Отчитываемся по налогу на доходы физических лиц (И. Зернова, "Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2009 г.)

Отчитываемся по налогу на доходы физических лиц

Обязанность учреждений представлять в инспекцию по месту своего учета сведения о выплаченных физическим лицам доходах и суммах начисленного и удержанного налога на доходы физических лиц (НДФЛ) предусмотрена Налоговым кодексом. Поскольку срок подачи этих сведений не за горами, в этой статье рассмотрим основные моменты, связанные с их заполнением и представлением.

Положения Налогового кодекса
о представлении отчетности по НДФЛ

В соответствии со ст. 207 НК РФ плательщиками НДФЛ признаются физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации.

Согласно п. 1 ст. 226 НК РФ обязанность по его исчислению, удержанию у налогоплательщика и уплате суммы налогов возложена на налоговых агентов, которыми, в частности, признаются организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы.

Таким образом, уплата начисленного НДФЛ производится за счет средств физических лиц (работников), что не допускает его уплату за счет средств учреждения (п. 9 ст. 226 НК РФ).

Отсюда следует, что учреждения обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов физического лица при их фактической выплате и перечислить ее в бюджет. В том случае, если учреждению не предоставляется возможности его удержать, оно обязано в течение одного месяца с момента возникновения соответствующих обстоятельств письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумме задолженности налогоплательщика. Невозможностью удержать налог, в частности, признаются случаи, когда заведомо известно, что период, в течение которого может быть удержана сумма начисленного налога, превысит 12 месяцев.

Пунктом 2 ст. 230 НК РФ предусмотрено представление в налоговый орган по месту учета учреждения сведений о доходах физических лиц и суммах начисленных и удержанных налогов.

Поскольку налоговым периодом по НДФЛ признается календарный год, то вышеуказанные сведения должны быть поданы в налоговый орган до 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом.

Эти сведения представляются по утвержденной Приказом ФНС РФ от 13.10.2006 N САЭ-3-04/706@ форме "Справка о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ за 200_ год" (далее - Справка).

Этим же приказом утверждены Рекомендации по заполнению сведений о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ "Справка о доходах физического лица за 200_ год" (далее - Рекомендации по заполнению сведений).

*

Пунктом 2 ст. 230 НК РФ не предусмотрена обязанность учреждений по представлению сведений о выплаченных доходах индивидуальным предпринимателям за приобретенные у них товары, продукцию или выполненные работы (оказанные услуги) в том случае, если эти индивидуальные предприниматели предъявили документы, подтверждающие их государственную регистрацию в качестве предпринимателей без образования юридического лица и постановку на учет в налоговых органах.

*

Данные для заполнения Справки берутся из Налоговой карточки по форме 1-НДФЛ, утвержденной Приказом МНС РФ от 31.10.2003 N БГ-3-04/583 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц за 2003 год".

Как видно из названия данной формы, ее применение распространялось на 2003 год. Однако Письмом Минфина РФ от 30.11.2006 N 03-05-01-04/322 указано, что начиная с 2003 года до утверждения им новой формы учет доходов, полученных физическими лицами, производится с применением карточки 1-НДФЛ, утвержденной вышеуказанным приказом. Таким образом, поскольку до сих пор Минфином не утверждена новая ее форма, учет доходов физических лиц осуществляется по этой форме.

Форма N 1-НДФЛ является первичным документом налогового учета и предназначена для учета персонально по каждому налогоплательщику - физическому лицу:

- доходов, полученных им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходов в виде материальной выгоды, подлежащих включению в налоговую базу для исчисления сумм налога на доходы физических лиц;

- налоговой базы отдельно по каждому виду доходов, в отношении которых установлены различные налоговые ставки;

- суммы налоговых вычетов, уменьшающих налоговую базу;

- сумм исчисленного и удержанного налога по каждому виду налоговой базы и общей суммы налога, исчисленной и удержанной за текущий налоговый период;

- сумм доходов, полученных от реализации имущества, принадлежащего ему на праве собственности, независимо от вида имущества и суммы полученного дохода;

- результатов перерасчета налоговой базы и суммы налога за прошлые налоговые периоды, произведенного в отчетном налоговом периоде.

Порядок представления сведений в налоговые органы

Пунктом 2 ст. 230 НК РФ предусмотрено, что сведения представляются в налоговые органы на магнитных носителях или с использованием средств телекоммуникаций. Сведения в электронном виде должны быть подготовлены в формате, содержащемся в приложении к Приказу N САЭ-3-04/706@.

Данным пунктом также предусмотрено, что учреждения могут представлять эти сведения на бумажных носителях в случаях, когда численность физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, не превышает 10 человек. Кроме того, налоговые органы в исключительных случаях с учетом специфики деятельности либо особенностей местонахождения учреждений могут разрешить отдельным организациям представлять сведения о доходах физических лиц на бумажных носителях.

По общеустановленному правилу, изложенному в п. 2 ст. 230 НК РФ, подача учреждениями сведений о доходах физических лиц производится в налоговый орган по месту их учета.

Налоговым кодексом не урегулирован порядок представления в налоговый орган сведений о доходах, полученных сотрудниками обособленных подразделений, поэтому ФНС издано Письмо от 29.12.2008 N ШС-6-3/979 "О представлении сведений о доходах физических лиц", которым направлено к использованию в работе Письмо Минфина РФ от 03.12.2008 N 03-04-07-01/244.

Указанным письмом даны по этому поводу следующие разъяснения. На обязанность учреждения, в состав которого входят обособленные подразделения, расположенные на территории РФ, встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения (если оно не состоит на учете в налоговом органе по месту их нахождения), указано в п. 1, 2, 4 ст. 83 НК РФ. В случае если несколько обособленных подразделений организации находятся в одном муниципальном образовании на территориях, подведомственных разным налоговым органам, постановка организации на учет может быть осуществлена налоговым органом по месту нахождения одного из ее обособленных подразделений, определяемому организацией самостоятельно.

Обязанность учреждения представлять сведения о доходах физических лиц в налоговый орган по месту своего учета корреспондирует с обязанностью уплачивать совокупную сумму налога, исчисленную и удержанную им у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, по месту своего учета в налоговом органе.

Согласно п. 7 ст. 226 НК РФ российские организации, имеющие обособленные подразделения, обязаны перечислять исчисленные и удержанные суммы налога как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

На основании вышеуказанного в письме сделан вывод, что сведения о доходах физических лиц могут представляться учреждением, имеющим обособленные подразделения, в налоговые органы по месту своего нахождения, а его обособленным подразделением - по месту нахождения обособленного подразделения, в котором работникам этого подразделения производится начисление и выплата дохода.

Порядок заполнения формы N 2-НДФЛ

Как было отмечено выше, заполнение формы N 2-НДФЛ производится в соответствии с Рекомендациями по заполнению сведений. Поскольку форма N 2-НДФЛ включает пять разделов, этими рекомендациями даются разъяснения конкретно по каждому из них.

Напомним названия этих разделов:

- "Данные о налоговом агенте";

- "Данные о физическом лице - получателе доходов";

- "Доходы, облагаемые по ставке ___ %";

- "Стандартные и имущественные налоговые вычеты";

- "Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода".

Начинают заполнять Справку с заголовка, в котором указывается налоговый период, то есть год, в котором получены доходы, исчислен и удержан налог. Далее приводятся номер Справки о доходах, дата ее заполнения и номер инспекции ФНС, в которую представляются подготовленные формы N 2-НДФЛ. И лишь потом заносят в Справку информацию, предусмотренную каждым ее разделом. То, что следует указывать в каждом разделе, представим ниже в таблицах.

Данные о налоговом агенте

Пункт	Наименование показателей	Что указывается
1.1	ИНН/КПП организации	Отражаются ИНН и КПП налогоплательщика. В случае если сведения о доходах заполняются организацией на работников ее обособленного подразделения, в данном пункте после ИНН через разделитель указывается КПП по месту нахождения обособленного подразделения организации
1.2	Наименование организации	Указывается сокращенное наименование (в случае отсутствия - полное наименование) организации согласно его написанию в ЕГРН. Содержательная часть наименования (его аббревиатура или название, например "средняя общеобразовательная школа N 241") располагается в начале строки
1.3	Код ОКАТО	Указывается код ОКАТО, на территории которого находится организация или обособленное подразделение организации, где оборудовано стационарное рабочее место того работника, на которого заполняется Справка
1.4	Телефон	Указывается контактный телефон налогового агента, по которому в случае необходимости может быть получена справочная информация, касающаяся вопросов налогообложения данного налогоплательщика, а также учетных данных этого налогового агента и отсутствии у налогоплательщика контактного телефона данный реквизит не заполняется

Данные о физическом лице - получателе доходов

Пункт	Наименование показателей	Что указывается
2.1	ИНН физического лица (получателя дохода)	В этой строке отражается идентификационный номер налогоплательщика - физического лица, который указан в документе, подтверждающем его постановку на налоговый учет в налоговом органе РФ. При его отсутствии данный реквизит не заполняется
2.2	Фамилия, имя, отчество	Фамилия, имя и отчество физического лица - налогоплательщика указываются без сокращений в соответствии с документом, удостоверяющим личность. Для иностранных физических лиц допускается при написании использование букв латинского алфавита. Отчество может отсутствовать, если оно не указано в документе, удостоверяющем личность налогоплательщика
2.3	Статус (1 - резидент или 2 нерезидент)	Резидентами признаются физические лица, находящиеся на территории России не менее 183 дней в течение 12 месяцев подряд (то есть в расчет принимаются и месяцы проживания, предшествующие текущему календарному году) (п. 2 ст. 207 НК РФ). Этот период не прерывается на время выезда за пределы РФ для краткосрочного (менее 6 месяцев) лечения или обучения
2.4	Дата рождения	Дата рождения (число, месяц, год) указывается путем последовательной записи данных арабскими цифрами
2.5	Гражданство (код страны)	В данной строке отражается код страны, гражданином которой является физическое лицо. Код страны выбирается из Общероссийского классификатора стран мира (ОКСМ) (код России - 643). При отсутствии у физического лица гражданства указывается код 999
2.6	Код документа, удостове- ряющего личность	Указывается код документа, удостоверяющего личность физического лица. Например: - код 03 - свидетельство о рождении для лиц, не достигших возраста 14 лет; - код 07 - военный билет для солдат, матросов, сержантов, старшин; - код 10 - паспорт иностранного гражданина; - код 21 - паспорт гражданина РФ; - код 91 - иные документы
2.7	Серия, номер документа	В данной строке указываются реквизиты документа, удостоверяющего личность налогоплательщика, соответственно, серия и номер документа, знак "N не проставляется
2.8	Адрес места жительства в РФ	В данной строке указывается полный адрес постоянного места жительства налогоплательщика на основании документа, удостоверяющего его личность, либо иного документа, подтверждающего адрес места жительства. При отсутствии одного из элементов адреса отведенное для этого элемента поле не заполняется и в Справке может отсутствовать
2.9	Адрес в стране прожива- ния	Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также иностранных граждан указывается адрес места жительства в стране постоянного проживания

Доходы, облагаемые по ставке ___ %

В этом разделе Справки отражается информация о доходах налогоплательщика, облагаемых НДФЛ по одной и той же ставке.

В заголовке разд. 3 Справки указывается ставка НДФЛ, применительно к которой заполняется Справка (13%, 30%, 9%, 35% или ставка, установленная в соответствующем соглашении об избежании двойного налогообложения). Далее последовательно отражаются суммы доходов, полученные физическим лицом в налоговом периоде, отдельно по каждому полученному доходу по месяцам в хронологическом порядке.

Группировка основных видов доходов физических лиц - налоговых резидентов, облагаемых по ставке НДФЛ 13%, приведена в таблице.

Вид дохода	Код дохода
Вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей; денежное содержание и иные налогооблагаемые выплаты военнослужащим и приравненным к ним категориям физических лиц (кроме выплат по договорам гражданско-правового характера и авторских вознаграждений)	2000
Выплаты по договорам гражданско-правового характера (за исключением авторских вознаграждений)	2010
Суммы отпускных выплат	2012
Авторские вознаграждения (вознаграждения) за создание музыкальных произведений: музыкально-сценических произведений (опер, балетов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, камерных произведений, произведений для духового оркестра, оригинальной музыки для кино-, теле- и видеофильмов и театральных постановок	2205
Пособия по временной нетрудоспособности	2300
Стоимость подарков	2720
Материальная помощь, оказываемая работодателями своим работникам, а также бывшим своим работникам, уволившимся в связи с выходом на пенсию по инвалидности или по возрасту	2760

По доходам физического лица, не являющегося налоговым резидентом Российской Федерации, представляется одна Справка, так как все доходы этой категории налогоплательщиков облагаются НДФЛ по одной ставке - 30%.

Напротив тех видов доходов, в отношении которых предусмотрены профессиональные налоговые вычеты, или доходов, подлежащих налогообложению не в полном размере согласно п. 28 ст. 217 НК РФ, приводятся код и сумма соответствующего вычета.

*

Стандартные налоговые вычеты, установленные ст. 218 НК РФ, а также имущественный налоговый вычет, предусмотренный пп. 2 п. 1 ст. 220 НК РФ, в данном разделе не отражаются (разд. 3 Рекомендаций по заполнению Справки).

*

Стандартные и имущественные налоговые вычеты

Данный раздел заполняется в том случае, если налогоплательщику - физическому лицу предоставлялись стандартные или имущественные налоговые вычеты. Напомним, что право на их получение возникает при соблюдении условий, установленных ст. 218 и 220 НК РФ. Основные виды вычетов представлены в таблице.

Вид стандартного налогового вычета, установленный ст. 218 НК РФ	Код вычета
600 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, на учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет - родителям, супругам родителей	101
1 200 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, на учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет - вдове (вдовцу), одинокому родителю, опекуну или попечителю, приемным родителям	102
400 руб. на налогоплательщика, не относящегося к категориям, перечисленным в пп. 1, 2 п. 1 ст. 218 НК РФ	103
1 200 руб. на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, на учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента, курсанта в возрасте до 24 лет, являющегося инвалидом I или II группы, - родителям	106
2 400 руб. на каждого ребенка-инвалида в возрасте до 18 лет, на учащегося очной формы обучения, аспиранта, ординатора, студента в возрасте до 24 лет, являющегося инвалидом I или II группы, - вдове (вдовцу), одинокому родителю, опекуну или попечителю, приемным родителям	107
Вид имущественного налогового вычета, установленный ст. 220 НК РФ	Код вычета
Сумма, израсходованная налогоплательщиком на новое строительство либо приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них (кроме сумм, направленных на погашение процентов по целевым займам (кредитам) и фактически израсходованных на новое строительство или приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них), в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов в пределах 1 млн руб.	311
Сумма, направленная на погашение процентов по целевым займам (кредитам), полученным от кредитных и иных организаций Российской Федерации, и фактически израсходованная налогоплательщиком на новое строительство или приобретение на территории Российской Федерации жилого дома, квартиры или доли (долей) в них	312

Общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода

В данном разделе отражаются общие суммы дохода и налога по итогам налогового периода, при этом п. 5.5-5.10 заполняются только при наличии соответствующих данных.

Пункт	Наименование показателей	Что указывается
5.1	Общая сумма дохода	Указывается общая сумма дохода по итогам налогового периода, без учета налоговых вычетов. Данный пункт заполняется путем суммирования доходов, отраженных в разд. 3 Справки
5.2	Облагаемая сумма дохода	Указывается облагаемая сумма дохода
5.3	Сумма налога исчисленная	Отражается общая сумма налога, исчисленного по ставке, указанной в разд. 3 Справки, по итогам налогового периода
5.4	Сумма налога удержанная	Отражается общая сумма удержанного налога за налоговый период
5.5	Сумма возврата налога по пересчету с доходов прошлых лет	Указывается сумма произведенного возврата налога по пересчету с доходов прошлых лет
5.6	Сумма, зачтенная при уплате налога по пере- счету с доходов прошлых лет	Отражаются суммы, зачтенные либо удержанные при уплате налога по перерасчету с доходов прошлых лет
5.7	Сумма, удержанная при уплате налога по пере- счету с доходов прошлых лет
5.8	Задолженность по налогу за налогоплательщиком	Указывается сумма данной задолженности
5.9	Сумма налога, излишне удержанная налоговым агентом	Отражается сумма налога, излишне удержанная налоговым агентом
5.10	Сумма налога, переданная на взыскание в налоговый орган	Указывается сумма налога, переданная на взыскание в налоговый орган в соответствии с п. 5 ст. 226 НК РФ

Перерасчет НДФЛ

В Письме Минфина РФ от 09.07.2008 N 3-5-04/238@ "О порядке заполнения Справки о доходах физического лица по форме 2-НДФЛ" указано, что при заполнении Справки доходы отражаются в тех месяцах налогового периода, в которых они были фактически выплачены.

В случае отзыва налогоплательщика из отпуска учреждение производит перерасчет суммы отпускных и, соответственно, удержанной ранее суммы НДФЛ. Начисленные ранее суммы отпускных и соответствующие суммы налога сторнируются, а за фактически отработанные дни начисляется заработная плата и исчисляется налог.

В письме приведены разъяснения, как нужно поступить в этом случае учреждению:

- если Справка была представлена в налоговый орган до произведенного перерасчета сумм отпускных выплат, например когда отпуск выпадает на конец одного и начало другого налогового периода, то в таком случае представляется уточненная Справка за истекший налоговый период;

- если перерасчет сумм отпускных выплат произведен до представления справок о доходах, справки представляются в установленные законодательством сроки с учетом перерасчета.

Ответственность за непредставление сведений
по форме N 2-НДФЛ

Пунктом 1 ст. 126 НК РФ предусмотрена налоговая ответственность за непредставление справок по форме N 2-НДФЛ в установленный срок. Так, непредставление учреждением по этому основанию документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом и иными актами законодательства о налогах и сборах, в налоговые органы, влечет взыскание штрафа в размере 50 руб. за каждый непредставленный документ.

И. Зернова,

редактор журнала "Бюджетные учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2009 г.