Вопрос: Мы отгружаем (реализуем) товар покупателям в одном периоде (ноябрь 2008 года), а уведомление о предоставлении скидки (к первоначальной цене единицы товара) оформляется в другом периоде (декабрь 2008 года). 1. Возможна ли корректировка НДС (относительно суммы скидки) в сторону уменьшения (как он будет приниматься к вычету по декларации)? 2. Как отразить скидки в бухгалтерском учете в ноябре и декабре 2008 года? 3. Как отразить скидки в налоговом учете в этом же периоде? 4. Какие документы нужно оформить на скидку, которую мы предоставляем? ("Советник бухгалтера", N 12, декабрь 2008 г.)

Мы отгружаем (реализуем) товар покупателям в одном периоде (ноябрь 2008 года), а уведомление о предоставлении скидки (к первоначальной цене единицы товара) оформляется в другом периоде (декабрь 2008 года).

1. Возможна ли корректировка НДС (относительно суммы скидки) в сторону уменьшения (как он будет приниматься к вычету по декларации)?

2. Как отразить скидки в бухгалтерском учете в ноябре и декабре 2008 года?

3. Как отразить скидки в налоговом учете в этом же периоде?

4. Какие документы нужно оформить на скидку, которую мы предоставляем?

Ответ на вопрос N 1.

В Налоговом кодексе РФ понятие скидки не раскрывается, поэтому следует использовать это понятие из соответствующего законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ).

В общем смысле предоставление скидки в Гражданском кодексе РФ идентифицируется с изменением цены товара, поскольку термина "скидка" гражданское законодательство не содержит. Однако, на практике чаще всего под скидкой понимают одно из условий сделки, определяющее размер возможного уменьшения базисной цены товара, указанной в договоре о сделке. Величина скидки зависит от вида сделки, объема продаж.

Согласно п. 1 ст. 424 ГК РФ исполнение договора оплачивается по цене, установленной соглашением сторон. Изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке (п. 2 ст. 424 ГК РФ).

Эти нормы определяют, что в гражданском законодательстве нет запрета на изменение цены после исполнения договора, если сторонами в договоре обусловлена возможность изменения цены либо если условием договора определено, что поставщик вправе изменять цену товара в одностороннем порядке.

В данном случае нами рассматривается ситуация, когда организация-Продавец в одностороннем порядке (по условиям договора) предоставляет своему Покупателю скидки путем изменения первоначальной цены ранее отгруженного товара по фактически исполненному (завершенному) договору.

Корректировка начисленного ранее (в предыдущем налоговом периоде) НДС в сторону уменьшения (относительно суммы предоставленной скидки с цены конкретного товара) после завершения отгрузки (реализации) возможна при условии переоформления всей сопутствующей первичной документации в связи с уменьшением цены ранее отгруженного товара (накладных, счетов-фактур и т.п.). Такие требования содержит статья 54 НК РФ, поскольку исправления документов за прошлый месяц рассматриваются как искажения налоговой базы конкретного периода, ведь налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения), корректируются в случае невозможности определения конкретного периода.

При этом в декларации за текущий период НДС к вычету не указывается, поскольку операция относится к другому периоду, организация вправе представить уточненную налоговую декларацию по НДС (к уменьшению) за исправляемый период (ст. 81 НК РФ).

В данном случае следует уточнить налоговые обязательства в декабре (за ноябрь) посредством представления уточненной декларации.

Следует добавить, что в случае указания данного НДС в сторону уменьшения в декларации текущего периода (принятия к вычету) возможны риски доначисления НДС (исключения из заявленного к вычету) при проверке.

Ответ на вопрос N 2.

Согласно пункту 39 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н) изменения в бухгалтерской отчетности, относящиеся как к отчетному году, так и к предшествовавшим периодам (после ее утверждения), производятся в отчетности, составляемой за отчетный период, в котором были обнаружены искажения ее данных.

Отражение операций в бухгалтерском учете по предоставлению скидок за ноябрь производится в декабре 2007 года, поскольку исправления в документах производятся именно в декабре.

В данном случае в декабре 2007 года возможны следующие проводки:

Дебет 62 Кредит 90, субсчет "Выручка" - сторнирована сумма предоставленной скидки по ранее отгруженному (реализованному) товару в ноябре;

Дебет 90, субсчет "НДС" Кредит 68 - сторнирован ранее начисленный НДС с суммы

отгрузки, в счет которой предоставлена скидка за ноябрь.

Ответ на вопрос N 3.

Аналогичный подход (как и в бухгалтерском учете) может быть использован и в налоговом учете, то есть с учетом исправления ранее составленных документов. Это означает, что предоставленная скидка корректирует выручку ноября в сторону уменьшения, значит, изменения (уточнения) должны быть внесены в случае применения порядка представления ежемесячной декларации по налогу на прибыль.

Согласно п. 1 ст. 271 НК РФ в целях 25-й главы доходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав (метод начисления).

При определении налоговой базы прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода (п. 7 ст. 274 НК РФ).

Если же организация находится на квартальном порядке представления декларации по налогу на прибыль, то исправлений в декларации вносить не потребуется - отражение уменьшения выручки производится в налоговом регистре внутреннего учета за год, поскольку отдельной декларации за четвертый квартал по данному налогу не представляется.

Таким образом, в случае если реализация товаров и предоставление скидки происходят в одном налоговом периоде (2007 год), налоговая база по итогам налогового или очередного отчетного периода исчисляется с учетом предоставленной скидки.

Ответ на вопрос N 4.

Условия и порядок предоставления скидок покупателям обычно предусматриваются маркетинговой политикой организации-Продавца.

Порядок оформления предоставляемых Продавцом для Покупателя скидок в первичных документах законодательно не урегулирован - специального документа унифицированной формы для отражения этой операции нормативами не установлено. Мы исходим из того, что организация-Продавец в одностороннем порядке предоставляет Покупателю скидку с первоначальной цены на товар в рамках обычного договора купли-продажи.

Значение имеет момент принятия решения о предоставлении скидки - в консультации рассматривается вопрос именно о скидках "после продажных".

Если в договорах (дополнительных соглашениях) с покупателями ссылка на условия и порядок оформления предоставляемых скидок отсутствует, то, по нашему мнению, вопрос документального оформления следует согласовать в двустороннем порядке. В противном случае предоставленная скидка может быть расценена как денежный подарок своему Покупателю.

Если же маркетинговой политикой условия и порядок оформления предоставляемых скидок покупателям не определен, то организации надлежит прописать порядок документального оформления. Разработанный документ следует утвердить в качестве приложения к маркетинговой (учетной) политике. Из документа должны четко определяться размер и механизм предоставления скидки. В случае предоставления различных видов скидок необходимо сослаться на причину (цель) - в связи с чем такая скидка предоставляется.

Поскольку именно Продавец предоставляет такую скидку, постольку документ составляется им, а затем направляется Покупателю как минимум посредством заказного письма с уведомлением о вручении (либо другим согласованным способом о подтверждении получения представителем Покупателя).

Следует иметь в виду, что с целью наименее рискованного отнесения расходов в налоговом учете условия предоставления скидок обязательно должны быть предусмотрены в договоре купли-продажи (см. ответ на третий вопрос).

Действительно, в качестве такого документа может быть разработано, например, "Уведомление Продавца о предоставлении скидки на товар__________, отгруженный по накладной от______N_____", направляемое Покупателю. Документ может содержать ссылку на предыдущие взаимоотношения между Продавцом и Покупателем (исполнение обязательств Покупателя с номерами и датами конкретных договоров). В этом "уведомлении" (либо другом документе) Продавец уведомляет Покупателя, что ему предоставляется скидка в виде снижения цены ранее отгруженного (реализованного) товара.

Документ должен содержать обязательные реквизиты, предусмотренные статьей 9 Федерального закона о бухгалтерском учете от 21.11.1996 N 129-ФЗ, а именно:

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

В положении организации об этом документе необходимо определить лиц, ответственных за правильность предоставления и оформления скидки.

Если скидка предоставляется в виде изменения цены товара за прошедший период (по исполненному ранее договору купли-продажи или поставки), то в этом случае исправлению подлежат все переданные Покупателю первичные документы, оформленные и связанные с отгрузкой товара (накладные, счета-фактуры и т.п.). Помимо этого, необходимо уточнить бухгалтерские проводки и все налоговые обязательства перед бюджетом за корректируемый период (налог на прибыль, НДС) (статьи 54, 81 НК РФ, письма Минфина России от 26.07.2007 N 03-07-15/112, от 15.09.2005 N 03-03-04/1/190, УФНС РФ по г. Москве от 21.11.2006 N 19-11/101863, от 14.11.2006 N 20-12/100238)

Таким образом, исходя из правоприменения к ситуации на сегодняшний день можно сделать вывод о том, что оформление предоставления скидки в виде изменения цены товара за прошедший период (по исполненному ранее договору купли-продажи или поставки) представляет собой громоздкий и довольно трудоемкий процесс, который включает в себя не только внесение исправлений во все ранее составленные двусторонние документы между контрагентами, не только проведение исправительных проводок, налоговых регистров, но и уточнение налоговых деклараций по двум налогам (если затронуты разные периоды).

По нашему мнению, Продавцу следует избегать подобных ситуаций посредством договоренностей со своим контрагентом, предусматривая возможность предоставления скидок на определенных условиях, за исключением предоставления скидки в виде изменения цены товара за прошедший период.

Главное. По нашему мнению, Продавцу следует избегать подобных ситуаций посредством договоренностей со своим контрагентом, предусматривая возможность предоставления скидок на определенных условиях, за исключением предоставления скидки в виде изменения цены товара за прошедший период.

Н.А. Бережная,

консультант-эксперт

1 декабря 2008 г.

"Советник бухгалтера", N 12, декабрь 2008 г.