Нюансы составления бухгалтерской отчетности при разных формах реорганизации (Е.В. Вайтман, "Российский налоговый курьер", N 3, февраль 2009 г.)

Нюансы составления бухгалтерской отчетности при разных формах
реорганизации

Мы продолжаем рассказывать о том, как по новым правилам формировать заключительную и вступительную бухгалтерскую отчетность, если в компании прошла реорганизация*(1). Поговорим об отчетности при каждой из возможных форм реорганизации

Правила отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с реорганизацией, установлены в Методических указаниях по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении реорганизации организаций, утвержденных приказом Минфина России от 20.05.2003 N 44н (далее - Методические указания). С 14 сентября 2008 года этот документ действует в новой редакции*(2).

Реорганизация в форме слияния

При слиянии нескольких организаций возникает новое юридическое лицо, к которому в соответствии с передаточным актом переходят все права и обязанности данных организаций с прекращением деятельности последних (п. 1 ст. 58 ГК РФ).

Все реорганизуемые компании, прекращающие свою деятельность, закрывают счета учета прибылей и убытков и составляют заключительную бухгалтерскую отчетность на день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о вновь возникшей организации. Это установлено в пункте 15 Методических указаний. В заключительной отчетности они отражают текущие операции и расходы, связанные с реорганизацией, которые были произведены в период с даты утверждения передаточного акта до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о создаваемой организации (п. 16 Методических указаний).

Возникшая организация формирует вступительную бухгалтерскую отчетность на дату государственной регистрации на основе данных передаточного акта. Она построчно суммирует числовые показатели заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованных компаний. При наличии непокрытых убытков прошлых лет у одной или нескольких объединяемых организаций эти убытки вычитаются из общей суммы нераспределенной прибыли других компаний, участвующих в реорганизации (п. 17 Методических указаний).

Числовые показатели отчетов о прибылях и убытках компаний, реорганизуемых в форме слияния, суммировать не нужно.

Пример 1

Участники ООО "Гамма" и ООО "Дельта" в январе 2009 года приняли решение о проведении реорганизации в форме слияния. В результате реорганизации образуется ООО "Альфа", размер уставного капитала которого увеличен на 700 000 руб. за счет нераспределенной прибыли ООО "Гамма". Новая организация зарегистрирована в мае 2009 года.

Согласно передаточному акту, утвержденному в январе 2009 года, стоимость основных средств, получаемых ООО "Альфа" в результате реорганизации, равна 4 000 000 руб. За период с даты утверждения передаточного акта до дня составления заключительной бухгалтерской отчетности ООО "Гамма" начислило амортизацию по этим основным средствам в сумме 550 000 руб.

В феврале 2009 года ООО "Дельта" оплатило юридические услуги, связанные с реорганизацией и фактически оказанные в этом же месяце. Их стоимость составила 30 000 руб. (без учета НДС).

Показатели заключительных бухгалтерских балансов реорганизуемых организаций и вступительного бухгалтерского баланса возникшей компании приведены в табл. 1.

Поскольку за период с момента утверждения передаточного акта до даты регистрации возникшей организации ООО "Гамма" начисляло амортизацию основных средств, ООО "Альфа" в своей вступительной отчетности отражает основные средства, полученные в ходе реорганизации, по стоимости, зафиксированной в передаточном акте, за минусом начисленной за данный период амортизации. То есть во вступительном бухгалтерском балансе ООО "Альфа" по строке 120 "Основные средства" указывает 3 450 000 руб. (4 000 000 руб. - 550 000 руб.).

Размер уставного капитала ООО "Альфа" равен 5 000 000 руб. (1 600 000 руб. + 2 700 000 руб. + 700 000 руб.).

Стоимость чистых активов новой организации составляет 8 200 000 руб. (17 000 000 руб. - 4 000 000 руб. - 4 800 000 руб.). Она превышает величину уставного капитала компании на 3 200 000 руб. (8 200 000 руб. - 5 000 000 руб.). В соответствии с пунктом 19 Методических указаний эта разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе ООО "Альфа" по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Остальные показатели вступительного бухгалтерского баланса возникшая организация формирует путем суммирования соответствующих показателей заключительных бухгалтерских балансов реорганизуемых компаний - ООО "Гамма" и ООО "Дельта".

Затраты на юридические услуги, связанные с реорганизацией и осуществленные ООО "Дельта" в феврале 2009 года (в период с момента утверждения передаточного акта и до даты государственной регистрации новой организации), являются прочими расходами этой компании согласно пункту 12 Методических указаний. В феврале 2009 года в бухгалтерском учете ООО "Дельта" сделаны следующие записи:

Дебет 91 Кредит 60

- 30 000 руб. - отражена стоимость юридических услуг, связанных с реорганизацией;

Дебет 60 Кредит 51

- 30 000 руб. - оплачены юридические услуги;

Дебет 99 Кредит 91

- 30 000 руб. - отражен убыток от внереализационной операции.

В отчете о прибылях и убытках, составленном за I квартал 2009 года, и в отчете о прибылях и убытках за период с января по май 2009 года данные расходы ООО "Дельта" обязано показать обособленно, отдельной строкой.

Таблица 1. Показатели бухгалтерских балансов ООО "Гамма",
ООО "Дельта" и ООО "Альфа"

(в тыс. руб.)

Показатель	Код показателя	Заключительный баланс ООО "Гамма"	Заключительный баланс ООО "Дельта"	Вступительный баланс ООО "Альфа"
Основные средства	120	3450	-	3450
Незавершенное строительство	130	-	8900	8900
Запасы	210	2300	460	2760
Дебиторская задолженность	240	1200	600	1800
Денежные средства	260	50	40	90
Баланс	300	7000	10 000	17 000
Уставный капитал	410	1600	2700	5000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	470	3400	500	3200
Займы и кредиты	610	-	4000	4000
Кредиторская задолженность	620	2000	2800	4800
Баланс	700	7000	10 000	17 000

Обратите внимание.

По какой стоимости отражать ОС, НМА и доходные
вложения в материальные ценности

Если реорганизация проводится в форме слияния или присоединения, сведения об основных средствах, доходных вложениях в материальные ценности и нематериальных активах, полученных в ходе реорганизации, возникшая компания или правопреемник отражает во вступительной бухгалтерской отчетности в той оценке, в которой они указаны в передаточном акте (п. 18 и 24 Методических указаний).

Аналогично поступают и в случае реорганизации в форме разделения или выделения. При этих формах реорганизации имущество, полученное в порядке правопреемства, фиксируется во вступительной отчетности правопреемника (правопреемников) в оценке, определенной в разделительном балансе (п. 31 и 38 Методических указаний).

Но, как правило, между днем утверждения передаточного акта (разделительного баланса) и датой реорганизации проходит какое-то время. В течение этого периода реорганизуемые компании продолжают начислять амортизацию по объектам. То есть остаточная стоимость амортизируемого имущества уменьшается. Данный факт необходимо учесть при формировании вступительной бухгалтерской отчетности. Это прямо указано в пунктах 18, 24, 31 и 38 Методических указаний.

Таким образом, во вступительной бухгалтерской отчетности (в бухгалтерской отчетности на дату прекращения деятельности присоединяющихся юридических лиц) создаваемая организация или правопреемник отражает стоимость названных активов, зафиксированную в передаточном акте или разделительном балансе, за минусом амортизации, начисленной по ним со дня оформления передаточного акта или разделительного баланса до даты реорганизации.

Реорганизация в форме присоединения

Компании, участвующие в реорганизации в форме слияния, заключают договор о слиянии.

При слиянии организации считаются реорганизованными с момента государственной регистрации вновь возникшего юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ).

Если стоимость чистых активов новой организации окажется больше ее уставного капитала, на сумму превышения нужно увеличить нераспределенную прибыль либо уменьшить непокрытый убыток (п. 19 Методических указаний).

При реорганизации в форме присоединения одно или несколько юридических лиц прекращают свою деятельность, а все их права и обязанности передаются другому юридическому лицу, которое было создано ранее (п. 2 ст. 58 ГК РФ).

Присоединяющаяся организация составляет заключительную бухгалтерскую отчетность на день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о прекращении ее деятельности. При этом она закрывает счет учета прибылей и убытков, а суммы чистой прибыли распределяет (направляет на определенные цели) на основании договора о присоединении. Так сказано в пункте 20 Методических указаний.

Все операции, связанные с текущей деятельностью присоединяющейся организации, отражаются в ее бухгалтерском учете и в заключительной бухгалтерской отчетности (п. 22 Методических указаний). Аналогично показываются расходы на реорганизацию, произведенные присоединяющейся организацией в период со дня утверждения передаточного акта до даты внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности.

В бухгалтерском учете компании, к которой присоединяются, обычно изменяется только объем имущества и обязательств и текущий отчетный год не прерывается. Поэтому счет учета прибылей и убытков указанная организация не закрывает и заключительную бухгалтерскую отчетность на дату государственной регистрации прекращения деятельности присоединяемого юридического лица не формирует. Данное правило установлено в пункте 21 Методических указаний.

Бухгалтерская отчетность компании-правопреемника составляется на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней из присоединенных организаций. Она формируется на основании сведений передаточного акта путем построчного объединения числовых показателей заключительной бухгалтерской отчетности присоединяющихся организаций и числовых показателей бухгалтерской отчетности самого правопреемника (п. 23 Методических указаний).

Числовые показатели отчетов о прибылях и убытках правопреемника и присоединяющейся организации, составленных за отчетные периоды до внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности последней, не суммируются. Начиная со дня внесения этой записи в отчете о прибылях и убытках правопреемника отражаются доходы и расходы компании, реорганизованной в форме присоединения.

Обратите внимание.

Если при слиянии или присоединении должник и кредитор совпали

Возможна ситуация, когда в заключительной бухгалтерской отчетности организаций, реорганизуемых в форме слияния или присоединения, числится взаимная дебиторская и кредиторская задолженность. В этом случае нужно руководствоваться пунктом 13 Методических указаний. В нем говорится, что если обязательство прекращается из-за совпадения должника и кредитора в одном лице, то во вступительный бухгалтерский баланс возникшей организации не включаются:

- числовые показатели, отражающие взаимную дебиторскую и кредиторскую задолженность между реорганизуемыми организациями (включая расчеты по дивидендам);

- финансовые вложения одних реорганизуемых организаций в уставные капиталы других реорганизуемых организаций;

- иные активы и обязательства, характеризующие взаимные расчеты реорганизуемых организаций (включая прибыли и убытки в результате взаимных операций).

Пример 2

По решению учредителей ООО "Бета" присоединяется к ООО "Омега". Согласно договору о присоединении уставный капитал ООО "Омега" увеличивается до 12 000 000 руб. за счет добавочного капитала и нераспределенной прибыли присоединяющейся организации. Запись о прекращении деятельности ООО "Бета" была внесена в ЕГРЮЛ в феврале 2009 года.

Показатели бухгалтерских балансов организаций, участвующих в реорганизации, представлены в табл. 2.

Стоимость чистых активов ООО "Омега" после реорганизации составляет 11 800 000 руб. (19 000 000 руб. - 4 200 000 руб. - 3 000 000 руб.). То есть она оказалась меньше величины уставного капитала правопреемника на 200 000 руб. (12 000 000 руб. - 11 800 000 руб.). Руководствуясь пунктом 25 Методических указаний, ООО "Омега" отражает указанную разницу в бухгалтерском балансе, составленном на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности ООО "Бета". По строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" правопреемник указывает 200 000 руб. в круглых скобах.

Остальные показатели бухгалтерского баланса на дату завершения реорганизации ООО "Омега" формирует сложением соответствующих показателей заключительного баланса ООО "Бета" и своего бухгалтерского баланса до реорганизации.

Таблица 2. Показатели бухгалтерских балансов
ООО "Бета" и ООО "Омега"

(в тыс. руб.)

Показатель	Код показателя	Заключительный баланс ООО "Бета"	Бухгалтерский баланс ООО "Омега" до реорганизации	Вступительный баланс ООО "Омега" после реорганизации
Внеоборотные активы (итого по разделу I)	190	4000	600	4600
Оборотные активы (итого по разделу II)	290	11 400	3000	14 400
Баланс	300	15 400	3600	19 000
Уставный капитал	410	8000	1000	12 000
Добавочный капитал	420	400	-	-
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	470	2600	-200	-200
Долгосрочные обязательства (итого по разделу IV)	590	3500	700	4200
Краткосрочные обязательства (итого по разделу V)	690	900	2100	3000
Баланс	700	15 400	3600	19 000

Реорганизация в форме разделения

Разделение организации подразумевает прекращение деятельности юридического лица с передачей всех его прав и обязанностей вновь создаваемым юридическим лицам (п. 3 ст. 58 ГК РФ).

Если стоимость чистых активов правопреемника окажется меньше величины его уставного капитала, разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе правопреемника в разделе "Капитал и резервы" по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в круглых скобках (п. 25 Методических указаний).

Реорганизация в форме разделения считается завершенной с момента государственной регистрации вновь возникших юридических лиц (п. 4 ст. 57 ГК РФ).

Если сумма уставных капиталов возникших организаций превысила уставный капитал реорганизуемой компании, на сумму прироста нужно уменьшить добавочный капитал (строка 420 бухгалтерского баланса) или нераспределенную прибыль (строка 470) новых организаций.

Затраты, связанные с реорганизацией, являются прочими расходами компаний, участвующих в реорганизации, и признаются в том отчетном периоде, в котором фактически имели место (п. 12 Методических указаний).

При реорганизации юридического лица в форме присоединения к нему другого юридического лица первое из них считается реорганизованным с момента внесения в ЕГРЮЛ записи о прекращении деятельности присоединенного юридического лица (п. 4 ст. 57 ГК РФ).

При суммировании показателей бухгалтерской отчетности присоединяющейся организации и правопреемника исключаются числовые показатели, отражающие их взаимные расчеты.

При названной форме реорганизации составляется разделительный баланс. В нем производится разделение числовых показателей бухгалтерской отчетности реорганизуемой компании между возникающими организациями. Никаких записей в бухгалтерском учете реорганизуемого юридического лица не делается (п. 26 Методических указаний). Разделение числовых показателей касается только баланса, показатели отчета о прибылях и убытках делить между новыми компаниями не нужно.

Организация, прекращающая деятельность, закрывает счета учета продаж, прочих доходов и расходов и формирует нераспределенную прибыль (непокрытый убыток). Это делается на день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о возникших компаниях (п. 27 Методических указаний). Затем она составляет заключительную бухгалтерскую отчетность. В соответствии с пунктами 28 и 29 Методических указаний реорганизуемая компания должна отразить в заключительной отчетности все текущие затраты, а также расходы, произведенные ею в период со дня утверждения разделительного баланса до внесения в ЕГРЮЛ записи о регистрации новых организаций.

Вступительная бухгалтерская отчетность каждой новой организации формируется на дату ее государственной регистрации. Она составляется на основании разделительного баланса и заключительной бухгалтерской отчетности реорганизованной компании (п. 30 Методических указаний).

Пример 3

Участники ООО "Стройторг" (уставный капитал - 20 000 000 руб.) решили реорганизовать компанию, разделив ее на две организации - ООО "Строительство" и ООО "Торговля". Уставный капитал ООО "Строительство" составляет 17 000 000 руб., а ООО "Торговля" - 6 000 000 руб. Уставные капиталы новых организаций увеличены по сравнению с уставным капиталом реорганизуемой компании за счет ее нераспределенной прибыли.

В соответствии с разделительным балансом все внеоборотные активы и долгосрочные обязательства полностью переходят к ООО "Строительство". Остальные активы, обязательства и остаток нераспределенной прибыли реорганизуемой компании делятся между ООО "Строительство" и ООО "Торговля" поровну. Показатели заключительных бухгалтерских балансов реорганизуемой компании и вступительных бухгалтерских балансов новых организаций приведены в табл. 3.

Уставные капиталы новых организаций были увеличены за счет нераспределенной прибыли ООО "Стройторг" на 3 000 000 руб. (17 000 000 руб. + 6 000 000 руб. - 20 000 000 руб.) по сравнению с уставным капиталом реорганизуемой компании. Оставшаяся сумма нераспределенной прибыли - 1 000 000 руб. (4 000 000 руб. - 3 000 000 руб.) делится между возникшими организациями поровну. То есть по строкам 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" вступительных бухгалтерских балансов ООО "Строительство" и ООО "Торговля" указывают 500 000 руб. Остальные показатели вступительных балансов новых организаций заполняются с учетом разделительного баланса.

Таблица 3. Показатели бухгалтерских балансов ООО "Стройторг",
ООО "Строительство" и ООО "Торговля"

(в тыс. руб.)

Показатель	Код показателя	Заключительный баланс ООО "Стройторг"	Вступительный баланс ООО "Строительство"	Вступительный баланс ООО "Торговля"
Внеоборотные активы (итого по разделу I)	190	24 000	24 000	-
Оборотные активы (итого по разделу II)	290	16 000	8000	8000
Баланс	300	40 000	32 000	8000
Уставный капитал	410	20 000	17 000	6000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	470	4000	500	500
Долгосрочные обязательства (итого по разделу IV)	590	13 000	13 000	-
Краткосрочные обязательства (итого по разделу V)	690	3000	1500	1500
Баланс	700	40 000	32 000	8000

Реорганизация в форме выделения

Под реорганизацией путем выделения понимается создание одного или нескольких юридических лиц с передачей ему (им) части прав и обязанностей реорганизуемого юридического лица без прекращения деятельности последнего (п. 4 ст. 58 ГК РФ). Как и в случае с разделением юридического лица, при данной форме реорганизации формируется разделительный баланс. В нем отражаются сведения о правопреемстве имущества и обязательств реорганизуемой организации, а также производится разделение числовых показателей ее бухгалтерского баланса. Делить числовые показатели отчета о прибылях и убытках реорганизуемой организации не нужно (п. 34 Методических указаний).

Реорганизуемая организация, из которой выделяется другое юридическое лицо, не прекращает свою деятельность. У нее меняется только объем имущества и обязательств, а текущий отчетный год не прерывается. Следовательно, согласно пункту 33 Методических указаний ей не нужно закрывать счет учета прибылей и убытков на дату реорганизации и формировать заключительную бухгалтерскую отчетность.

Вместе с тем реорганизуемая компания должна составить бухгалтерскую отчетность по состоянию на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о новой организации (организациях). В этой отчетности необходимо отразить (п. 36 и 37 Методических указаний):

- текущие хозяйственные операции и расходы, связанные с реорганизацией и произведенные в период со дня утверждения разделительного баланса до государственной регистрации вновь возникших юридических лиц;

- операции по вводу в действие (эксплуатацию) основных средств.

При выделении из состава организации одного или нескольких юридических лиц к каждому из них переходят права и обязанности реорганизованной организации в соответствии с разделительным балансом (п. 4 ст. 58 ГК РФ).

Если из состава реорганизуемой компании выделяется ее структурное подразделение, при раскрытии информации по выделяемому подразделению в годовой бухгалтерской отчетности она вправе руководствоваться ПБУ.

Если стоимость чистых активов возникшей (реорганизованной) организации окажется больше величины ее уставного капитала, разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе (балансе на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о новой компании) по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (п. 39 Методических указаний).

Условия и порядок реорганизации компании в форме преобразования определяются в решении учредителей о преобразовании (п. 40 Методических указаний).

Расходы, связанные с переоформлением документов из-за смены организационно-правовой формы собственности компании, могут производиться за счет учредителей на основании их решения (п. 41 Методических указаний).

На дату государственной регистрации возникшая организация формирует вступительную бухгалтерскую отчетность. Она составляется на основе разделительного баланса с учетом операций, указанных в пунктах 36 и 37 Методических указаний и должны быть отражены в отчетности реорганизуемой компании.

Пример 4

В составе ООО "Гермес" имеется служба безопасности. Участники организации решили выделить эту службу в отдельное юридическое лицо - ООО "Аргус" с уставным капиталом 2 000 000 руб.

После проведения реорганизации ООО "Гермес" продолжает работать, размер его уставного капитала не меняется и составляет 10 000 000 руб. Уставный капитал ООО "Аргус" формируется за счет передаваемых ему основных средств и инвентаря. В соответствии с разделительным балансом к новой организации переходит также часть дебиторской и кредиторской задолженности ООО "Гермес". Показатели бухгалтерских балансов реорганизуемой компании, сформированных до и после проведения реорганизации, и вступительного баланса новой организации, составленного на основании решения учредителей и разделительного баланса, представлены в табл. 4.

Стоимость чистых активов ООО "Аргус" составляет 2 500 000 руб. (4 000 000 руб. - 1 500 000 руб.). Этот показатель превышает величину уставного капитала организации на 500 000 руб. (2 500 000 руб. - 2 000 000 руб.). Указанная разница отражается во вступительном бухгалтерском балансе ООО "Аргус" по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

Чистые активы ООО "Гермес" после выделения из него ООО "Аргус" оцениваются в 11 300 000 руб. (16 000 000 руб. - 1 200 000 руб. - 3 500 000 руб.). Их стоимость больше уставного капитала организации на 1 300 000 руб. (11 300 000 руб. - 10 000 000 руб.). Эта сумма отражается по строке 470 бухгалтерского баланса ООО "Гермес", составленного на дату внесения в ЕГРЮЛ записи о новой организации.

Таблица 4. Показатели бухгалтерских балансов
ООО "Гермес" и ООО "Аргус"

(в тыс. руб.)

Показатель	Код показателя	Бухгалтерский баланс ООО "Гермес" до реорганизации	Вступительный баланс ООО "Аргус"	Бухгалтерский баланс ООО "Гермес" после реорганизации
Внеоборотные активы (итого по разделу I)	190	11 000	1400	9600
Оборотные активы (итого по разделу II)	290	9000	2600	6400
Баланс	300	20 000	4000	16 000
Уставный капитал	410	10 000	2000	10 000
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	470	3800	500	1300
Долгосрочные обязательства (итого по разделу IV)	590	1200	-	1200
Краткосрочные обязательства (итого по разделу V)	690	5000	1500	3500
Баланс	700	20 000	4000	16 000

Реорганизация в форме преобразования

Преобразование юридического лица представляет собой прекращение его деятельности и образование на его основе юридического лица другой организационно-правовой формы (п. 5 ст. 58 ГК РФ). К вновь возникшему юридическому лицу переходят все права и обязанности реорганизованной компании в соответствии с передаточным актом.

Реорганизуемая организация составляет заключительную бухгалтерскую отчетность на день, предшествующий внесению в ЕГРЮЛ записи о возникшем юридическом лице. На указанную дату она закрывает счет учета прибылей и убытков и распределяет (направляет на определенные цели) чистую прибыль в соответствии с решением учредителей.

Компания, возникшая в результате реорганизации в форме преобразования, формирует вступительную бухгалтерскую отчетность. В нее она переносит показатели заключительной бухгалтерской отчетности реорганизуемой организации (п. 43 Методических указаний).

Все вопросы, связанные с передачей имущества и обязательств правопреемнику при изменении в результате реорганизации организационно-правовой формы собственности, подлежат урегулированию в передаточном акте.

Пример 5

Учредители ЗАО "Восток", уставный капитал которого равен 4 000 000 руб., решили преобразовать организацию в ООО "Прогресс" и уменьшить ее уставный капитал до 1 500 000 руб. Показатели заключительного бухгалтерского баланса ЗАО "Восток" и вступительного бухгалтерского баланса ООО "Прогресс" представлены в табл. 5.

В решении учредителей предусмотрено уменьшение величины уставного капитала правопреемника на 2 500 000 руб. (4 000 000 руб. - 1 500 000 руб.). На эту разницу следует увеличить показатель нераспределенной прибыли вступительного бухгалтерского баланса ООО "Прогресс". Следовательно, по строке 470 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" вступительного баланса возникшая организация отражает 3 300 000 руб. (800 000 руб. + 2 500 000 руб.).

Все остальные показатели вступительного бухгалтерского баланса ООО "Прогресс" формируются путем переноса соответствующих показателей из заключительного бухгалтерского баланса ЗАО "Восток".

Таблица 5. Показатели бухгалтерских балансов
ЗАО "Восток" и ООО "Прогресс"

(в тыс. руб.)

Показатель	Код показателя	Заключительный баланс ЗАО "Восток"	Вступительный баланс ООО "Прогресс"
Внеоборотные активы (итого по разделу I)	190	2000	2000
Оборотные активы (итого по разделу II)	290	7500	7500
Баланс	300	9500	9500
Уставный капитал	410	4000	1500
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)	470	800	3300
Долгосрочные обязательства (итого по разделу IV)	590	600	600
Краткосрочные обязательства (итого по разделу V)	690	4100	4100
Баланс	700	9500	9500

Сложные формы реорганизации

Реорганизация в форме разделения или выделения может проводиться с одновременным слиянием одной или нескольких создаваемых организаций с другим юридическим лицом*(3) либо с одновременным присоединением одной или нескольких вновь образованных организаций к другому юридическому лицу*(4).

До внесения изменений в Методические указания (до 14 сентября 2008 года) порядок формирования бухгалтерской отчетности при указанных многоэтапных формах реорганизации не был регламентирован. Теперь в пункте 9 Методических указаний установлено следующее. Организация, создаваемая путем реорганизации в форме разделения или выделения, должна сформировать вступительную бухгалтерскую отчетность. Затем путем слияния или присоединения к другому юридическому лицу эта организация прекращает свою деятельность. То есть она обязана составить заключительную бухгалтерскую отчетность. Если временной промежуток между указанными этапами реорганизации незначителен и оценка имущества, передаваемого по разделительному балансу, не меняется, вступительная бухгалтерская отчетность данной компании может одновременно являться ее заключительной бухгалтерской отчетностью.

Компания (компании), являющаяся конечным правопреемником при таких сложных формах реорганизации, формирует свою вступительную бухгалтерскую отчетность по общим правилам, предусмотренным для организации, возникшей в результате слияния или присоединения. Об этом говорится в пунктах 17 и 23 Методических указаний.

Е.В. Вайтман,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 3, февраль 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) См. статью "Компания реорганизована: как составить бухгалтерскую отчетность" // РНК, 2008, N 22. - Примеч. ред.

*(2) Изменения в Методические указания были внесены приказом Минфина России от 04.08.2008 N 73н.

*(3) Реорганизация компании в форме разделения или выделения, осуществляемая одновременно со слиянием с другой организацией, считается завершенной с момента государственной регистрации юридического лица, создаваемого путем реорганизации в форме слияния.

*(4) При реорганизации в форме разделения или выделения, проводимой одновременно с присоединением к другому юридическому лицу, в ЕГРЮЛ сначала вносится запись о государственной регистрации компании, создаваемой путем реорганизации в форме разделения или выделения, а затем - запись о прекращении ее деятельности.