Налогообложение путевок (М.Л. Миронов, "Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2008 г.)

Налогообложение путевок

Во многих организациях стало доброй традицией особо отличившихся работников отправлять на отдых за счет фирмы. Организация оплачивает путевку и все - нет проблем! Но не у всех. Некоторые проблемы могут возникнуть у бухгалтера, которому надо каким-то образом отразить затраты на эту путевку, да и с налогами могут возникнуть трудности. В данной статье постараемся осветить круг вопросов, возникающих в данной ситуации.

Заметим, однако, что путевки могут быть разными. Одно дело отправить сотрудника на лечение в санаторий, и совсем другое на отдых к морю.

Для начала отметим, что стоимость путевки, оплаченная организацией за сотрудника в санаторно-курортную организацию, освобождается от уплаты НДФЛ в полном размере. Об этом, в частности, сказано в Письме Минфина России от 13 мая 2008 г. N 03-04-06-01/132.

Итак, в соответствии с пунктом 9 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей, бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости, инвалидам, не работающим в данной организации, стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, а также суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые:

- за счет средств организаций (индивидуальных предпринимателей), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций;

- за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

- за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы.

Аналогичной позиции в данном вопросе придерживается и УФНС по г. Москве (Письмо от 10 февраля 2004 г. N 16-14/30/В453). В Московском УФНС считают, что если путевки приобретены за счет чистой прибыли или средств Фонда социального страхования Российской Федерации, а затем выделены своим работникам и (или) членам их семей, суммы денежных средств, перечисленных в оплату указанных путевок, не будут являться объектом обложения налогом на доходы физических лиц.

В случае, когда предприятие понесло убыток, то у него отсутствует чистая прибыль и в данном случае льгота в соответствии с пунктом 9 статьи 217 НК РФ не предоставляется.

Но, как правило, большинство путевок приобретается у турагенств, то есть в стоимость путевки включается их комиссионное вознаграждение. Так вот. По мнению чиновников, освобождение от налогообложения налогом на доходы физических лиц суммы комиссионного вознаграждения турагентству за проданную санаторно-курортную путевку НК РФ, а именно статье 217 НК РФ не предусмотрено.

Но ведь случается, что организация оплачивает путевку в какой-нибудь развлекательный центр, а не в санаторий. Как в данном случае обстоят дела с НДФЛ?

За ответом обратимся к Письму Минфина России от 31 июля 2008 г. N 03-07-06-01/243. Как было указано выше в соответствии с пунктом 9 статьи 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей, бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости, инвалидам, не работающим в данной организации, стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, а также суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые:

- за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

А к санаторно-курортным и оздоровительным организациям относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.

Таким образом, в пункте 9 данной статьи НК РФ поименованы учреждения санаторно-курортного и оздоровительного типа, компенсация (оплата) работодателями стоимости путевок в которые не облагается налогом на доходы физических лиц. При этом оздоровительно-развлекательные комплексы в данный перечень не включены. Следовательно, по мнению чиновников, оплата путевок в развлекательные комплексы не освобождается от налога на доходы физических лиц.

Что касается ЕСН, то на этот счет есть высказывание депутата Государственной Думы, заместителя председателя Комитета по бюджету и налогам Александра Когана. Итак, "в соответствии с пунктом 3 статьи 236 НК РФ указанные в пункте 1 данной статьи выплаты и иные вознаграждения не признаются объектом налогообложения единым социальным налогом, если у налогоплательщика-организации такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

При этом расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль организаций, определяются в соответствии с главой 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ. Учитывая изложенное и принимая во внимание то, что согласно пункту 29 статьи 270 НК РФ расходы организации на оплату путевок на лечение или отдых при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций не учитываются, стоимость путевок, приобретенных организацией для своих сотрудников, не подлежат налогообложению единым социальным налогом".

Однако, не стоит забывать и о компенсации стоимости путевок уволившимся работникам. Ведь у многих может возникнуть вопрос: облагаются ли НДФЛ суммы компенсации организацией стоимости санаторно-курортных путевок своим бывшим работникам, уволившимся по сокращению штата, по собственному желанию или в связи с несоответствием выполняемой работе вследствие состояния здоровья, а также уволенным работникам, которые на момент приобретения организацией путевок устроились на работу в другие организации?

Итак, в пункте 9 статьи 217 НК РФ указан конкретный перечень лиц, компенсация (оплата) работодателями стоимости путевок за которых не облагается налогом на доходы физических лиц. В частности, к таким лицам относятся бывшие свои работники, уволившиеся на пенсию по инвалидности или по старости. Факт последующего трудоустройства таких лиц на применение освобождения от налогообложения налогом на доходы физических лиц не влияет. При этом работники, уволенные из организации по другим основаниям, не поименованы, и, следовательно, данная норма на этих лиц не распространяется (Письмо Минфина России от 06 мая 2008 г. N 03-04-06-01/120).

Ниже рассмотрим, следует ли облагать НДФЛ и ЕСН денежную компенсацию, в частности, муниципальным служащим взамен неиспользованной санаторно-курортной путевки.

Снова обратимся к пункту 9 статьи 217 НК РФ, согласно которому не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей, бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по старости, инвалидам, не работающим в данной организации, стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, а также суммы полной или частичной компенсации (оплаты) стоимости путевок для не достигших возраста 16 лет детей, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые:

- за счет средств бюджетов бюджетной системы Российской Федерации;

Таким образом, вышеуказанный пункт применяется только в случае, когда работодателем компенсируются расходы работника по приобретению вышеуказанных путевок. Денежная компенсация муниципальным служащим, не использовавшим право на санаторно-курортное лечение по мнению чиновников не является компенсацией каких-либо затрат налогоплательщика и, соответственно, не подпадает под действие пункта 9 статьи 217 НК РФ.

Кроме того, перечни компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, установлены в пункте 3 статьи 217 НК РФ и подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ. Денежные компенсации физическим лицам, не использовавшим право на санаторно-курортное лечение, в вышеуказанные перечни не включены.

Учитывая вышеизложенное, по мнению финансового ведомства, денежная компенсация муниципальным служащим взамен неиспользованной санаторно-курортной путевки подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом в общеустановленном порядке (Письмо Минфина России от 03 декабря 2007 г. N 03-04-06-02/215).

Аналогичная точка зрения высказана Минфином России в Письме от 26 ноября 2007 г. И в этом случае чиновники указали на то, что пункт 9 статьи 217 НК РФ применяется только в случае, когда работодателем компенсируются расходы работника по приобретению вышеуказанных путевок. Денежная компенсация государственным служащим, не использовавшим право на санаторно-курортное лечение, не является компенсацией каких-либо затрат налогоплательщика и, соответственно, не подпадает под действие пункта 9 статьи 217 НК РФ.

Так же, перечни компенсационных выплат, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом, как было указано выше, установлены в пункте 3 статьи 217 НК РФ и подпункте 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ. Денежные компенсации физическим лицам, не использовавшим право на санаторно-курортное лечение, в вышеуказанные перечни не включены.

А теперь несколько слов непосредственно о санаторно-курортных организациях. А именно, об освобождении от налогообложения налогом на добавленную стоимость таких организаций. Итак, в соответствии со статьей 149 НК РФ услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории Российской Федерации, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) налогом на добавленную стоимость на территории Российской Федерации.

1. Об услугах, оказываемых санаторно-курортными организациями, и услугах, оказываемых организациями отдыха.

Статьей 15 Федерального закона от 23 февраля 1995 г. N 26-ФЗ "О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах" установлено, что санаторно-курортными организациями являются организации, осуществляющие лечебный процесс, имеющие статус лечебно-профилактических организаций и функционирующие на основании государственной лицензии, предоставленной в установленном порядке.

То есть санаторно-курортные организации являются организациями здравоохранения, осуществляющими свою деятельность на основании лицензии на медицинскую деятельность, выданную в порядке, установленном Федеральным законом от 08 августа 2001 г. N 128-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" и Положением о лицензировании медицинской деятельности, утвержденным постановлением Правительства Российской Федерации от 30 января 2007 г. N 30.

Конкретные виды работ (услуг), которые санаторно-курортная организация вправе осуществлять на основании лицензии, указаны в Порядке организации работ (услуг), выполняемых при осуществлении доврачебной, амбулаторно-поликлинической (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), стационарной (в том числе первичной медико-санитарной помощи, медицинской помощи женщинам в период беременности, во время и после родов, специализированной медицинской помощи), скорой и скорой специализированной (санитарно-авиационной), высокотехнологичной, санаторно-курортной медицинской помощи, утвержденном приказом Минздравсоцразвития России от 10 мая 2007 г. N 323 (зарегистрирован Минюстом России 07 июня 2007 г. N 9613).

Что касается иных оздоровительных организаций, то они в соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, введенным в действие постановлением Госстандарта от 06 ноября 2001 г. N 454-ст, могут быть созданы в виде пансионатов, домов отдыха, заповедников, спортивно-оздоровительных организаций и иных форм, которые не относятся к организациям здравоохранения, осуществляющим свою деятельность на основании лицензии на медицинскую деятельность.

2. Об услугах, которые могут быть включены санаторно-курортной организацией в стоимость санаторно-курортной путевки.

В соответствии с Общероссийским классификатором видов экономической деятельности деятельность санаторно-курортных учреждений (код 85.11.2) - это лечение, профилактика и оздоровительные мероприятия на базе лечебно-профилактических учреждений. Проживание и питание рассматриваются как обеспечение условий пребывания в санаторно-курортной организации.

Таким образом, санаторно-курортная организация, как медицинская организация, оказывает прежде всего услуги по медицинской помощи, а услуги по питанию и проживанию являются сопутствующими, неразрывно связаны с первыми и являются необходимыми для надлежащего оказания услуг по медицинской помощи.

В связи с этим санаторно-курортная организация при оформлении санаторно-курортной путевки не может включать в нее только услуги по питанию и (или) проживанию.

М.Л. Миронов,

консультант журнала "КБ"

"Консультант бухгалтера", N 10, октябрь 2008 г.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.