Вопрос: Облагаются ли НДФЛ суммы оплаты лечения ребенка работника в организации, уплачивающей единый налог на вмененный доход? ("Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2009 г.)

Облагаются ли НДФЛ суммы оплаты лечения ребенка работника в организации, уплачивающей единый налог на вмененный доход?

Для ответа на поставленный вопрос обратимся к п. 10 ст. 217 НК РФ, согласно которому суммы, уплаченные работодателями, оставшиеся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций, за лечение и медицинское обслуживание своих работников, их супругов, их родителей и их детей, не облагаются НДФЛ. Данное правило справедливо при выполнении определенных условий (медицинское учреждение должно иметь соответствующую лицензию; в наличии должны быть документы, подтверждающие фактические расходы на лечение и медицинское обслуживание), основным из которых является наличие у организации прибыли. В Письме от 09.11.2007 N 18-11/3/106857@, например, столичные налоговики так и отметили: при этом средства, необходимые для оплаты лечения и медицинского обслуживания, должны формироваться после уплаты налога на прибыль (см. также письма Минфина России от 21.10.2008 N 03-04-06-01/311, от 01.06.2005 N 03-05-01-04/170).

Организация-"вмененщик" плательщиком налога на прибыль не является, следовательно, суммы компенсаций своим работникам расходов по оплате их (и их родственников) лечения и медицинского обслуживания, выплачиваемые этими работодателями, не подпадают под действие п. 10 ст. 217 НК РФ и подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке.

Такого же мнения в отношении "спецрежимников" придерживаются и специалисты Минфина, о чем свидетельствует Письмо от 05.07.2004 N 03-03-05/2/44.

А ведь не так давно (в частности, до 01.01.2008) аналогичная проблема возникала у "спецрежимников" и в отношении применения льготы по НДФЛ (п. 9 ст. 217 НК РФ) при полной или частичной компенсации работникам стоимости путевок в санаторно-курортные и оздоровительные организации, находящиеся на территории РФ (см., например, Письмо Минфина России от 07.11.2005 N 03-03-04/1/340). И, надо сказать, она прекрасно разрешалась в суде. Приведем некоторые примеры.

Предметом рассмотрения арбитров в Постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2005 N 14324/04 явилась ситуация, когда организация-"спецрежимник"*(1) оплатила сотруднику стоимость санаторно-курортной путевки из средств, оставшихся после уплаты единого налога, а налоговый орган посчитал, что организация не вправе применить указанную льготу, поскольку не является плательщиком налога на прибыль.

Судебная инстанция отметила, что ст. 217 НК РФ предусмотрен перечень не подлежащих налогообложению доходов физических лиц, а не организаций-работодателей. В противном случае физические лица, работающие в организациях, применяющих УСНО, ставятся в неравное положение по отношению к физическим лицам, работающим в организациях с общей системой налогообложения, чем нарушается принцип всеобщности и равенства налогообложения, закрепленный в п. 1 ст. 3 НК РФ.

Кроме того, применение обществом "упрощенки" и определение для этой цели специального объекта налогообложения не лишают общество права производить выплаты за счет средств, оставшихся в его распоряжении после уплаты единого налога.

Учитывая изложенное, ВАС РФ подтвердил правомерность действий организации. (Аналогичные решения были приняты также ФАС ВВО в Постановлении от 22.06.2006 N А11-14738/2005-К2-18/486, ФАС ПО в Постановлении от 08.08.2006 N А55-36542/05.)

Позже Федеральный закон от 24.07.2007 N 216-ФЗ названную норму кодекса подправил*(2), прямо указав на возможность освобождения от налогообложения указанных компенсаций организациями (индивидуальными предпринимателями), применяющими специальные налоговые режимы.

К чему, спросите вы, такие сравнения, вроде бы речь идет несколько о другой норме? Дело в том, что к положениям, закрепленным п. 10 ст. 217 НК РФ, на наш взгляд, должен быть применен аналогичный подход. (Во всяком случае, выводы судей тому свидетельство.)

Так, в Постановлении от 20.11.2006 N А56-48569/2005 ФАС СЗО рассмотрел следующее дело. Организация не удержала НДФЛ с сумм оплаты за работника медицинских услуг, поскольку, по ее мнению, общество произвело данную оплату за счет чистого дохода, оставшегося в его распоряжении после уплаты единого налога в связи с применением УСНО, следовательно, не подлежащего обложению НДФЛ на основании п. 10 ст. 217 НК РФ.

Налоговая инспекция заняла иную позицию: организация-"спецрежимник" не вправе при налогообложении доходов физических лиц использовать указанную льготу, поскольку норма, установленная п. 10 ст. 217 НК РФ, говорит о суммах, оставшихся в распоряжении работодателей после уплаты налога на прибыль.

Признавая недействительным решение налоговой инспекции, суд исходил из принципа всеобщности и равенства налогообложения (п. 1 ст. 3 НК РФ).

Статьей 217 НК РФ предусмотрен перечень не подлежащих налогообложению доходов физических лиц, а не организаций-работодателей. Следовательно, при применении нормы, содержащейся в п. 10 ст. 217 НК РФ, в зависимости от режима налогообложения физические лица, работающие в организациях, применяющих УСНО, ставятся в неравное положение по отношению к физическим лицам, работающим в организациях с общей системой налогообложения, чем нарушается вышеназванный принцип.

Подводя итог сказанному, отметим следующее. "Вмененщик" не уплачивает налог на прибыль, в связи с чем льготой, предусмотренной п. 10 ст. 217 НК РФ (буквальное его прочтение), он воспользоваться не может. Однако указанная норма кодекса ставит физических лиц - работников организаций, применяющих специальные налоговые режимы, в неравное положение по сравнению с "прибыльными" работниками. В связи с чем налогоплательщик может попытаться отстоять свою позицию, которая неизбежно приведет в суд. Тогда на вооружение надо взять положения п. 2 ст. 3 НК РФ (налоги и сборы не могут иметь дискриминационный характер), п. 7 ст. 3 НК РФ (все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика), а также выводы, сделанные в приведенных в качестве примеров постановлениях.

Н.Н. Луговая,

эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение"

1 января 2009 г.

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2009 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Здесь и далее речь пойдет об организациях, применяющих УСНО. Однако суть вопроса от этого не меняется.

*(2) В пункте 9 ст. 217 НК РФ отмечено: суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей: предоставляемые за счет средств организаций (ИП), если расходы по такой компенсации (оплате) в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций, за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ, за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации (индивидуальные предприниматели) применяют специальные налоговые режимы, не облагаются НДФЛ.