Вопрос: Организация численностью менее 50 человек, применяющая ЕСХН, заключила со специализированной фирмой, оказывающей услуги в области охраны труда (плательщиком НДС не является, так как применяет УСН), договор возмездного оказания услуг в области охраны труда. Договорная стоимость услуг за отчетный месяц составила 4 000 руб. Как данная операция отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации? ("Все для бухгалтера", N 1, январь 2009 г.)

Организация численностью менее 50 человек, применяющая ЕСХН, заключила со специализированной фирмой, оказывающей услуги в области охраны труда (плательщиком НДС не является, так как применяет УСН), договор возмездного оказания услуг в области охраны труда. Договорная стоимость услуг за отчетный месяц составила 4 000 руб. Как данная операция отражается в бухгалтерском и налоговом учете организации?

Трудовые правоотношения. В соответствии со ст. 217 ТК РФ работодатель, численность работников которого не превышает 50 человек, принимает решение о создании службы охраны труда или введении должности специалиста по охране труда с учетом специфики своей производственной деятельности.

При отсутствии у работодателя службы охраны труда, штатного специалиста по охране труда их функции осуществляют работодатель - индивидуальный предприниматель (лично), руководитель организации, другой уполномоченный работодателем работник либо организация или специалист, оказывающие услуги в области охраны труда, привлекаемые работодателем по гражданско-правовому договору. При этом организации, оказывающие услуги в области охраны труда, подлежат обязательной аккредитации.

Бухгалтерский учет. Исходя из пп. 5, 7 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н расходы организации по договору со специализированной фирмой, оказывающей услуги в области охраны труда, являются расходами по обычным видам деятельности.

В силу пп. 16 и 18 ПБУ 10/99 данные расходы признаются на дату подписания акта приемки-сдачи оказанных услуг.

На основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, указанные расходы могут отражаться по дебету счета 25 "Общепроизводственные расходы" в корреспонденции с кредитом счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".

Единый сельскохозяйственный налог. Перечень расходов, которые учитываются при определении налоговой базы по ЕСХН, установлен в п. 2 ст. 346.5 НК РФ.

Данный перечень в редакции, действующей до вступления в силу Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ (далее - Закон N 155-ФЗ) не содержит таких расходов, как расходы по обеспечению техники безопасности.

При этом расходы принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ, т.е. они должны быть обоснованы и документально подтверждены.

Минфин России в письме от 14.05.2005 N 03-03-02-04/1/117 дает разъяснение, что перечень расходов, которые могут быть учтены налогоплательщиком, установленный п. 2 ст. 346.5 НК РФ, является исчерпывающим. Такая же позиция содержится в письме Минфина России от 13.01.2005 N 03-03-02-04/1-4, что перечень указанных в ст. 346.5 НК РФ расходов является исчерпывающим, и расходы, по существу не подпадающие ни под один из предусмотренных этим перечнем видов расходов, при определении налоговой базы не учитываются.

Из разъяснений Минфина России, приведенных в письме от 10.01.2006 N 03-11-04/2/1, можно сделать вывод, что расходы на охрану труда (в том числе оплату услуг сторонней организации, привлеченной по договору возмездного оказания услуг) могут быть учтены в составе материальных расходов.

В то же время налогоплательщикам следует учитывать, что по данному вопросу существует и иная точка зрения, согласно которой расходы на обеспечение техники безопасности не являются ни расходами на оплату труда, ни какими-либо иными указанными в п. 2 ст. 346.5 НК РФ, при этом строгой обязанности для организации, численность работников которой менее 50 человек, именно привлекать по гражданско-правовому договору специализированную организацию нет (поскольку функции по охране труда может осуществлять либо сам руководитель организации, либо другой уполномоченный работодателем работник), следовательно, понесенные в указанной ситуации расходы не отвечают критериям затрат, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН*(1).

Содержание операций	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Первичный документ
Отражены расходы по оплате услуг аккредитованной фирмы по договору возмездного оказания услуг в области охраны труда	25	60	4 000	Акт приемки-сдачи оказанных услуг
Оказанные по договору услуги оплачены	60	51	4 000	Выписка банка по расчетному счету

Ю.М. Лермонтов,

консультант Минфина России

1 января 2009 г.

"Все для бухгалтера", N 1, январь 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) При этом следует иметь в виду, что подп. "б" п. 3 Закона N 155-ФЗ в п. 2 ст. 346.5 НК РФ добавлен подп. 6.1, в силу которого налогоплательщики ЕСХН могут учитывать расходы на обеспечение мер по технике безопасности в составе расходов, уменьшаемых налоговую базу.

Согласно ст. 4 Закона N 155-ФЗ данные изменения вступают в силу с 01.01.2009.

Таким образом, организация, переведенная на уплату ЕСХН, отнести к расходам, уменьшающим налоговую базу, расходы на обеспечение мер по технике безопасности, которые предусмотрены нормативными правовыми актами РФ как до 01.01.2009, так и с 01.01.2009, вправе, если такие расходы соответствуют требованиям ст. 252 НК РФ.