Вопрос: В феврале 2008 г. нефтеперерабатывающий завод (НПЗ) выработал из давальческой нефти подакцизные нефтепродукты и передал их собственнику этой нефти. Реализация на экспорт указанных товаров была осуществлена в следующем месяце. Имел ли этот налогоплательщик право на освобождение от уплаты суммы акциза, начисленной за февраль 2008 г., если он до срока уплаты этой суммы представил в налоговый орган банковскую гарантию? Если банковская гарантия не была предоставлена до указанного срока, каким образом НПЗ мог получить освобождение от уплаты акциза по нефтепродуктам и в дальнейшем реализованным этим собственником на экспорт? ("Налоговый вестник", N 1, январь 2009 г.)

В феврале 2008 года нефтеперерабатывающий завод (НПЗ) выработал из давальческой нефти подакцизные нефтепродукты и передал их собственнику этой нефти, который вывез эти нефтепродукты на экспорт только в апреле 2008 года. Фактически реализация на экспорт вышеуказанных подакцизных товаров была осуществлена во втором месяце, следующем за налоговым периодом, в котором налогоплательщиком (НПЗ) была осуществлена операция по передаче их собственнику-давальцу. Имел ли этот налогоплательщик право на освобождение от уплаты суммы акциза, начисленной по вышеуказанной операции за февраль 2008 года, если он до срока уплаты этой суммы (то есть до 25 марта) представил в налоговый орган банковскую гарантию? Если банковская гарантия не была предоставлена до вышеуказанного срока, каким образом НПЗ мог получить освобождение от уплаты акциза по нефтепродуктам, переданным собственнику давальческого сырья и в дальнейшем реализованным этим собственником на экспорт?

В соответствии с п. 2 ст. 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации, при представлении в налоговый орган поручительства банка согласно ст. 74 настоящего Кодекса или банковской гарантии.

Как следует из норм ст. 184 НК РФ, налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного по вышеуказанным операциям, только при выполнении следующих условий:

- при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со ст. 74 настоящего Кодекса или банковской гарантии;

- при передаче помещенных под таможенный режим экспорта подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации.

Следовательно, налогоплательщик получает в отчетном налоговом периоде право на освобождение от уплаты акциза, начисленного по совершенным в этом же периоде операциям передачи произведенных им из давальческого сырья подакцизных нефтепродуктов собственнику сырья, если поручительство банка (или банковская гарантия), а также документы, подтверждающие факт помещения этих товаров под таможенный режим экспорта, представлены им в налоговый орган до наступления срока подачи налоговой декларации по акцизам, отражающей вышеуказанные операции.

Таким образом, если в рассматриваемом случае НПЗ до срока представления декларации за февраль 2008 года (то есть до 25 марта) представил банковскую гарантию, а также вышеуказанные документы в налоговый орган, то он имел право отразить в этой декларации данные по операции передачи произведенных им из давальческого сырья нефтепродуктов собственнику этого сырья (в соответствии с подпунктом 10 п. 22 Порядка заполнения налоговой декларации по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий, утвержденного приказом Минфина России от 14.11.2006 N 146н) в п. 2 раздела 2 декларации по акцизам по строкам, с кодом 020 (показатель "Реализация в налоговом периоде на экспорт подакцизных товаров, по которым представлены поручительства банков или банковские гарантии").

Если банковская гарантия и документы, подтверждающие факт помещения этих нефтепродуктов под таможенный режим экспорта, не были представлены НПЗ в налоговый орган до 25 марта 2008 года, то налогоплательщик терял право на освобождение от уплаты акциза по операции передачи произведенных им нефтепродуктов собственнику давальческого сырья, совершенной в феврале 2008 года.

В связи с этим он был обязан в соответствии с п. 2 ст. 184 НК РФ начислить в общеустановленном порядке по этим нефтепродуктам соответствующую сумму акциза (предварительно рассчитав налоговую базу в приложении N 3 "Расчет налоговой базы по виду подакцизного товара (на внутреннем рынке)" к декларации по акцизам, отразить ее в декларации за отчетный налоговый период (то есть в данном случае за февраль 2008 года) по строкам с кодом 010 раздела 2 декларации (показатель "Операции, совершаемые с подакцизными товарами на территории Российской Федерации") и уплатить акциз в установленные сроки.

Согласно п. 3 ст. 184 НК РФ при уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (или банковской гарантии) уплаченные суммы подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в соответствии с п. 7 ст. 198 настоящего Кодекса в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.

При представлении в налоговый орган пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных нефтепродуктов, выработанных НПЗ из давальческого сырья и переданных собственнику этого сырья, НПЗ в целях получения возмещения суммы акциза, уплаченной по этой операции передачи, должен подать в налоговый орган уточненную декларацию за налоговый период, в котором эта передача была совершена (то есть в данном случае за февраль 2008 года). При этом в уточненной декларации за февраль 2008 года сумма акциза, уплаченная НПЗ по нефтепродуктам, реализованным на экспорт их собственником, должна была быть исключена из строки 010 раздела 2 и отражена по строке 030 показателя "Реализация в налоговом периоде на экспорт подакцизных товаров, по которым не представлены поручительства банков или банковские гарантии (за исключением экспорта в Республику Беларусь)". Эта же сумма должна была быть отражена и по строке 120 раздела 2 этой декларации по показателю "Сумма акциза, предъявленная к возмещению, по подакцизным товарам, факт экспорта которых документально подтвержден (за исключением экспорта в Республику Беларусь)".

И.А. Давыдова,

советник государственной гражданской службы

Российской Федерации 2 класса

1 января 2009 г.

"Налоговый вестник", N 1, январь 2009 г.