Заработная плата: удержания и начисления (Т. Панченко, "Финансовая газета. Региональный выпуск", N 50, 51, 52, декабрь 2008 г.)

Заработная плата: удержания и начисления

Сумма заработной платы, причитающейся к выдаче работнику, представляет собой разницу между суммами оплаты труда, исчисленными по всем основаниям, и суммой удержаний.

Удержания из заработной платы подразделяются на:

обязательные;

осуществляемые по инициативе работодателя;

осуществляемые по инициативе работника.

Обязательные удержания

К обязательным удержаниям из заработной платы относятся: налог на доходы физических лиц и удержания по исполнительным листам.

Налог на доходы физических лиц

Плательщиками НДФЛ являются физические лица - получатели дохода. Организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, являющиеся источниками доходов физических лиц (т.е. производящие выплаты в пользу физических лиц), выступают в качестве налоговых агентов, на которых возлагается обязанность по ведению учета доходов физических лиц, формированию налоговой базы, исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет НДФЛ, а также представление сведений о полученных физическими лицами доходах, суммах исчисленного и удержанного НДФЛ. При этом налогоплательщики делятся на две группы:

физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, обязаны уплачивать НДФЛ со всех доходов, полученных как от источников в Российской Федерации, так и от источников за пределами Российской Федерации;

физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, обязаны уплачивать НДФЛ только с тех доходов, которые получены от источников в Российской Федерации.

Налоговыми резидентами Российской Федерации признаются физические лица, фактически находящиеся на территории Российской Федерации не менее 183 дней в течение 12 следующих подряд месяцев.

При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ. Если из дохода налогоплательщика по его распоряжению, по решению суда или иных органов производятся какие-либо удержания, такие удержания не уменьшают налоговую базу по НДФЛ. Налоговая база определяется отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки.

Налоговые ставки по НДФЛ установлены ст. 224 НК РФ.

Налоговая база по доходам, облагаемым по ставке 13%, определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму следующих видов налоговых вычетов:

стандартные (ст. 218 НК РФ);

социальные (ст. 219 НК РФ - предоставляются только налоговыми органами);

имущественные (ст. 220 НК РФ);

профессиональные (ст. 221 НК РФ).

Пример 1. Работница (состоящая в зарегистрированном браке) имеет ребенка в возрасте 22 лет, обучающегося по очной форме в высшем образовательном учреждении и в июне 2008 г. заканчивает обучение. Ее должностной оклад - 5000 руб. Рассчитаем работнице НДФЛ за 2008 г.

За период с января по апрель 2008 г. (включительно) сотрудница имеет право на стандартный налоговый вычет в размере 400 руб., который начиная с мая не предоставляется, поскольку ее доход в этом месяце превысит 20 000 руб. (п.п. 3 п. 1 ст. 218 НК РФ).

Стандартный налоговый вычет в размере 600 руб. предоставляется работнице за период с января по июнь 2007 г. (включительно) (за период обучения ребенка по очной форме в высшем учебном заведении) (абз. 4, 5, 10 п.п. 4 п. 1, абз. 2 п. 2 ст. 218 НК РФ), и с июля данный вычет не предоставляется.

В бухгалтерском учете удержанная сумма НДФЛ отражается следующим образом:

ежемесячно с января по апрель 2008 г.:

Д-т 20, К-т 70 - 5000 руб. - начислена заработная плата работнице;

Д-т 70, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 520 руб. [(5000 - 400 - 600) х 13%] - удержан НДФЛ с заработной платы;

ежемесячно с мая по июнь 2008 г.:

Д-т 20, К-т 70 - 5000 руб. - начислена заработная плата работнице;

Д-т 70, Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 572 руб. [(5000 - 600) х 13%] - удержан НДФЛ с заработной платы;

ежемесячно с июля 2008 г.:

Д-т 20, К-т 70 - 5000 руб. - начислена заработная плата работнице;

Д-т 70, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 650 руб. (5000 х 13%) - удержан НДФЛ с заработной платы.

Все доходы (независимо от их вида), полученные налогоплательщиками - физическими лицами, не являющимися налоговыми резидентами Российской Федерации, облагаются по ставке 30%. При определении налоговой базы по доходам, облагаемым по ставке 30%, налоговые вычеты (стандартные, социальные, имущественные, профессиональные) не предоставляются (п. 4 ст. 210 НК РФ).

Сумма НДФЛ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы.

Удержания по исполнительным листам

В соответствии со ст. 98 Федерального закона от 2.10.07 г. N 229-ФЗ "Об исполнительном производстве" взыскание на заработную плату и иные виды доходов должника-гражданина обращается в следующих случаях:

при исполнении исполнительных документов, содержащих требования о взыскании периодических платежей (алиментов);

при взыскании суммы, не превышающей 10 тыс. руб.;

при отсутствии или недостаточности у должника денежных средств и иного имущества для исполнения требований исполнительного документа в полном объеме.

Размер удержаний из заработной платы и иных видов доходов должника исчисляется из суммы, оставшейся после удержания НДФЛ (ст. 99 Закона N 229-ФЗ).

Указанные удержания отражаются в учете по дебету 70 и кредиту 76, субсчет "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами по исполнительным листам".

Удержания по инициативе работодателя

Удержания из заработной платы работников для погашения их задолженности работодателю могут производиться только в определенных законодательством случаях (ст. 137 ТК РФ):

для возмещения неотработанного аванса, выданного работнику в счет заработной платы;

для погашения неизрасходованного и своевременно не возвращенного аванса, выданного под отчет в связи со служебной командировкой или переводом на другую работу в другую местность, а также в других случаях;

для удержания сумм, выплаченных за использованные, но неотработанные дни отпуска при увольнении работника до окончания того рабочего года, в счет которого он уже получил ежегодный оплачиваемый отпуск;

для возврата сумм, излишне выплаченных работнику, в случае признания органом по рассмотрению индивидуальных трудовых споров вины работника в невыполнении норм труда (ст. 155 ТК РФ) или простое (ст. 157 ТК РФ);

для возврата сумм, излишне выплаченных работнику вследствие счетных ошибок.

К счетным ошибкам можно отнести, например, неправильный результат, полученный в итоге произведенного арифметического действия, механические ошибки при введении исходных данных в компьютерную программу (пропуск цифры, неправильно набранное число и т.п.) и т.д. В то же время не признаются счетной ошибкой случаи, когда излишнее начисление суммы явилось результатом неправильно примененного законодательства, например, если при расчете не были учтены установленные пределы, применены неверные расценки и т.п.

Удержания из заработной платы работника могут производиться также с целью взыскания с виновного работника суммы причиненного работодателю материального ущерба. Если размер ущерба не превышает среднего месячного заработка работника, то удержание может производиться по распоряжению работодателя не позднее одного месяца со дня окончательного установления работодателем размера причиненного работником ущерба. В случае, когда сумма ущерба превышает средний месячный заработок работника, а также месячный срок истек или работник не согласен добровольно возместить работодателю причиненный ущерб, взыскание производится по решению суда (ст. 248 ТК РФ).

Если необходимо произвести удержания для возмещения неотработанного или невозвращенного аванса, выданного под отчет, а также для возврата сумм, выплаченных излишне в результате счетных ошибок, работодатель вправе принять решение об удержании из заработной платы работника не позднее одного месяца со дня окончания срока, установленного для возвращения аванса, погашения задолженности или неправильно исчисленных выплат, при условии, что работник не оспаривает оснований и размеров удержания.

Данные удержания производятся из заработной платы при последующих выплатах. Из каждой последующей выплаты удерживается не более 20% суммы, причитающейся рабочему или служащему при данной выплате (ст. 138 ТК РФ). Удержания в большем размере можно производить только при наличии письменного заявления работника.

Удержание вследствие брака

Браком называется продукция, которая в силу имеющихся в ней дефектов не может быть использована в соответствии с назначением. Порядок оплаты труда при изготовлении продукции, оказавшейся браком, не по вине работника установлен ст. 156 ТК РФ. Полный или частичный брак, полученный по вине работника, не оплачивается либо оплачивается частично в зависимости от степени годности продукции по пониженным расценкам.

Работы по исправлению допущенного брака, производимые самим работником, дополнительно не оплачиваются.

Работник, по вине которого произведена продукция, оказавшейся бракованной, может быть наказан не только тем, что работы по изготовлению такой продукции не будут оплачены, но и удержанием из его заработной платы суммы потерь.

Удержание в возмещение расходов, связанных с
оплатой обучения работника

Согласно ст. 249 ТК РФ работник в случае увольнения без уважительных причин до истечения срока, обусловленного трудовым договором или соглашением об обучении за счет средств работодателя, обязан возместить затраты, понесенные работодателем на его обучение, исчисленные пропорционально фактически не отработанному после окончания обучения времени, если иное не предусмотрено трудовым договором или соглашением об обучении.

Для того чтобы работодатель мог рассчитывать на возмещение понесенных расходов, необходимо:

а) заключить договор с работником, направленным на учебу в целях профессиональной подготовки, переподготовки или повышения квалификации(ст. 196, 197 ТК РФ);

б) внести в договор условие об обязанности работника возместить работодателю понесенные им расходы в случае расторжения трудового договора ранее установленного срока. При отсутствии в договоре такого условия работодатель не имеет права производить данный вид удержания.

Условие, согласно которому работник обязан пройти обучение за счет средств работодателя и отработать по окончании учебы установленный срок, может быть внесено в трудовой договор как в момент его заключения, так и позднее (при возникновении соответствующих обстоятельств) путем подписания дополнительного соглашения. При этом речь не идет о заключении срочного трудового договора или об изменении срока его действия: условие о необходимости отработать установленный срок вносится в договор, заключенный бессрочно. На практике период обязательной отработки обычно составляет два-три года.

Работник должен возместить понесенные работодателем расходы только в том случае, если трудовой договор расторгается без уважительных причин. Поскольку ТК РФ не делит причины расторжения трудового договора на уважительные и неуважительные, в трудовом договоре целесообразно указать, в каких именно случаях работник может быть освобожден от возмещения работодателю уплаченных за период обучения сумм. Возможны варианты условий договоров, заключаемых работодателями с работниками, направляемыми на учебу за счет средств работодателя.

Работодатель имеет право требовать возмещения всех видов затрат, понесенных при направлении работника на обучение, к которым относятся: непосредственно оплата обучения, стоимость проезда к месту учебы и обратно, стипендия, выплачиваемая работодателем в период учебы, и др.

Удержания по заявлению работника

По добровольному заявлению работника, представленному в письменном виде в бухгалтерию организации, из заработной платы могут производиться удержания на следующие цели:

благотворительность. В случае соответствия платежей требованиям, установленным п.п. 1 п. 1 ст. 219 НК РФ, работник по окончании календарного года сможет подать декларацию о доходах и заявить соответствующий социальный налоговый вычет;

добровольное страхование, в том числе медицинское;

уплата профсоюзных взносов;

оплата коммунальных услуг;

оплата пребывания ребенка в детском саду;

удержание сумм в погашение займов и процентов за пользование заемными средствами.

Организации вправе заключать договоры займа со своими работниками. В случае, когда заимодавцем является юридическое лицо, договор займа должен быть заключен в письменной форме, независимо от суммы займа (п. 1 ст. 808 ГК РФ). Заем, как правило, выдается из кассы организации по расходному кассовому ордеру. При получении займа работник берет на себя обязательства по его погашению. Срок и порядок возврата заемных средств определяются сторонами договора. В зависимости от условий договора возврат займа может быть произведен единовременно в установленный срок или частями. По договоренности соответствующие суммы могут вноситься работником в кассу организации или на ее расчетный счет либо удерживаться из заработной платы.

Сумма удержаний из заработной платы на основании письменного заявления работника отражается в бухгалтерском учете записью: Д-т 70, К-т 76.

Если организация по поручению работника производит перечисление денежных средств на счета других организаций, то в бухгалтерском учете делается запись:

Д-т 76, К-т 51 - перечислены платежи по заявлению работника.

Обращаем внимание! Исчисление и уплата НДФЛ, ЕСН и страховых взносов с промежуточных выплат заработной платы не производятся.

Начисления на выплаты в пользу работников

На заработную плату производятся следующие начисления:

единый социальный налог;

страховые взносы на обязательное пенсионное страхование;

страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;

страховые взносы на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством

Единый социальный налог

Порядок исчисления и уплаты ЕСН установлен главой 24 НК РФ.

Плательщиками ЕСН признаются (ст. 235 НК РФ):

лица, производящие выплаты физическим лицам (организации; индивидуальные предприниматели; физические лица, не признаваемые индивидуальными предпринимателями);

индивидуальные предприниматели, адвокаты, нотариусы, занимающиеся частной практикой.

Если налогоплательщик одновременно относится к нескольким категориям налогоплательщиков, он исчисляет и уплачивает налог по каждому основанию.

Объектом налогообложения для налогоплательщиков-организаций, производящих выплаты в пользу физических лиц, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые ими в пользу таких лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг, а также по авторским договорам.

Выплаты, произведенные в рамках трудового договора, признаются объектом налогообложения, независимо от того, с кем заключен этот договор.

Не предусмотрено никаких исключений для выплат в пользу физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, если данные выплаты производятся в рамках заключенных с этими лицами трудовых договоров.

На сегодняшний день сложилась следующая практика.

Если между организацией и физическим лицом заключен трудовой договор, то объектом налогообложения признаются любые виды начисленных работнику вознаграждений за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также выплаты компенсационного и стимулирующего характера (т.е. любые виды выплат, предусмотренные системой оплаты труда, принятой в организации - ст. 129 ТК РФ).

По мнению Минфина России и налогового ведомства, обязательным условием для отнесения тех или иных выплат и вознаграждений к числу объектов налогообложения является то, что эти выплаты и вознаграждения должны быть предусмотрены трудовым договором (прямо или со ссылкой на действующие в организации коллективный договор, соглашения или иные локальные нормативные акты).

Если между организацией и физическим лицом заключен договор гражданско-правового характера, предметом которого является выполнение работ (оказание услуг), объектом обложения ЕСН является только сумма вознаграждения по договору. С выплат по гражданско-правовым и авторским договорам ЕСН в части суммы, подлежащей уплате в ФСС РФ, не начисляется.

Обращаем внимание! Выплата вознаграждений по договорам подряда, заключенным с работниками организации, также являются объектом налогообложения ЕСН (письма Минфина России от 26.01.07 г. N 03-04-06-02/11, от 19.01.07 г. N 03-04-06-02/3). Если, конечно, такие договоры гражданско-правового характера не подразумевают выполнение работ (оказание услуг), которые выполняются в рамках трудовых договоров.

Налоговым периодом по ЕСН является календарный год. Отчетными периодами по ЕСН признаются I квартал, полугодие и 9 месяцев календарного года.

Налоговая база по ЕСН определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных п. 1 ст. 236 НК РФ, начисленных работодателями за налоговый период в пользу каждого физического лица отдельно с начала налогового периода по истечении каждого месяца нарастающим итогом (п. 2 ст. 237 НК РФ).

При определении налоговой базы учитываются любые выплаты и вознаграждения (за исключением сумм, не подлежащих налогообложению согласно ст. 238 НК РФ), вне зависимости от формы, в которой осуществляются данные выплаты. В частности, сказанное касается полной или частичной оплаты товаров (работ, услуг, имущественных или иных прав), предназначенных для физического лица - работника, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в его интересах, оплаты страховых взносов по договорам добровольного страхования (за исключением сумм страховых взносов, указанных в п.п. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ). При расчете налоговой базы выплаты и иные вознаграждения в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг) учитываются как стоимость этих товаров (работ, услуг) на день их выплаты, исчисленная исходя из их рыночных цен (тарифов), а при государственном регулировании цен (тарифов) на эти товары (работы, услуги) - исходя из государственных регулируемых розничных цен (п. 1 ст. 237 НК РФ). В стоимость товаров (работ, услуг) также включается соответствующая сумма НДС, а для подакцизных товаров и соответствующая сумма акцизов (п. 4 ст. 237 НК РФ).

Сумма вознаграждения, учитываемая при определении налоговой базы по ЕСН в части, касающейся авторского договора, определяется аналогично налоговой базе по НДФЛ с учетом профессиональных налоговых вычетов, предоставляемых в соответствии с п. 3 ст. 221 НК РФ (п. 5 ст. 237 НК РФ).

Перечень выплат, не облагаемых ECН, установлен ст. 238 НК РФ. Налоговые льготы по ЕСН предусмотрены ст. 239 НК РФ. Одной из них является освобождение от уплаты ЕСН организаций любых организационно-правовых форм с сумм выплат и иных вознаграждений, не превышающих в течение налогового периода 100 000 руб. на каждое физическое лицо, являющееся инвалидом I, II или III группы.

Работник, в пользу которого произведены выплаты, освобождаемые от обложения ЕСН, должен являться инвалидом именно на момент исчисления ЕСН (авансовых платежей по налогу) за соответствующий месяц.

Ставки ЕСН установлены ст. 241 НК РФ.

Для работодателей (за исключением работодателей, имеющих статус резидента технико-внедренческой особой экономической зоны, сельскохозяйственных товаропроизводителей, организаций художественных промыслов, а также организаций, осуществляющих деятельность в области информационных технологий) с налоговой базы на каждое физическое лицо нарастающим итогом с начала года до 280 000 руб. ставка составляет 26%, в том числе:

федеральный бюджет - 20%;

ФСС РФ - 2,9%;

ФФОМС - 1,1%;

ТФОМС - 2%.

Налоговая база по ЕСН, в зависимости от размера которой применяются ставки, установленные п. 1 ст. 241 НК РФ, формируется как сумма выплат, начисленных физическому лицу за выполнение трудовых функций (работ, услуг) по всем заключенным с ним договорам.

Применять регрессивную шкалу налогообложения имеют право все налогоплательщики при условии, что исчисленный нарастающим итогом с начала налогового периода размер налоговой базы для отдельного физического лица превысил 280 000 руб.

Уплата ЕСН (авансовых платежей по налогу) производится ежемесячно не позднее 15-го числа следующего месяца.

Поскольку вознаграждения по договорам гражданско-правового характера не включаются в налоговую базу по ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ (п. 3 ст. 238 НК РФ), возможна ситуация, когда ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет и фонды обязательного медицинского страхования, рассчитывается уже по регрессивным ставкам, а ЕСН в части, зачисляемой в ФСС РФ, - по максимальным ставкам.

Сумма ЕСН, подлежащая уплате в ФСС РФ, уменьшается на сумму произведенных налогоплательщиками расходов на цели государственного социального страхования, предусмотренных законодательством Российской Федерации. Также она уменьшается на сумму начисленных в этом же периоде пособий.

При исчислении ЕСН, подлежащего перечислению в федеральный бюджет, организациями должен применяться налоговый вычет в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в пределах сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.21 г. N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" (далее - Закон N 167-ФЗ). Сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование

Страховые взносы на обязательное пенсионное страхование - это индивидуально возмездные обязательные платежи, которые уплачиваются в бюджет ПФР и персональным целевым назначением которых является обеспечение права гражданина на получение пенсии по обязательному пенсионному страхованию в размере, эквивалентном сумме страховых взносов, учтенной на его индивидуальном лицевом счете.

Перечень плательщиков страховых взносов на обязательное пенсионное страхование (страхователей) установлен п. 1 ст. 6 Закона N 167-ФЗ. Он шире перечня плательщиков ЕСН, определенных ст. 235 НК РФ.

Застрахованными лицами - лицами, на которых распространяется обязательное пенсионное страхование, являются граждане Российской Федерации, а также постоянно или временно проживающие на территории Российской Федерации иностранные граждане и лица без гражданства.

Объектом обложения страховыми взносами на обязательное пенсионное страхование и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные ст. 236, 237 НК РФ (п. 2 ст. 10 Закона N 167-ФЗ).

Тарифы страховых взносов указаны в ст. 22 Закона N 167-ФЗ. Они дифференцируются в зависимости от дохода конкретного физического лица. Если база для начисления страховых взносов на каждого отдельного работника, исчисленная нарастающим итогом с начала расчетного периода до конца соответствующего месяца, составляет до 280 000 руб., применяется максимальный тариф (14%). При базе от 280 001 до 600 000 руб. применяют пониженные тарифы, если база превышает 600 000 руб. - тарифы понижаются еще больше и т.д. Сумма платежа по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование распределяется на финансирование страховой и накопительной частей трудовой пенсии в зависимости от возраста работника.

Порядок исчисления страховых взносов на обязательное пенсионное страхование установлен ст. 24 Закона N 167-ФЗ и практически аналогичен порядку исчисления и уплаты ЕСН.

Уплачиваются страховые взносы (авансовые платежи по страховым взносам) ежемесячно в срок, установленный для получения в банке средств на оплату труда за истекший месяц, или в день перечисления денежных средств на оплату труда со счетов страхователя на счета работников, но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который начисляется авансовый платеж по страховым взносам.

Страховые взносы на обязательное социальное
страхование от несчастных случаев на производстве
и профессиональных заболеваний

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются и уплачиваются в ФСС РФ в порядке, установленном Федеральным законом от 24.07.98 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ).

Обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний подлежат физические лица.

Плательщиками страховых взносов считаются лица, являющиеся страхователями в соответствии со ст. 3 Закона N 125-ФЗ.

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются на суммы начисленной оплаты труда по всем основаниям (дохода) работников.

По гражданско-правовому договору на выполнение работ (оказание услуг) страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не начисляются, если таким договором прямо не предусмотрено, что заказчик берет на себя обязанность застраховать исполнителя.

Страховые тарифы, дифференцированные по классам профессионального риска, устанавливаются федеральным законом (ст. 21 Закона N 125-ФЗ).

Страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в 2008 г. и в плановый период 2009 и 2010 гг. уплачиваются страхователем в порядке и по тарифам, которые установлены Федеральным законом от 22.12.05 г. N 179-ФЗ.

Страховые взносы на обязательное социальное
страхование на случай временной нетрудоспособности
и в связи с материнством

Работникам организаций, применяющих специальные режимы налогообложения (перешедших на УСН, переведенных на уплату ЕНВД, являющихся плательщиками ЕСХН), выплата пособий по временной нетрудоспособности осуществляется полностью за счет средств ФСС РФ при условии уплаты работодателями страховых взносов в ФСС РФ на добровольной основе (ст. 3 Федерального закона от 31.12.02 г. N 190-ФЗ "Об обеспечении пособиями по обязательному социальному страхованию граждан, работающих в организациях и у индивидуальных предпринимателей, применяющих специальные налоговые режимы, и некоторых других категорий граждан").

Правила добровольной уплаты в Фонд социального страхования Российской Федерации отдельными категориями страхователей страховых взносов на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством утверждены постановлением Правительства Российской Федерации от 5.03.03 г. N 144 (далее - Правила).

Принявшие решение о добровольной уплате страховых взносов в ФСС РФ работодатели должны представить в региональное отделение ФСС РФ по месту своей регистрации в качестве страхователей, учитываемых в целях обязательного социального страхования, заявление об обязательстве добровольно уплачивать страховые взносы.

База для начисления страховых взносов на обязательное социальное страхование работников на случай временной нетрудоспособности определяется в порядке, установленном для определения налоговой базы по ЕСН для налогоплательщиков, выступающих в качестве работодателей, главой 24 НК РФ.

Тариф страховых взносов - 3% от выплат и иных вознаграждений, начисляемых в пользу работников по трудовым договорам и включаемых в базу для начисления взносов.

В случае нарушения страхователем Правил ущерб, понесенный ФСС РФ в виде неуплаченных сумм страховых взносов и (или) нецелевым образом использованных средств, которые были выделены страхователю на выплату пособий, подлежит возмещению страхователем ФСС РФ добровольно или в судебном порядке.

Работодатели-организации и индивидуальные предприниматели, применяющие УСН, в случае перехода на общий режим налогообложения, в том числе уплату ЕСН, сообщают об этом (в письменной форме) в региональные отделения ФСС РФ по месту своей регистрации. При этом уплата страховых взносов в порядке, установленном Правилами, прекращается с начала месяца, с которого осуществляется такой переход.

Пример 2. Производственная организация выплатила своим работникам заработную плату за июль 2008 г. в сумме 35 000 руб. В штате фирмы три человека 1966 г. рождения и старше, один человек 1967 г. рождения и моложе. Стандартные налоговые вычеты в размере 400 и 600 руб. в июле уже никому не предоставляются. Размер страхового тарифа на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с января 2008 г. составляет 0,7% к начисленной оплате труда.

Начисление заработной платы, удержаний и начислений в бухгалтерском учете отражается записями:

Д-т 20, К-т 70 - 35 000 руб. - начислена заработная плата работникам организации;

Д-т 70, К-т 68, субсчет "Расчеты по НДФЛ" - 4550 руб. - удержан НДФЛ с заработной платы (13%);

Д-т 20, К-т 69-1-1 - 1015 руб. - начислен ЕСН, причитающийся к уплате в ФСС РФ (2,9%);

Д-т 20, К-т 69-1-2 - 245 руб. - начислены страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (0,7%);

Д-т 20, К-т 69-2-1 - 7000 руб. - начислен ЕСН в части, зачисляемой в федеральный бюджет (20%);

Д-т 20, К-т 69-3-1 - 385 руб. - начислен ЕСН в части, зачисляемой в ФФОМС (1,1%);

Д-т 20, К-т 69-3-2 - 700 руб. - начислен ЕСН в части, зачисляемой в ТФОМС (2,0%);

Д-т 69-2-1, К-т 69-2-2 - 4500 руб. - сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, уменьшена на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование страховой части трудовой пенсии (10%);

Д-т 69-2-1, К-т 69-2-3 - 400 руб. - сумма ЕСН в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, уменьшена на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на финансирование накопительной части трудовой пенсии (4%);

Д-т 70, К-т 50 - 30 450 руб. (35 000 - 4550) - выплачена заработная плата.

Т. Панченко,

аудитор

"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 50, 51, 52, декабрь 2008 г.