Вопрос: Компания заключает договор с агентом на организацию и проведение спортивных соревнований, участниками которых являются сотрудники ООО "ХХХ" и Региональных компаний. Текст договора не конкретизирует состав затрат, однако в смете (смета не является неотъемлемой частью договора) к договору содержится подробная информация по расходам, а именно: на доставку участников к месту соревнований, проживание, организацию питания, призы и награды участникам, рекламная продукция и фуршет. Прошу Вас разъяснить порядок отражения затрат в бухгалтерском учете и налогообложение при проведении такого рода мероприятий. (ООО "Аудит-новые технологии", ноябрь 2008 г.)

Компания заключает договор с агентом на организацию и проведение спортивных соревнований, участниками которых являются сотрудники ООО "ХХХ" и Региональных компаний. Текст договора не конкретизирует состав затрат, однако в смете (смета не является неотъемлемой частью договора) к договору содержится подробная информация по расходам, а именно: на доставку участников к месту соревнований, проживание, организацию питания, призы и награды участникам, рекламная продукция и фуршет.

Прошу Вас разъяснить порядок отражения затрат в бухгалтерском учете и налогообложение при проведении такого рода мероприятий.

Бухгалтерский учет.

В указанном в запросе случае Общество несет затраты в виде выплаты вознаграждения посреднику по агентскому договору, а также в виде компенсации затрат агента, возникших у последнего в ходе исполнения поручения Общества по организации и проведению спортивных соревнований.

Для целей бухгалтерского учета данные затраты отвечают понятию расходы, закрепленному в пункте 2 ПБУ 10/99. Напомним, что согласно этому пункту расходами организации признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

При этом расходы организации в зависимости от их характера, условий осуществления и направлений деятельности организации подразделяются на расходы по обычным видам деятельности, и на прочие расходы. Расходами по обычным видам деятельности являются расходы, связанные с изготовлением продукции и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Такими расходами также считаются расходы, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг. Расходы, отличные от расходов по обычным видам деятельности, считаются прочими расходами (п. 4 и п. 5 ПБУ 10/99).

В рассматриваемом случае расходы на организацию и проведение спортивных соревнований не связаны с обычными видами деятельности Общества, следовательно, являются прочими расходами. Это относится как к расходам на выплату вознаграждения посреднику, так и к расходам в виде компенсации затрат агента, возникших у последнего в ходе исполнения поручения Общества. Данный вывод соответствует положениям пункта 11 ПБУ 10/99, в соответствии с которыми прочими расходами являются, в частности, перечисление средств (взносов, выплат и т.д.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий.

Таким образом, в бухгалтерском учете расходы на организацию и проведение спортивных мероприятий относятся к прочим расходам и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Вывод:

В бухгалтерском учете расходы на организацию и проведение спортивных мероприятий относятся к прочим расходам и отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы".

Налог на прибыль организаций.

По общему правилу, закрепленному в статье 252 НК РФ, расходами, для целей налогообложения прибыли, признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Применительно к затратам, указанным в запросе, сложно говорить об их связи с деятельностью, направленной на получение дохода. Кроме того, согласно пункту 29 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы, в частности, на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий, занятий в спортивных секциях, кружках или клубах, посещений культурно-зрелищных или физкультурных (спортивных) мероприятий, подписки, не относящейся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу, и на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

То есть в данном пункте перечислены расходы на социальные нужды работников, непосредственно не связанные с выполняемыми ими трудовыми обязанностями, а также с извлечением организацией дохода. При этом перечень данных расходов не является закрытым.

Таким образом, по нашему мнению, расходы Общества в виде выплаты вознаграждения посреднику по агентскому договору, а также в виде компенсации затрат агента, возникших у последнего в ходе исполнения поручения Общества по организации и проведению спортивных соревнований (затраты на доставку участников у месту соревнований, проживание, организацию питания, призы и награды и т.п.), не подлежат включению в базу по налогу на прибыль.

Вывод:

Расходы Общества в виде выплаты вознаграждения посреднику по агентскому договору, а также в виде компенсации затрат агента, возникших у последнего в ходе исполнения поручения Общества по организации и проведению спортивных соревнований, не подлежат включению в базу по налогу на прибыль.

Налог на добавленную стоимость.

Согласно пункту 1 статьи 146 НК РФ передача права собственности на товары (работы, услуги) на возмездной и безвозмездной основе признается реализацией товаров (работ, услуг) для целей налогообложения НДС.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 НК РФ налоговая база при реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе определяется как стоимость указанных товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному в статье 40 НК РФ, то есть исходя из рыночных цен.

Таким образом, при передаче участникам соревнований (физическим лицам) сувениров и награды (в натуральной форме) у Общества возникает обязанность начислить на их стоимость НДС. Стоимость и количество переданных призов должны быть подтверждены документами, подтверждающими как приобретение призов, так их передачу. Данные документы должны быть приложены к отчету агента.

Сумма налога, уплаченная при приобретении сувениров и наград, может быть принята к вычету при условии соблюдения требований статей 171 и 172 НК РФ (наличие счета-фактуры, принятие на учет товаров на основании первичных документов).

Вычет по НДС будет производиться на основании счетов-фактур, перевыставленных Обществу агентом в порядке, предусмотренном в Письме МНС России от 21.05.2001 г. N ВГ-6-03/404. Пунктами 4 и 5 указанного Письма предусмотрено, что при приобретении товаров (работ, услуг) через поверенного (агента) основанием у доверителя (принципала) для вычета НДС по приобретенным товарам (работам, услугам) является счет-фактура, выставленный продавцом на имя доверителя (принципала). Если счет-фактура выставлен продавцом на имя комиссионера (агента), то основанием у комитента (принципала) для принятия НДС к вычету является счет-фактура, полученный от посредника. Счет-фактура выставляется посредником комитенту (принципалу) с отражением показателей из счета-фактуры, выставленного продавцом посреднику.

Что касается обложения операций по доставке участников к месту соревнований, проживанию, организации питания и т.п., то, по нашему мнению, объекта обложения НДС в данной ситуации не возникает. Так как заказчиком услуг является организатор соревнования и соответствующие услуги оказываются в целях организации данного мероприятия, при этом сама организация, являющаяся организатором соревнования соответствующие услуги участникам мероприятия не реализует.

Однако поскольку указанные выше услуги предназначены для использования в деятельности, не облагаемой НДС, то перевыставленные агентом суммы НДС, приходящиеся на эти услуги, Общество не может принять к вычету.

Вывод:

При передаче участникам соревнований (физическим лицам) сувениров и награды (в натуральной форме) у Общества возникает обязанность начислить на их стоимость НДС. Сумма налога, уплаченная при приобретении сувениров и наград, может быть принята к вычету при условии соблюдения требований статей 171 и 172 НК РФ (наличие счета-фактуры, принятие на учет товаров на основании первичных документов). Что касается обложения операций по доставке участников к месту соревнований, проживанию, организации питания и т.п., то, по нашему мнению, объекта обложения НДС в данной ситуации не возникает.

Налог на доходы физических лиц.

Прежде всего, следует отметить, что согласно пункту 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 НК РФ.

Исключение составляют доходы, перечисленные в статье 217 НК РФ, данные доходы освобождены от обложения НДФЛ. В частности, к таким доходам относятся доходы, не превышающие 4 000 рублей за налоговый период, в виде стоимости подарков, полученных налогоплательщиками от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Кроме того, не облагаются НДФЛ все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации), в частности, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов).

Учитывая вышеизложенное, определимся с налогообложением следующих видов доходов, получаемых физическими лицами:

- подарки (сувениры), вручаемые в рамках проведения соревнований,

- призы победителям соревнований,

- стоимость питания участников соревнований,

- транспортные услуги по доставке участников соревнований.

1. В соответствии с п. 28 ст. 217 НК РФ, выдаваемые в рамках проведения спортивных соревнований подарки (сувениры) стоимостью менее 4 000 рублей не облагаются НДФЛ.

При этом следует учитывать, что призы, переданные победителям указанных выше мероприятий, в целях налогообложения НДФЛ следует отличать от переданных всем остальным участникам подарков.

Подарок является объектом договора дарения - безусловного обязательства, не связанного с какими - либо обязанностями одаряемого участника соревнований.

Призы же, в отличие от подарков, выдаются исключительно победителям и призерам, достигнувшим наилучших по сравнению с другими участниками соревнований результатов.

Вещи, передаваемые победителям и призерам, являются наградами, полученными участниками соревнований по иным правовым основаниям, нежели переданные всем участникам подарки. Данные вещи следует квалифицировать как награды, полученные в результате проведения публичного конкурса, предусмотренного статьей 1057 ГК РФ. В соответствии с названной нормой награда (приз) выплачивается (передается) тому лицу, которое в соответствии с условиями проведения конкурса (например, спортивного соревнования) признан его победителем.

В этой связи вещи, переданные победителям соревнований, нельзя признать подарком, т.к. их получение обусловлено совершением определенных действий участниками мероприятий по достижению наивысших результатов.

По этой причине вещи, переданные участникам соревнований в качестве призов за победу, в отличие от подарков, переданных без каких-либо условий, не освобождаются от налогообложения НДФЛ независимо от их стоимости (т.е. п. 28 ст. 217 НК РФ к доходам в виде призов за победу не применяется).

2. Что касается отнесения оплаты проезда и проживания работников ООО "ХХХ", направленных для участия в спортивных соревнованиях, в состав командировочных расходов, освобожденных от обложения НДФЛ, то обращаем Ваше внимание на следующее.

Согласно статье 166 ТК РФ служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. А статья 168 ТК РФ устанавливает обязанность работодателя возместить работнику расходы, связанные со служебной командировкой.

В рассматриваемом случае работники направляются в поездку для участия в спортивных мероприятиях в интересах работодателя и по его инициативе, поэтому поездка соответствует всем признакам служебной командировки. Учитывая то, что работники не имеют экономической выгоды от компенсации понесенных расходов по проезду и проживанию, то данные компенсации не облагаются НДФЛ. Данный вывод подтверждается арбитражной практикой Постановление ФАС Московского округа от 29.02.2008 г. N КА-А40/14043-07 по делу N А40-10124/07-141-55, Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.06.2007 г. N А33-6072/06-Ф02-3596/07 по делу N А33-6072/06, Постановления ФАС Северо-Западного округа от 01.11.2007 по делу N А56-7098/2007, от 23.04.2007 г. по делу N А05-12323/2006-13 *(1).

3. Что касается питания, транспортных услуг по доставке сотрудников других компаний то нужно учитывать, что обязанность по исчислению и уплате НДФЛ у организации (налогового агента) возникает только в случае осуществления персонифицированного учета размера такого дохода, полученного каждым налогоплательщиком.

Данная позиция подтверждена Письмом Минфина России от 15.04.2008 г. N 03-04-06-01/86. В случае невозможности осуществления такого учета указанная организация исполнять обязанности налогового агента не должна в связи с отсутствием в главе 23 НК РФ порядка исчисления налоговой базы по НДФЛ в подобных случаях. Аналогичная точка зрения приводится в пункте 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 21.06.1999 г. N 42. При этом уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Таким образом, из вышеизложенного следует, что в налоговую базу по НДФЛ включаются:

- подарки стоимостью более 4 000 руб.;

- призы победителям соревнований независимо от их стоимости;

- стоимость питания участников соревнований (в случае возможности персонификации дохода);

- транспортные услуги по доставке сотрудников других компаний (в случае возможности персонификации дохода).

В данном случае возникает вопрос, кто должен являться налоговым агентом в отношении исчисления и удержания НДФЛ с указанных доходов.

По общему правилу, российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил налогооблагаемый доход, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 НК РФ с учетом особенностей, предусмотренных статьей 226 НК РФ. При этом исчисление сумм и уплата налога производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 НК РФ.

В частности, в пп. 7 п. 1 ст. 228 НК РФ сказано, что физические лица, получающие доходы в денежной и натуральной формах в порядке дарения, должны самостоятельно исчислять и уплачивать налог с данных доходов.

Таким образом, если участник соревнования получит подарок (сувенир), стоимость которого превысит 4 000 руб., то он должен самостоятельно исчислить и уплатить налог с полученного им дохода.

Что касается остальных видов доходов, получаемых физическими лицами в рамках проведения спортивных мероприятий*(2), то необходимо отметить следующее.

Организация, являющаяся источником выплаты данных доходов, в силу требований ст. 226 НК РФ является налоговым агентом по НДФЛ.

В НК РФ для ситуации, когда выплаты физическим лицам дохода производятся агентом (комиссионером) по поручению принципала (комитента), прямо не определено, какое из этих лиц агент или принципал, является источником выплаты и, как следствие, налоговым агентом. Тем не менее, учитывая то обстоятельства, что удержание налога в силу п. 4 ст. 226 НК РФ должно производиться при фактической выплате дохода, а доход при дарении призов и иных доходов (за исключением подарков) в рассматриваемой ситуации фактически выплачивается Агентом, то последний, по нашему мнению, и должен исполнять функции налогового агента по НДФЛ.

При этом если физическое лицо (налогоплательщик) получает доход в натуральной форме (как в рассматриваемом случае) и у налогового агента отсутствует возможность удержания налога, обязанностью налогового агента является уведомление налогового органа о выплаченном доходе (п. 5 ст. 226 НК РФ). В случае выявления налоговым органом обстоятельств непредставления налоговым агентом соответствующей информации, организация может быть привлечена к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в размере 50 рублей за каждый документ.

Вывод:

В случае получения физическим лицом подарка (сувенира) стоимостью более 4000 руб., физическое лицо должно самостоятельно исчислить и уплатить налог с полученного им дохода. В отношении исчисления и удержания НДФЛ с доходов в виде: - призов победителям соревнований; - стоимости питания участников соревнований (в случае возможности персонификации дохода); - транспортных услуг по доставке сотрудников других компаний (в случае возможности персонификации дохода) налоговым агентом признается Агент (по договору на организацию и проведение спортивных соревнований).

15 ноября 2008 г.

ООО "Аудит-новые технологии", ноябрь 2008 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В Письме от 17.02.2005 г. N 03-05-01-04/34 Минфин России высказал мнение, что направление работников в командировку для участия в спартакиаде (иных подобных мероприятиях) не связано с производственной деятельностью. Поэтому поездка не может быть оформлена как командировка, а расходы по участию сотрудников в этом мероприятии командировочными не признаются. Следовательно, денежные средства по возмещению данных расходов облагаются НДФЛ.

*(2) - призы победителям соревнований независимо от их стоимости;

- стоимость питания участников соревнований (в случае возможности персонификации дохода);

- транспортные услуги по доставке сотрудников других компаний (в случае возможности персонификации дохода).