Комментарий к Закону Московской области от 12.02.2009 N 10/2009-03 "О дополнении Закона Московской области "О Льготном налогообложении в Московской области" статьей 26.3 "Льготы, предоставляемые организациям, имеющим нематериальные активы" и статьей 26.4 "Льготы, предоставляемые инвесторам, осуществляющим инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений в объекты недвижимости" (М.Ю. Лоскутова, "Московский бухгалтер", N 6, март 2009 г.)

Комментарий к Закону Московской области от 12.02.2009 N 10/2009-03 "О дополнении Закона Московской области "О Льготном налогообложении в Московской области" статьей 26.3 "Льготы, предоставляемые организациям, имеющим нематериальные активы" и статьей 26.4 "Льготы, предоставляемые инвесторам, осуществляющим инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений в объекты недвижимости"

Пунктом 3 статьи 56 Налогового кодекса субъектам Федерации дано право устанавливать льготы по региональным налогам. Разумеется, такая инициатива должна реализоваться исключительно в рамках главного налогового закона, не составляя ему противоречие. Так, в Подмосковье функционирует Закон Московской области от 24.11.2004 N 151/2004-03 "О льготном налогообложении в Московской области"(далее - Закон N 151/ 2004-03), определяющий привилегии отдельным хозяйствующим субъектам. Опубликованным документом перечень избранных пополнился организациями, имеющими нематериальные активы, а также инвесторами, осуществляющими инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений в объекты недвижимости.

Примечательно, что в первоначальной своей версии, когда законопроект только вносился на рассмотрение в областную Думу (кстати, инициатором данного проекта был сам губернатор), предполагаемые льготы были куда более выгодными для налогоплательщиков. Например, привилегии для подмосковных организаций, имеющих нематериальные активы, планировалось выразить в льготе по налогу на прибыль в размере 1 процентного пункта за каждые 5,75% прибыли, затраченных на поставленные на баланс в отчетном (налоговом) периоде НМА (4-процентные рамки были также оговорены). Что касается инвесторов, то для них снижение налогового бремени предполагалось осуществить за счет льготы по налогу на прибыль в виде уменьшения ставки на 4 процентных пункта без каких-либо ограничений, кроме объема капитальных вложений, который должен составлять не менее 500 миллионов рублей. Именно такая обнадеживающая информация была представлена на официальном сайте Правительства Московской области. В конечной редакции, которая и была принята в качестве Закона Московской области от 12.02.2009 N 10/2009-03 (далее - Закон N 10/ 2009-03), правила льготирования претерпели значительные изменения.

Итак, разберемся, как подпавшим под указанные налоговые послабления хозяйствующим субъектам использовать льготы?

НМА дарует льготы

Согласно пункту 1 Закона N 10/2009-03 в разряд льготников попали зарегистрированные и состоящие на учете в Подмосковье компании, обладающие нематериальными активами. Данным организациям позволено уплачивать налог на прибыль в пониженном размере. Так, согласно статье 26.3 Закона N 10/2009-03 ставка подлежащего уплате налога может быть уменьшена на 20 процентов от фактической стоимости принятых к бухгалтерскому учету в налоговом периоде НМА, но не более чем на 4 процентных пункта. Несмотря на столь "сложное" объяснение, фактически под льготой подразумевается, что сам налог может быть снижен на сумму, равную 20 процентам стоимости нематериальных активов, но полученное значение не должно превышать размер налога, как если бы он исчислялся исходя из 16 процентов (разумеется, 4-процентное снижение осуществляется в части налога, зачисляемого в бюджет субъекта).

Поскольку речь заходит о налоговых льготах, ограничений не избежать. В данном случае их оказалось предостаточно.

Прежде всего льгота по налогу на прибыль недоступна в отношении таких НМА, как право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование. Кроме того, в ранг привилегированных могут быть отнесены лишь те активы, которые признаются в налоговом учете амортизируемым имуществом. Напомним, что в силу пункта 3 статьи 257 Налогового кодекса таковыми считаются приобретенные или созданные результаты "умственной" деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации более 12 месяцев. Причем, если в течение года с момента принятия данных средств к бухгалтерскому учету налогоплательщик, применявший подмосковные льготы по налогу на прибыль, передаст данные НМА третьему лицу, то ему придется пересчитать налог по общепринятой ставке. Логично, что вновь рассчитанная сумма налога окажется больше, нежели исчисленная исходя из пониженной ставки. Полученную разницу придется уплатить в бюджет. Причем законодатели требуют, что бы помимо нее были перечислены еще и пени.

Кроме указанных требований, законодатели предъявляют еще одно обстоятельство пользования региональной льготой: высвобожденные средства должны быть направлены на развитие организации в соответствии с пунктом 10 статьи 4 Закона N 151/2004-03. В свою очередь, указанная норма предполагает, что при соблюдении данных условий расходами налогоплательщиков на указанные цели признаются затраты на освоение новых производств и проверку их готовности к вводу в эксплуатацию, издержки на совершенствование технологии и организации производства, инвестиции на новое строительство, реконструкцию, расширение, техническое перевооружение, модернизацию основных фондов и так далее.

Обратите внимание: как по применению льготных ставок, так и по использованию высвобождаемых благодаря данной привилегии средств придется отчитаться, для чего финансовым и налоговым ведомствами разработаны соответствующие формы расчетов. Так, приказом Министерства финансов Московской области и Управления ФНС России по Московской области от 29.11.2007 N 103/01-01-24/185 утверждена форма 1 "Отчет об использовании средств, высвобожденных у организации в результате использования налоговых льгот", предоставляемая каждой организацией, которая претендует на использование льгот, установленных Законом N 151/2004-03. Причем в данном случае не имеет никакого значения, к какой именно категории пытается примкнуть фирма для получения льготы.

Остальные же формы соответствуют каждому из поименованных в Законе N 151/2004-03 оснований. На данный момент финансовое и налоговое ведомства пока не разработали шаблоны для расчета налога на прибыль новоиспеченных льготных оснований. Тем не менее представляется логичным, что форму 1 желающим воспользоваться налоговыми поблажками предоставлять все-таки придется. Та же участь ожидает и следующую категорию налогоплательщиков: инвесторов, осуществляющих инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений в объекты недвижимости.

Капвложения в инвестиции

Согласно привнесенной в Закон N 151/2004-03 статье 26.4 юридические лица, зарегистрированные на территории Московской области и состоящие на учете в налоговых органах Подмосковья, осуществляющие инвестиционную деятельность в форме капитальных вложений в объекты недвижимости, имеют право на льготное налогообложение прибыли. Подобное послабление представляет собой снижение ставки налога на прибыль на 4 процентных пункта, но не более чем на 2,2 процента от общего объема капитальных вложений в объект недвижимости. Опять-таки понять с первого прочтения данной законодательной нормы порядок расчета налоговой льготы достаточно сложно. Представляется, что привилегия заключается в следующем: указанные налогоплательщики могут снизить рассчитанный исходя из ставки 20 процентов налог на сумму, составляющую 2,2 процента от инвестированных средств. При этом сумма налога к уплате не должна оказался меньше, чем если бы она была рассчитана исходя из ставки 16 процентов (в казну Московской области должен перечисляться налог, рассчитанный по ставке 14%). То есть само снижение не должно суммарно превышать 4 процента от базы по налогу на прибыль.

Пример

Подмосковная компания "Альфа" инвестировала в объект стоимостью 510 млн руб. в форме капитальных вложений:

- 250 тыс. руб. (ситуация 1);

- 150 тыс. руб. (ситуация 2).

База по налогу на прибыль за налоговый период составляет 120 тыс. руб.

Определим сумму капитальных вложений, на которую "Альфа" может снизить налог на прибыль в ситуации 1:

250 000 руб. х 2,2% = 5500 руб.

120 000 руб. х 4% = 4800 руб.

Из расчетов видно, что 2,2% от общего объема капитальных вложений в объект недвижимости оказались больше суммы налога на прибыль, исчисленной по ставке 4%. Поскольку в законе оговорено, что льгота предоставляется в виде снижения ставки налога на прибыль на 4 процентных пункта, "Альфа" сможет уменьшить налог на 4800 рублей. То есть расплатиться с бюджетом по ставке 16%.

При этом в федеральный бюджет следует перечислить 2400 руб. (120 000 х 2%), а в региональный - 16 800 руб. (120 000 х 18% - 4800 или 120 000 х 14%).

Определим сумму капитальных вложений, на которую "Альфа" может снизить налог на прибыль в ситуации 2:

150 000 руб. х 2,2% = 3300 руб.

Таким образом, 2,2% от общего объема капитальных вложений в объект недвижимости оказались меньше суммы налога на прибыль, исчисленной по ставке 4%. Но так как законом предусмотрено, что льгота в виде снижения ставки налога на прибыль должна быль не более чем 2,2% от общего объема капвложений, "Альфа" сможет снизить налог на прибыль лишь на 3300 рублей. То есть в федеральный бюджет, как и в предыдущей ситуации, следует перечислить 2400 руб., а в региональный - 18 300 руб. (120 000 х 18% - 3300).

Разумеется, льготы распространяются не на всех инвесторов. Так, в силу пункта 2 статьи 26.4 Закона N 151/2004-03 данным правом не обладают компании, осуществившие капитальные вложения в объекты жилищного строительства. Но даже когда направленность инвестиционной деятельности совпадает с заявленной в законе как льготная, совсем не обязательно, что льготный характер будут иметь сами вложения. Так, в указанной норме говорится, что уменьшение ставки производится при вводе в эксплуатацию объекта недвижимости стоимостью не менее 500 миллионов рублей. Обратите внимание, что в данном случае речь идет именно о стоимости объекта, в который осуществляются капитальные вложения, а не о сумме самих инвестиций. При этом статьей 1 Закона от 25.02.99 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" под капитальными вложениями подразумеваются инвестиции в основной капитал (основные средства), в том числе затраты на новое строительство, расширение, реконструкцию и техническое перевооружение действующих предприятий, приобретение машин, оборудования, инструмента, инвентаря, проектно-изыскательские работы и другие затраты.

При этом налоговые льготы предоставляются по итогам налогового периода, в котором объект недвижимости введен в эксплуатацию.

М.Ю. Лоскутова,

эксперт "МБ"

"Московский бухгалтер", N 6, март 2009 г.