Комментарий к письму Минфина РФ от 26.02.2009 N 03-03-06/1/96 (О.В. Филимонова, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 8, апрель 2009 г.)

Комментарий к письму Минфина РФ от 26.02.2009 N 03-03-06/1/96

В соответствии с абз. 4 пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ (в редакции Федерального закона от 22.07.2008 N 158-ФЗ) с 1 января 2009 года суточные относятся к расходам на командировки в полном объеме.

Казалось бы, снятие ограничения по суточным в целях исчисления налога на прибыль позволяет организациям установить любые размеры компенсации питания сотрудников при их направлении в служебную командировку. Однако это не так.

Напомним, что при определении порядка и размера возмещения дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), нужно руководствоваться положениями п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть расходы должны быть обоснованны и документально подтверждены, а также произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следует отметить, что в соответствии с п. 6 Положения об особенностях направления работников в служебные командировки, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749, руководитель командирующей организации должен сформулировать цель командировки (указывается в служебном задании) - она должна быть направлена на получение дохода, то есть иметь производственный характер.

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, в соответствии со ст. 168 ТК РФ определяются коллективным договором или локальным нормативным актом. Иными словами, наличие локального нормативного акта или коллективного договора будет служить документальным подтверждением расходов, связанных со служебными командировками.

При составлении учетной политики для целей налогового учета организация, применяющая общий режим налогообложения или упрощенную систему с объектом налогообложения "доходы минус расходы", обязана сделать ссылку на локальный нормативный документ, устанавливающий размеры суточных. В данном локальном акте должны содержаться конкретные нормы суточных, выраженные в денежных единицах, а обоснованием этих норм могут служить дополнительные расчеты, сводные таблицы, содержащие информацию о стоимости однодневного питания в различных регионах РФ (их выносят в приложение к указанному акту). Нормы могут в дальнейшем индексироваться или устанавливаться ежегодно. Формулировки "свыше _____ руб." под понятие "обоснованность" подходить не будут.

К примеру, в локальном нормативном акте можно выделить стоимость питания при направлении сотрудника в служебную командировку в Москву, Санкт-Петербург, районы Крайнего Севера и прочие регионы. В целях утверждения норм суточных при направлении сотрудника в служебную командировку за границу можно привести такие нормы по иностранным государствам.

В Постановлении ФАС ЗСО от 11.09.2008 N Ф04-5903/2008 (12478-А45-27) указано, что локальные нормативные акты не следует смешивать с организационно-распорядительной документацией и индивидуальными правоприменительными актами работодателя. От тех и других локальный нормативный акт отличается отсутствием персонально определенного или конкретного адресата и распространением сферы действия на весь коллектив или часть коллектива работников организации. Локальный нормативный акт реализуется многократно - он предполагает применение содержащихся в нем правил каждый раз, когда фактические условия или результаты труда работников совпадают с указанными в данном акте. Для принятия локального нормативного правового акта требуется учитывать мнение представительных органов работников, в то время как организационно-распорядительная и правоприменительная деятельность работодателя по общему правилу осуществляется в одностороннем порядке.

На практике налоговые органы нередко требуют единообразного подхода к определению норм суточных для всех категорий работников. Однако в Письме УФНС по г. Москве от 13.07.2006 N 28-11/62111@ говорится, что при установлении суточных в коллективных договорах, соглашениях, локальных нормативных актах необходимо наличие норм трудового права, в которых названы категории лиц и нормы таких выплат.

После того как нормы суточных указаны в локальном нормативном акте, организации целесообразно было бы утвердить форму контроля их расчета и выплаты. С учетом Письма УФНС по г. Москве от 08.08.2008 N 28-11/074505 в локальном нормативном акте организации следует назвать форму проверки расчета выплаченных командированному работнику суточных при утверждении авансового отчета (например, справка бухгалтера).

Ответ Минфина на вопрос, рассмотренный в Письме от 26.02.2009 N 03-03-06/1/96, содержит ссылки на общие положения налогового и трудового законодательства. Конкретных формулировок и требований для подтверждения обоснованности расходов в виде суточных при направлении сотрудников в служебную командировку предложено не было. По всей видимости, общие формулировки, позволяющие возмещать все экономически обоснованные расходы, согласованные с руководителем организации, при наличии оправдательных документов недостаточны для бесспорного отнесения на расходы в целях исчисления налога на прибыль.

Исходя из вышесказанного, сделаем вывод. На предприятии нормы суточных устанавливаются локальным нормативным актом или коллективным договором, имеют конкретную денежную оценку, определяются для конкретных категорий работников. При составлении учетной политики для целей налогового учета организация должна дать ссылку на локальный нормативный документ, устанавливающий размеры суточных и, возможно, форму проверки правильности расчета в авансовом отчете.

О.В. Филимонова,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 8, апрель 2009 г.