Налоговая база по ЕСН налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, за вычетом расходов, связанных с их извлечением ("Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 11, июнь 2008 г.)

Налоговая база по ЕСН налогоплательщиков - индивидуальных
предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных
такими налогоплательщиками за налоговый период, за вычетом
расходов, связанных с их извлечением

Предприниматель обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налоговой инспекции от 02.05.07 N 11.02/13 о привлечении заявителя к налоговой ответственности в части неполной уплаты 14931 руб. 36 коп. ЕСН за 2005 г., 2986 руб. 27 коп. штрафа за его неуплату по п. 1 ст. 122 НК РФ, 1577 руб. 12 коп. пеней за несвоевременную уплату ЕСН за 2005 г., 18575 руб. НДС за 2003, 2004 гг.

Решением от 20 декабря 2007 г. суд признал недействительным решение налоговой инспекции от 02.05.07 N 11.02/13 в части неполной уплаты 14931 руб. 36 коп. ЕСН за 2005 г., 2986 руб. 27 коп. штрафа за его неуплату по п. 1 ст. 122 НК РФ, 1577 руб. 12 коп. пеней за несвоевременную уплату ЕСН за 2005 г., 18575 руб. НДС за 2003, 2004 гг.

Решение было мотивировано тем, что расходы на приобретение здания коровника, необходимого для осуществления деятельности фермерского хозяйства, являются расходами, связанными с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства, поэтому предприниматель в силу п. 2 ст. 236 НК РФ вправе уменьшить налогооблагаемый доход на документально подтвержденные расходы, связанные с ведением крестьянских (фермерских) хозяйств (расходы на приобретение коровника) в полном объеме. Плательщик НДС обязан исчислять общую сумму налога и определять размер налоговых обязательств с учетом налоговых вычетов по итогам каждого налогового периода независимо от наличия или отсутствия реализации товаров (работ, услуг) в этом налоговом периоде. В данном случае у предпринимателя в I, II кварталах 2003 г. и II квартале 2004 г. отсутствовали объекты налогообложения, предусмотренные НК РФ. Следовательно, общая сумма НДС, исчисленного по операциям, признаваемым объектами обложения, равна нулю, а сумма налоговых вычетов как разница, полученная по итогам налогового периода, подлежит возмещению в полном объеме.

Законность и обоснованность судебного акта в апелляционной инстанции не проверялись.

Налоговая инспекция подала кассационную жалобу.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в своем постановлении от 17.03.08 N Ф08-991/08-369А счел, что решение подлежит частичной отмене по следующим основаниям.

Гражданин X зарегистрирован в качестве предпринимателя, является главой крестьянского (фермерского) хозяйства.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку предпринимателя по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах (по вопросам правильности исчисления, уплаты, удержания и перечисления) налогов и сборов за период с 1 января 2003 г. по 31 декабря 2005 г. В ходе проверки были установлены неуплата 13883 руб. НДФЛ за 2004 г., 26858 руб. за 2005 г., 8731 руб. 21 коп. ЕСН за 2004 г., 20659 руб. 58 коп. за 2005 г., 23991 руб. 80 коп. НДС за 2003 г. в результате излишнего включения сумм в состав налоговых вычетов по НДС, 26526 руб. 78 коп. НДС - за 2004 г., 22089 руб. 04 коп. - за 2005 г., непредставление в установленный срок налогоплательщиком документов, необходимых для осуществления налогового контроля.

Налоговая инспекция составила по данным фактам акт выездной налоговой проверки от 27.03.07 N 10 и вынесла решение от 02.05.07 N 11.02/13 о привлечении предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ за 2004, 2005 гг. в виде 8148 руб. 20 коп. штрафа, за неуплату ЕСН за 2004, 2005 гг. в виде 5878 руб. штрафа, по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган документов в виде 19750 руб. штрафа. Данным решением предпринимателю было доначислено 40741 руб. НДФЛ, 14112 руб. 08 коп. пеней за просрочку его уплаты, 29390 руб. 79 коп. ЕСН, 5175 руб. 74 коп. пеней за его несвоевременную уплату, 72607 руб. 62 коп. НДС.

Предприниматель с названным ненормативным правовым актом налогового органа в части доначисления 14931 руб. 36 коп. ЕСН за 2005 г., 1577 руб. 12 коп. пеней, 2986 руб. 27 коп. штрафа, 18575 руб. НДС за 2003, 2004 гг. не согласился и в соответствии со ст. 137, 138 НК РФ обжаловал его частично в арбитражный суд.

Основанием для доначисления спорных сумм по ЕСН за 2005 г. послужило нарушение, по мнению налогового органа, предпринимателем п. 1 ст. 256 НК РФ - в состав расходов включена вся сумма на приобретение коровника по счету-фактуре от 14.07.05 N 20 в размере 169491 руб. 53 коп., а не сумма начисленной амортизации, которая по данным налогового органа составила 20178 руб.

Согласно пп. 2 п. 1 ст. 235 НК РФ индивидуальные предприниматели являются плательщиками ЕСН. Члены крестьянского хозяйства в целях главы 24 "Единый социальный налог" НК РФ приравниваются к индивидуальным предпринимателям.

Удовлетворяя требования предпринимателя, суд руководствовался следующим.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в пп. 2 п. 1 ст. 236 НК РФ (т.е. индивидуальных предпринимателей и приравниваемых к ним по статусу глав, членов крестьянского (фермерского) хозяйства), признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

В соответствии с п. 2 ст. 236 НК РФ для налогоплательщиков - глав крестьянских (фермерских) хозяйств из доходов этих хозяйств исключаются фактически произведенные указанными хозяйствами и документально подтвержденные расходы, связанные с ведением крестьянских (фермерских) хозяйств.

Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит определения понятия "расходы, связанные с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства", расшифровку и порядок признания указанных расходов.

В соответствии с п. 1 ст. 6 Федерального закона от 11.06.03 N 74-ФЗ "О крестьянском (фермерском) хозяйстве" в состав имущества фермерского хозяйства могут входить земельный участок, хозяйственные и иные постройки, мелиоративные и другие сооружения, продуктивный и рабочий скот, птица, сельскохозяйственные и иные техника и оборудование, транспортные средства, инвентарь и иное необходимое для осуществления деятельности фермерского хозяйства имущество.

В силу ст. 257 ГК РФ в совместной собственности членов крестьянского (фермерского) хозяйства находятся предоставленный в собственность этому хозяйству или приобретенный земельный участок, хозяйственные и иные постройки, мелиоративные и другие сооружения, продуктивный и рабочий скот, птица, сельскохозяйственные и иная техника и оборудование, транспортные средства, инвентарь и другое имущество, приобретенное для хозяйства на общие средства его членов.

Статьей 7 Федерального закона от 29.12.06 N 264-ФЗ "О развитии сельского хозяйства" предусмотрено, что одним из основных направлений государственной поддержки в сфере развития сельского хозяйства является обеспечение обновления основных средств сельскохозяйственных товаропроизводителей.

Таким образом, расходы на приобретение имущества, необходимого для осуществления деятельности фермерского хозяйства, являются расходами, связанными с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства.

На этом основании суд пришел к выводу о том, что налоговым органом необоснованно исключены из расходов за 2005 г. расходы, связанные с развитием крестьянского (фермерского) хозяйства, в общей сумме 149313 руб. 53 коп., поэтому доначисление 14931 руб. 36 коп. ЕСН за 2005 г., 1577 руб. 12 коп. пеней, 2986 руб. 27 коп. штрафа неправомерно.

Вместе с тем суд не учел следующее. В ст. 236 НК РФ установлено, что объектом обложения ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Налоговая база по ЕСН налогоплательщиков - индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период за вычетом расходов, связанных с их извлечением. Состав расходов, принимаемых к вычету, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленному для плательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 НК РФ.

В соответствии с п. 1, 2 ст. 253 НК РФ суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией товаров (работ, услуг), и учитываются при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях главы 25 НК РФ признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено данной главой), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 10000 руб.

Участвующие в деле лица не оспаривают, что приобретенное в 2005 г. имущество (здание коровника) относится к амортизируемому. Целевое назначение данного имущества - для осуществления деятельности фермерского хозяйства и его развития - не исключает применения порядка учета затрат на его приобретения, установленного в отношении амортизируемого имущества главой 25 НК РФ.

Судом не проверена правильность расчета оспариваемого налога, пеней и штрафа с учетом доначисления предпринимателю ЕСН за 2005 г. по нескольким основаниям (п. 2.3.2 акта выездной налоговой проверки от 27.03.07 N 10), не дана оценка фактам, отраженным в пп. 5 п. 2.3.2 акта, о расчете предпринимателем в ходе проверки амортизации по приобретенному зданию и перерасчете амортизации налоговым органом.

С учетом изложенного решение суда от 20 декабря 2007 г. о признании недействительным решения налоговой инспекции в части 14931 руб. 36 коп. ЕСН за 2005 г., 1577 руб. 12 коп. пеней, 2986 руб. 27 коп. штрафа подлежит отмене, а дело в отмененной части - направлению на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа постановил:

решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20 декабря 2007 г. по делу N А32-15608/2007-19/355 отменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 02.05.07 N 11.02/13 в части 14931 руб. 36 коп. ЕСН за 2005 г., 1577 руб. 12 коп. пеней, 2986 руб. 27 коп. штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ и в отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края;

в остальной части решение суда от 20 декабря 2007 г. оставить в силе.

"Официальные материалы для бухгалтера. Комментарии и консультации", N 11, июнь 2008 г.