Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 12 марта 2009 г. N КА-А40/756-09-П-2 Признавая частично недействительным решение налогового органа, суд исходил из обоснованности отнесения затрат на приобретение программного продукта и убытков общества к расходам при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль в спорном периоде, отказ в признании недействительным оспариваемого решения мотивирован тем, что представленные первичные документы не подписаны уполномоченными лицами контрагентов, содержат недостоверную информацию и в силу прямого указания закона расходы по ним не могут быть приняты к учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 12 марта 2009 г. N КА-А40/756-09-П-2
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 5 марта 2009 г.

ЗАО "Нефтяная компания СЕРВОН" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции ФНС России N 3 по г. Москве (далее - Налоговой инспекции) о признании недействительным решения от 23.03.06 г. N 05-15с/201-181-178-201д-38д-41 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения".

Определением Арбитражного суда г. Москвы от 06.06.06 г. в порядке процессуального правопреемства произведена замена заявителя на его правопреемника ЗАО "СН".

Решением от 18.08.06 г. Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 03.11.06 г. Девятого арбитражного апелляционного суда, заявленное требование удовлетворено частично: признано незаконным решение Налоговой инспекции в части привлечения к налоговой ответственности, доначисления недоимки, пеней Обществу по договору N А-247/2003 от 17.02.03 с ЗАО "Спутник-101", в удовлетворении остальной части заявленного требования отказано.

Постановлением от 28.02.07 г. Федерального арбитражного суда Московского округа решение от 18.08.06 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 03.11.06 г. Девятого арбитражного апелляционного суда отменены в связи с неполным установлением обстоятельств дела, дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

При новом рассмотрении дела суд привлек к участию в деле в качестве третьих лиц ООО "Промвестресурсы", ООО "Бари", ЗАО "Спутник-101", Инспекцию ФНС России N 1 по г. Москве.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.07.08 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.11.08 г., заявленное требование удовлетворено частично: признано недействительным оспариваемое решение Налоговой инспекции в части доначисления налога на прибыль за 2002 г. в сумме 15 369,30 руб.; доначисления налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, а также соответствующих пеней и штрафов в связи с признанием необоснованными расходов по договору N А-247/2003 от 17.02.03 г. с ЗАО "Спутник-101"; доначисления налога на прибыль за 2003 г. в сумме 219 884,16 руб., а также соответствующих пеней и штрафов, в удовлетворении остальной части требования отказано.

На указанные решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции сторонами поданы кассационные жалобы.

Общество в своей кассационной жалобе просит отменить судебные акты в части отказа в удовлетворении его требования в связи с неправильным применением норм материального и процессуального права, безосновательностью выводов о получении заявителем необоснованной налоговой выгоды и принять судебный акт об удовлетворении его требования в полном объеме.

Налоговая инспекция в поданной ею кассационной жалобе просит судебные акты отменить в части удовлетворения требования Общества, отказав ему в удовлетворении его требования полностью. Налоговый орган полагает, что судами неправильно применены нормы материального права, а заявитель неправомерно включил в состав расходов затраты, связанные с автоматизированной системой, неправомерно заявил вычеты по НДС, не подтвердил направление налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г. и не подтвердил объем понесенного убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде.

В судебном заседании представители сторон поддержали доводы своих кассационных жалоб и приводили возражения относительно доводов кассационной жалобы другой стороны.

Доводы кассационных жалоб рассмотрены по правилам ч. 3 ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в отсутствие представителей третьих лиц, извещенных надлежащим образом о времени и месте судебного разбирательства.

Отзывы на кассационные жалобы от третьих лиц не поступили.

Изучив материалы дела, проверив доводы кассационных жалоб и возражений относительно них, выслушав представителей сторон, суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены принятых по делу и обжалуемых судебных актов.

Судами установлено, что Налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО "СН" по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.02 г. по 31.12.04 г., по результатам которой принято оспариваемое решение от 23.03.2006 г. N 05-15С/201-181-178-201Д-38Д-41 "О привлечении ЗАО "СН" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения", которым установлена неуплата налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, а также необоснованное принятие к вычету сумм налога на добавленную стоимость, кроме того, обществу начислены пени к уплате и штрафные санкции за неуплату налогов по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Суды установили обстоятельства, которые послужили основанием для вынесения данного решения налоговым органом, проверили законность выводов налогового органа.

Суд кассационной инстанции, проверяя законность обжалуемых решения и постановления, принятых судами первой и апелляционной инстанций, устанавливая правильность применения ими норм материального права и норм процессуального права при рассмотрении дела и исходя из доводов, содержащихся в кассационных жалобах сторон и возражениях относительно них, не усматривает оснований для удовлетворения кассационных жалоб.

Судебными инстанциями при рассмотрении спора выполнены указания суда кассационной инстанции, правильно в соответствии с положениями ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ определен предмет доказывания по делу, установлены обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследованы представленные доказательства в их совокупности и взаимосвязи с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделан правильный вывод по делу.

По кассационной жалобе Налоговой инспекции относительно неправомерного отнесения на расходы по налогу на прибыль затрат по настройке бухгалтерской программы "С1", а также применения вычетов по предъявленному в связи с этим НДС.

Судами проверены доводы налогового органа о не представлении доказательств работоспособности приобретенного программного продукта, с связи с чем понесенные затраты не являются экономически обоснованными, а также о том, что заявитель неправомерно получил вычеты по НДС, так как приобретенный программный продукт не мог быть оприходован в качестве основного средства.

Судами установлены обстоятельства дела, связанные с приобретением заявителем у ЗАО "Спутник 101" спорного программного продукта, работами по настройке этого продукта (бухгалтерской программы) на основании заключенного договора, по условиям которого контрагент принял на себя обязательство по разработке заявителю на базе поставленного ранее программного продукта автоматизированной системы бухгалтерского, налогового и управленческого учета в соответствии с техническим заданием, при этом все работы разбиваются на 4 этапа: первые два этапа являются наиболее трудоемкими и направлены на установку системы, на втором этапе система должна быть готовой к эксплуатации, а последующие этапы представляют собой обучение работников налогоплательщика работе с системой, ее тестирование и устранение замечаний налогоплательщика.

Привлеченное к участию в деле в качестве третьего лица ЗАО "Спутник 101" подтвердило, что по итогам работы с этой компании налогоплательщик имел программный продукт, который был работоспособен, но мог давать сбои.

Судебные инстанции, руководствуясь положениями ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации, пришли к выводу, что налогоплательщик обоснованно учел данные расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль, поскольку данные затраты фактически понесены, экономически обоснованы и связаны с основной деятельностью Общества.

Вывод судов соответствует позиции, сформулированной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.07 г. N 320-О-П, согласно которой налоговое законодательство не использует понятия экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 часть 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.

Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.04 г. N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

Также суды обоснованно признали, что спорные работы были приобретены Обществом для операций по реализации товаров (работ, услуг), что является основанием для принятия НДС, уплаченного заявителем в составе цены за выполненные работы к вычету согласно ст.ст. 171, 172 НК РФ.

Суды установили, что предметом спорного договора являлось оказание услуг, которые оприходуются как услуги на основании п. 5 Приказа Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н "Расходы организации" ПБУ 10/99", следовательно, затраты на настройку программного продукта подлежат учету только в качестве расходов, а не основных средств, с момента отражения на счетах затрат оплаты стоимости оказанных услуг налогоплательщик получает право на вычет (при соблюдении иных условий получения права на вычет).

В кассационной жалобе не приведено доводов, опровергающих данные выводы судов и правильность установленных ими обстоятельств.

Доводы налогового органа, изложенные в кассационной жалобе, повторяют доводы оспариваемого решения и по существу направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами первой и апелляционной инстанций, что в силу статьи 286 и пункта 2 статьи 287 АПК РФ не допускается при рассмотрении спора в суде кассационной инстанции.

Решение и постановление судов в обсуждаемой части соответствуют нормам материального и процессуального права и оснований для их отмены не имеется.

Не имеется таковых и в части выводов судов относительно уменьшения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль организаций в 2004 г. на часть полученного в предыдущих периодах убытка.

Судами установлено, что заявитель подавал в налоговый орган уточненную налоговую декларацию за 2003 г., которая подтверждает наличие убытка в этом периоде, и убыток был связан с тем, что налогоплательщик только в течение 2004 г. получил документы по поставкам, подтверждающим его расходы, относящиеся к 2003 г.

Применив положения п. 1 ст. 283, п. 1 ст. 54 НК РФ, суды пришли к выводу, что Общество было обязано внести соответствующие изменения в налоговую базу 2003 г., т.е. в периоде, когда эти расходы имели место.

В кассационной жалобе налоговый орган приводит доводы о том, что заявитель не подтвердил направление уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2003 г. реестром с описью вложения и не подтвердил объем понесенного убытка, полученного в предыдущем налоговом периоде.

Между тем, приведенные доводы не могут служить основанием для отмены судебных актов в данной части, поскольку судами установлено, что указанная уточненная декларация была направлена в налоговый орган по почте 25.04.05 г.

Заявлений о фальсификации, недостоверности представленного доказательства налоговым органом не приводилось, а заявитель, как видно из материалов дела, ставил в суде вопрос об истребовании спорной налоговой декларации у налогового органа.

Кроме того, в оспариваемом решении налогового органа не содержится таких претензий (по декларации и по документам по объему убытков) к заявителю по обсуждаемому эпизоду.

Оснований переоценивать вывод судов суд кассационной инстанции не имеет, как не имеет и оснований для отмены судебных актов.

По кассационной жалобе заявителя.

Судами установлены обстоятельства дела, связанные со спорными взаимоотношениями заявителя с ООО "Промвестресурсы", выявлено, что представленные в ходе проверки документы со стороны ООО "Промвестресурсы" (договоры, счета-фактуры, накладные, спецификации и дополнительные соглашения, акты выполненных работ) подписаны генеральным директором Б.Э.Г., однако согласно выписки из ЕГРЮЛ учредителем и руководителем ООО "Промвестресурсы" является М.А.С.

Между тем, суды установили, что согласно объяснению М.А.С. учредителем и руководителем ООО "Промвестресурсы" она никогда не являлась, никакие документы от имени организации не подписывала, отдавала свой паспорт для ксерокопирования руководителю организации, где ранее работала.

Согласно заявлению Б.Э.Г. учредителем и руководителем ООО "Промвестресурсы" она также никогда не являлась, никакие документы по финансово-хозяйственной деятельности от имени организации не подписывала, на договорах стоит не ее подпись.

При этом, допрошенная в качестве свидетеля по настоящему делу Б.Э.Г. сообщенные ранее инспекции сведения подтвердила, показала, что не учреждала ООО "Промвестресурсы", не знает организацию ЗАО НК "Сервон", документы от имени ООО "Промвестресурсы" не подписывала, старый паспорт, данные которого указаны в решении был украден.

Также нотариус К.А.Ф., чьей удостоверительной подписью заверена карточка с образцами подписей и оттиска печати ООО "Промвестресурсы", представленная ОАО "Альфа-Банк", сообщил, что реестрового номера 246 от 06.02.02 г. в реестрах для регистрации нотариальных действий не существует.

Проанализировав представленные в материалы дела доказательства в их взаимной связи и совокупности, суды пришли к выводу о том, что представленные первичные документы не подписаны ни руководителем, ни главным бухгалтером, содержат недостоверную информацию и согласно ст. 252 НК РФ и ст. 9 Закона РФ N 129-ФЗ в силу прямого указания закона расходы по ним не могут быть приняты к учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

Поскольку подписи на первичных документах (договоры, счета-фактуры, накладные) от имени ООО "Промвестресурсы" выполнены неизвестными лицами, то есть содержит недостоверные сведения о должностных лицах организации, суды сделали вывод, что данные документы составлены с нарушением порядка, установленного п. 6 ст. 169 НК РФ, и не могут являться основанием для принятия заявителем сумм налога к вычету.

Суд кассационной инстанции считает, что суды оценили представленные сторонами доказательства по правилам ст. 71 АПК РФ, а доводы, изложенные в кассационной жалобе заявителя, непосредственно касаются оценки доказательств о фактических обстоятельствах дела, были предметом рассмотрения судов и им дана надлежащая оценка.

Обжалуемые судебные акты в обсуждаемой части соответствуют правовой позиции Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды".

Как видно из кассационной жалобы, Общество не согласно с правовыми выводами судов о характере и налоговых последствиях его взаимоотношений с контрагентом. Таким образом, доводы Общества направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установление которых не относится к компетенции суда кассационной инстанции, определенной в ст. 286 АПК РФ.

Довод кассационной жалобы относительно недоказанности вины налогоплательщика в неполной уплате налогов также не может служить основанием для отмены судебных актов.

Заявитель указывает в кассационной жалобе, что у него не было правовых оснований сомневаться в полномочиях руководителя контрагента, поскольку, вступая в отношения с ним, Общество имело информацию о его государственной регистрации и постановке на налоговый учет, все договорные отношения им исполнялись и т.д., т.е. Общество не могло предвидеть недобросовестности в действиях поставщика.

Между тем, неблагоприятные последствия недостаточной осмотрительности в предпринимательской деятельности ложатся на лицо, заключившее такие сделки и во всяком случае не могут быть перенесены на федеральный бюджет посредством уменьшения налоговых обязательств и осуществления необоснованных выплат, а в случае недобросовестности контрагентов покупатель (заказчик) несёт определенный риск не только по исполнению гражданско-правовых договоров, но и в рамках налоговых правоотношений, поскольку в силу требований налогового законодательства он лишается возможности произвести налоговые вычеты либо воспользоваться льготным порядком исчисления налогооблагаемой базы ввиду отсутствия надлежаще оформленных первичных бухгалтерских документов.

Довод кассационной жалобы о применении срока исковой давности в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за налоговые правонарушения по НДС, совершенные до 01.03.03 г., приводился заявителем ранее, получил надлежащую правовую оценку суда.

Отклоняя данный довод, суд правомерно исходил из того, что Федеральный закон от 27.07.06 г. N 137-ФЗ, на который ссылается заявитель, на момент принятия решения налоговым органом не действовал.

Таким образом, законность решения налогового органа оценена судом исходя из обстоятельств, существовавших на момент принятия налоговым органом оспариваемого решения.

Доводы кассационных жалоб не подтверждают неправильное применение судами при рассмотрении спора норм материального права, направлены на переоценку выводов судов по обстоятельствам дела, установленным в ходе рассмотрения дела по существу.

Оснований для отмены судебных актов не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение Арбитражного суда г. Москвы от 21 июля 2008 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 ноября 2008 г. по делу N А40-18406/06-76-178 оставить без изменения, а кассационную жалобу ЗАО "СН" и кассационную жалобу Инспекции ФНС России N 3 по г. Москве - без удовлетворения.