когда фирма узнала о факте излишнего взыскания налога. И хотя в данном случае нижестоящие суды изначально руководствовались ч. 4 ст. 198 АПК РФ (т.е. требовали трехмесячного, а не трехгодичного срока для подачи иска в суд), это было признано ВАС РФ неправомерным. Ведь речь идет не о заявлении о признании незаконным решения, действия или бездействия налогового органа. Использовался совершенно иной способ защиты прав налогоплательщика. Его реализация, предусмотренная ст. 79 НК РФ, не ставится в зависимость от предварительного досудебного обжалования решения налогового органа. Потому и срок обращения за судебной защитой равняется не трем месяцам, а трем годам.

Как грамотно подготовиться к суду

Судья Г.А. Карпова привела целый ряд рекомендаций по оформлению заявлений в суд. Прежде всего это краткость и лаконичность изложения материала, особенно если дело многоэпизодное. Ни в коем случае не нужно нарушать структуру решения налоговой инспекции, описывая свои возражения на него в заявлении. Исключение составляют два случая:

- если в решении инспекции факты изложены по годам, а эпизоды повторяющиеся, то в заявлении их можно объединить;

- если по одному эпизоду доначислено несколько видов налогов, отраженных в разных пунктах решения, то можно в заявлении указать в одном месте все свои возражения касательно хозяйственной операции, по которой взысканы спорные платежи.

Составляя свое заявление, налогоплательщик должен постараться донести до суда суть своего несогласия с налоговиками. Кратко изложите фактические обстоятельства хозяйственной операции, затем - аргументацию налоговой инспекции из ее решения и свои собственные контрдоводы. А отдельные ходатайства и детальные расчеты уместнее вынести за скобки самого заявления.

Лектор подчеркнула: если организация поменяет в ходе спора место налогового учета, то прежнюю инспекцию она должна будет привлечь в качестве первого ответчика в суде. Именно к этой инспекции будут предъявляться требования о признании решения недействительным. Второй же ответчик - новая налоговая инспекция - будет обязан возместить налогоплательщику сумму налога, если суд вынесет решение в его пользу.

"Первичка" и другие бумаги в налоговых спорах

Затем лектор обратилась к проблеме представления и оценки доказательств в налоговых спорах. Чаще всего речь идет о первичных учетных документах и регистрах налогового и бухгалтерского учета, которые представляются на обозрение суда в виде заверенных копий (п. 8 ст. 75 АПК РФ).

Судья привела пример, подтверждающий значимость "первички". Допустим, вы осуществляете посредническую деятельность на основе договора комиссии. Инспекция посчитала, что это все же договор купли-продажи и все, что вы получили, - это ваш доход. Соответственно, принимается решение о доначислении налогов, пени и санкций. Обращаясь в суд, вы настаиваете на том, что в основе лежит договор комиссии, и передаете подборку первичных документов. Это не только текст самого договора, но и все последующее оформление хозяйственных операций. Из них следует, что, получая товар и реализуя его, вы оставляли у себя в качестве выручки лишь посредническое вознаграждение. Все остальное причитавшееся комитенту ему своевременно возвращали.

На практике встречаются споры, когда налогоплательщик занимает жесткую позицию, что, мол, он не должен ничего доказывать. Ведь обязанность доказывания обстоятельств, лежащих в основе оспариваемого решения, действий или бездействия, возлагается на ответственный за этот акт или это поведение орган (ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ), то есть на налоговую инспекцию. И все же фирме не стоит самоустраняться от сбора и представления доказательств. Ибо в противном случае суд будет исследовать только то, что представили контролеры.

Несколько слов о технической стороне вопроса. Если первичных и иных документов по делу много, то суды допускают их заверение в подшитом виде, но при соблюдении правил арбитражного делопроизводства. Так, в одном томе дела не может быть более ста пятидесяти листов. В делах с большим объемом доказательства группируются путем подборки первичных документов и иных бумаг по спорным эпизодам. Каждому тому предшествует опись материалов дела (Инструкция по делопроизводству в арбитражных судах РФ, утв. приказом ВАС РФ от 25.03.2004 N 27).

Также следует обратить внимание на постановление Пленума ВАС РФ от 18.12.2007 N 65 "О некоторых процессуальных вопросах, возникающих при рассмотрении арбитражными судами заявлений, связанных с защитой права на возмещение НДС по операциям, облагаемым по ставке ноль процентов". В нем содержатся общие положения, которые касаются применения налоговых вычетов. Но в то же время оно ориентирует суды на то, как именно они должны рассматривать подобные дела. Ведь в последнее время наметилась тенденция перекладывать на суды не свойственную им функцию исследовать первичные документы, обосновывающие налоговые вычеты. Своим постановлением N 65 ВАС РФ предпринял попытку сократить эту негативную практику

Обеспечительные меры защитят от произвола налоговиков

Представим себе частую в судебной практике ситуацию. Обжалуется решение по итогам выездной проверки, согласно которому компании доначислили 100 млн руб. налогов, 25 млн руб. пеней и оштрафовали на 20 млн руб.

Какая перед истцом задача в этом случае, особенно если налоговый процесс в суде затянется на долгие годы? Конечно постараться сохранить существующее положение, пока суд не проверит законность и обоснованность решения, и до этого момента не позволить налоговикам взыскать деньги с расчетного счета!

Именно в таких случаях стоит прибегнуть к обеспечительным мерам по правилам гл. 8 АПК РФ, причем на любой стадии судебного процесса, и сохранить существующее положение до того дня, пока суды выскажут свою окончательную позицию по вашему делу. Ведь непринятие этих мер может впоследствии затруднить или сделать невозможным исполнение судебного акта, вынесенного в пользу заявителя, либо причинить ему значительный ущерб (ч. 2 ст. 90 АПК РФ).

Обеспечительными мерами могут быть (ст. 91 АПК РФ):

- наложение ареста на имущество или денежные суммы, находящиеся у ответчика или других лиц (в банках, на товарных складах и т.д.);

- запрет ответчику или другим лицам совершать определенные действия, касающиеся предмета спора;

- приостановление взыскания в безакцептном порядке по оспариваемому исполнительному документу;

- приостановление реализации имущества, подвергнутого описи и аресту, и др.

Долгое время компании, судившиеся с налоговиками, могли без проблем добиться от суда введения таких мер. В частности, они просили назначить меру, предусмотренную в п. 2 ч. 1 ст. 91 АПК РФ, а именно - запретить налоговикам совершать определенные действия с предметом налогового спора. Например, запретить им исполнять в принудительном порядке оспариваемое решение (выставлять требования о списании недоимки с расчетного счета, приостанавливать операции по счетам и т.п.).

Налогоплательщики подстраховывались и заявляли суду ходатайства о применении одновременно двух мер - приостановить действие решения и запретить инспекции совершать действия, направленные на исполнение этого решения. Но по сути они просили суд об одном и том же. На самом деле из двух указанных мер следует выбирать только одну.

Как рассуждает суд, принимая решение по поводу вашего ходатайства об обеспечительных мерах? Он смотрит на представленное вами обоснование просьбы. Например, можно заявить, что в случае отклонения этого ходатайства налоговики взыщут деньги в счет своих претензий, руководствуясь ст. 46 и 47 НК РФ. Вдобавок предъявите суду копию выставленного вам требования об уплате налога, пени и санкций, особенно если срок на их добровольное исполнение уже истек.

Другим аргументом в вашу пользу может быть следующее. Если инспекция взыщет деньги, а к этому все идет, то придется обращаться с новым требованием во внесудебном и затем снова судебном порядке, но уже о возврате излишне взысканных денежных средств. А эта процедура, в свою очередь, довольно сложна и длительна. Посему очевидна затруднительность исполнения судебного решения - налицо основание для обеспечительных мер!

Еще одно установленное в АПК РФ основание для обеспечительных мер - возможность причинения заявителю значительного ущерба.

Судья пояснила, как именно обосновать данное ходатайство. В пример был приведен случай с заявителем - нефтеперерабатывающим заводом. Его представители сообщили суду, что из-за налоговых претензий в сложившейся ситуации завод не сможет осуществлять свои текущие платежи. А производственный цикл организован таким образом, что готовая продукция отгружается сразу же в вагоны-цистерны и поставляется непосредственно потребителям. Нет хранилищ готовой про дукции. Действует договор с управлением железной дороги на поставку этих вагонов-цистерн на условиях предоплаты. Если таковой не будет, то не поставят вагоны. Будет приостановлена деятельность завода, и это, безусловно, приведет к значительному ущербу для налогоплательщика.

В зависимости от конкретной ситуации нужно обосновать в ходатайстве, почему вы считаете ожидаемый ущерб значительным для фирмы, и привести соответствующие доказательства.

ВАС РФ также рекомендовал судам соблюдать баланс интересов заявителя и третьих лиц, публичных интересов, чтобы после назначения обеспечительных мер сохранялась возможность впоследствии исполнить оспариваемое решение (п. 3 и 6 информационного письма Президиума ВАС РФ от 13.08.2004 N 83). Иными словами, вам нужно убедить суд в своей платежеспособности, в том, что как заявитель вы будете в состоянии расплатиться по долгам с налоговой, если в итоге суд займет не вашу сторону. Свидетельством тому может быть ваш бухгалтерский баланс на последнюю отчетную дату, из которого видно, что есть активы, позволяющие исполнить решение инспекции, признанное судом законным. Либо это может быть выписка по банковским счетам, из которой следует, что оборот многократно превышает доначисленную сумму по налогам. Можно также приложить копии свидетельства о праве собственности на недвижимость, которая в случае отказа в иске может быть реализована налоговыми контролерами через судебного пристава-исполнителя.

"Арбитражное правосудие в России", N 10, октябрь 2008 г.