Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 6 апреля 2009 г. N КА-А40/2383-09 Решение налогового органа признано недействительным, поскольку оплата услуг по охране имущества относится к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, и, следовательно, могла быть отнесена к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 6 апреля 2009 г. N КА-А40/2383-09
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 30 марта 2009 г.

ОАО "Гипросвязь" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы N 34 по г. Москве (далее - налоговый орган, инспекция) о признании частично недействительным ее решения от 04.05.2008 N 1/1-Р о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения:

1) по налогу на прибыль за 2005 в части эпизодов: отнесения на расходы затрат, относящихся к 2004 году, в сумме 1 559 753 руб.; отнесения в состав прямых расходов незавершенного производства в сумме 302 011 руб.; отнесения на расходы без документального подтверждения затрат в сумме 2 370 789 руб.; отнесения на расходы затрат по проживанию в гостинице в сумме 175 564 руб. и суточных в сумме 32 307 руб.; необоснованного завышения расходов по услугам охраны помещений в сумме 488 674 руб.; документально не подтвержденных расходов по налогам, относимым на расходы, в сумме 163 014,05 руб.

2) по налогу на прибыль за 2006 в части эпизодов: отнесения на расходы платы за пользование услугами VIP-залов аэропортов в сумме 211 360 руб.; отнесения на затраты командировочных расходов, не связанных с производственной деятельностью, в сумме 180 875 руб.; отнесения на затраты представительских расходов в сумме 159 963 руб.

3) доначисления штрафа по налогу на прибыль за 2005, а также доначисления пени по налогу на прибыль за 2005 без учета имеющейся переплаты налога в сумме 717 535,68 руб. в федеральный бюджет и 1 049 041,90 руб. в региональный бюджет.

4) доначисления штрафа по налогу на добавленную стоимость в сумме 38 878 руб., а также доначисления пени без учета имеющейся переплаты налога за май 2005 в сумме 150 661,80 руб. и за декабрь 2005 в сумме 484 556,74 руб.

5) доначисления налога на доходы физических лиц в сумме 71 024 руб., единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное страхование, а также доначисления соответствующих сумм пени и штрафов (с учетом уточненных требований в соответствии со статьей 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 03.10.2008, оставленным без изменения постановлением от 16.12.2008 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявленные обществом требования удовлетворены как нормативно обоснованные и документально подтвержденные.

В кассационной жалобе инспекция просит отменить судебные акты как принятые с неправильным применением и нарушением норм материального и процессуального права.

От общества поступил письменный отзыв на кассационную жалобу с доказательством его получения инспекцией.

Отзыв приобщен к материалам дела.

Представитель инспекции в судебном заседании поддержал доводы жалобы.

Представители общества возражали против отмены судебных актов по изложенным в них и письменном отзыве на жалобу основаниям.

Выслушав представителей сторон, изучив материалы дела, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции не находит оснований для ее удовлетворения.

Согласно материалам дела в период с 10.01.2008 по 10.03.2008 налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, налога на рекламу, транспортного налога, налога на землю, единого социального налога и страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 31.12.2006.

По результатам проведения выездной налоговой проверки общества налоговым органом составлен акт от 31.03.2008 N 01/1 и принято решение от 04.05.2008 N 1/1-Р, которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122, статьей 123, пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 407 533 руб., ему начислены пени в сумме 585 110 руб., предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц в общей сумме 2 037 159 руб.

Не согласившись с данным решением в части, общество обратилось в соответствующим заявлением в Арбитражный суд г. Москвы.

Требования общества судом удовлетворены по следующим основаниям.

2005 год.

Налог на прибыль.

1. Отнесение на расходы затрат, относящихся к 2004 году, в сумме 1559753 руб. по договорам субподряда.

Отклоняя доводы инспекции о нарушении заявителем требований п. 2 ст. 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс), суды указали, что спорные затраты по сути и специфике деятельности заявителя относятся к прямым расходам, и, следовательно, признаются с учетом положений ст.ст. 318-319 Кодекса, что и было сделано налогоплательщиком, который распределил прямые материальные расходы (субподрядные работы) на себестоимость незавершенного производства в 2004, и признал данные расходы в периоде сдачи основных работ своим заказчикам (2005 г.), что не противоречит положениям статьи 318 Кодекса. При этом, как указал суд первой инстанции, перечень прямых расходов, содержащихся в п. 1 ст. 318 Кодекса, не является закрытым.

Кроме того, суды пришли к выводу, что признание расходов в более поздний период (2005 г.), не может привести к возникновению недоимки, так как имеет место переплата на ту же сумму, возникшая в предыдущий налоговый период (2004 г.), что не учтено инспекцией при доначислении налога.

Доводами кассационной жалобы выводы суда не опровергнуты.

2. В решении инспекции отражено, что обществом завышены расходы в связи с неправильным определением остатков незавершенного производства. Выводы инспекции основаны на расхождениях остатков незавершенного производства на конец налогового периода (31.12.2005) между расчетом незавершенного производства и актом инвентаризации в сумме 302 011 руб.

Признавая незаконным решение инспекции в этой части, суды указали, что налоговым органом необоснованно сравнивались остатки незавершенного производства по данным налогового учета с актом инвентаризации остатков незавершенного производства, составленным по данным бухгалтерского учета, которые отличаются друг от друга, в частности по методике определения стоимости амортизируемого имущества и списания амортизации, а также расходов на оплату труда.

Руководствуясь положениями ст. 319 Кодекса, суды правильно указали, что оценка незавершенного производства должна производиться на основании данных первичных учетных документов о движении и об остатках (в количественном выражении) сырья, материалов, продукции и данными налогового учета о сумме осуществленных прямых расходах.

Таким образом, применение данных бухгалтерского учета (в денежном выражении) для оценки незавершенного производства и расчета прямых расходов текущего периода законодательством о налогах и сборах не предусмотрено.

Все налоговые регистры были представлены инспекции в ходе проверки, в связи с чем доводы инспекции о том, что был представлен лишь акт инвентаризации незавершенного производства, признаны судами несостоятельными.

Оснований для отмены судебных актов в этой части не имеется.

3. По мнению налогового органа, общества неправомерно отнесло на расходы без документального подтверждения 2 370 789 руб., что привело к занижению налогооблагаемой базы на ту же сумму и неполной уплате налога на прибыль в сумме 568 989 руб.

Выводы инспекции по данному эпизоду основываются на выявленных ею расхождениях между данными налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005, согласно которой все расходы (стр. 270 Приложения N 2 к листу 02) составляют 271 183 725 руб., и данными оборотно-сальдовой ведомости за 2005, где значатся расходы в размере 251 552 601,09 руб.

Между тем, на требование инспекции причины таких расхождений были разъяснены налогоплательщиком в пояснительной записке, согласно которой отдельные строки Приложения N 2 к листу 02 налоговой декларации заполнены некорректно. При этом общество изменило показатели отдельных строк, как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения. Итоговый результат по сумме расходов остался неизменным.

Рассмотрев пояснительную записку налогоплательщика, инспекция приняла расхождения по отдельным строкам в сторону уменьшения, но не приняла увеличение до 112 086 500 руб. по стр. 100 "Прочие расходы" по тем основаниям, что обществом не представлены первичные оправдательные документы (договоры оказания услуг, купли-продажи; акты выполненных работ, накладные, акты приема-передачи, счета). В связи с этим затраты на сумму 2 370 789 руб. были исключены из расходов, уменьшающих налоговую базу.

Признавая неправомерным исключение налоговым органом спорных затрат из состава расходов, и, соответственно, доначисление налога на прибыль по данному эпизоду, суды исходили из того, что установленные инспекцией расхождения данных налоговой декларации с регистрами аналитического учета являются техническими ошибками и касаются только распределения сумм между статьями расходов (строками листов декларации), при полном совпадении итоговых цифр, как по прямым, так и по косвенным расходам.

Таким образом, суды правомерно сочли, что выявленные инспекцией расхождения показателей в регистровых документах аналитического учета не свидетельствуют о завышении расходов в связи с отсутствием оправдательных документов.

К тому же, как установлено судами и не опровергнуто инспекцией, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом не запрашивались у общества первичные документы, подтверждающие затраты на сумму отклонений в размере 2 370 789 руб.

Кроме того, как обоснованно указали суды обеих инстанций, общая сумма расходов по Приложению N 2 к листу 02 налоговой декларации в связи с изменениями показателей отдельных строк осталась неизменной и не повлияла на сумму уплаченного налога.

Выводы судебных инстанций налоговым органом не опровергнуты.

4. Налоговый орган считает, что общество необоснованно уменьшило налоговую базу за 2005 на сумму командировочных расходов в размере 32207 руб. и расходов по оплате услуг туристической компании ООО "Телетур Тревел" на размещение в гостинице сотрудников общества согласно договору N 22/Ц, поскольку из представленных документов, по мнению инспекции, невозможно сделать вывод о производственной необходимости нахождения сотрудников в командировке в периоды времени, не совпадающие со сроками проведения выставки.

Судами установлено, что предметом вышеназванного договора являлось выполнение комплекса услуг, связанных со служебной поездкой сотрудников заявителя на Международную выставку CeBIT (Ганновер);

Руководствуясь положениями ст. 252, подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ, ст. 166 Трудового кодекса Российской Федерации, ст. 9 Федерального закона "О бухгалтерском учете", правовой позицией Конституционного Суда РФ, выраженной в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, суды указали, что спорные расходы подтверждены имеющимися в деле надлежащими документами (приказы о направлении работников в командировку, командировочные удостоверения, служебные задания, отчеты); международная выставка связана с деятельностью заявителя; сроки командировок некоторых сотрудников, не совпадающие со сроками проведения выставки, обусловлены необходимостью проведения встреч, переговоров, участия в профессиональных консультациях, которые осуществляются участниками и организаторами выставки, как до ее начала, так и после завершения; налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата.

Выводы судебных инстанций основаны на фактических обстоятельствах и материалах дела и оснований для их переоценки не имеется.

5. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом в 2005 г. необоснованно завышены расходы по услугам охраны помещений в сумме 488 674 руб. По мнению инспекции, оплачивая услуги по охране всего здания, заявитель фактически нес не возмещаемые арендаторами расходы по охране помещений, находящихся в пользовании у других организаций, то есть нес экономически необоснованные расходы за третьих лиц.

Исходя из статьи 252 Кодекса расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Суды правильно указали, что в соответствии с положениями подп. 6 п. 1 статьи 264 Кодекса оплата услуг по охране имущества относится к прочим расходам, связанным с производством и (или) реализацией, и, следовательно, могла быть отнесена к расходам, учитываемым при налогообложении прибыли.

Как установлено судами, заключение обществом договора от 15.12.2004 N 7 с предприятием Ведомственной охраны Министерства связи и массовых коммуникаций Российской Федерации ФГУП "СВЯЗЬ безопасность" обусловлено тем, что общество является режимной организацией и должно располагаться на охраняемой территории. Таким образом, использование данных услуг обусловлено производственной необходимостью и спецификой деятельности общества.

Факт оказания указанных услуг и их оплата подтверждается представленными в материалы дела актами сдачи-приемки услуг, платежными поручениями.

Инспекция выводы судебных инстанций не опровергает, а также не оспаривает, что общество является собственником здания, и, получая доход от сдачи в аренду части помещений, облагает его налогом на прибыль.

Что касается довода налогового органа об отсутствии экономической обоснованности и целесообразности в несении спорных расходов, то он правильно отклонен судами.

В компетенцию налогового органа входит контроль за правильностью исчисления и уплаты налогов. Однако налоговое законодательство не использует понятие "экономическая целесообразность" и не регулирует порядок ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не подлежит оценке инспекцией или судом с точки зрения их целесообразности, эффективности, рациональности.

Как следует из пункта 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53, установление судом наличия экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При таких обстоятельствах выводы инспекции по обсуждаемому эпизоду правильно признаны судами неправомерными.

6. В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что обществом в нарушение ст. 252 Налогового кодекса Российской Федерации на затраты отнесены документально не подтвержденные расходы по налогам, включаемым в себестоимость, в сумме 163 014,05 руб.

Оценив и исследовав в порядке, предусмотренном статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, представленные заявителем в материалы дела пояснения с приложением копий соответствующих документов (деклараций, платежных поручений), суды установили, что спорной суммой расходов является плата за негативное воздействие на окружающую среду, которая в силу положений ст. 16 Федерального закона "Об охране окружающей среды" является обязательным платежом.

В силу подп. 4 ст. 270 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются лишь налоги, а также суммы платежей за сверхнормативные выбросы загрязняющих веществ.

Как установлено судами, заявителем в течение 2005 представлялись в Управление по технологическому и экологическому надзору Федеральной службы по экологическому, технологическому надзору по городу Москве расчеты 10-процентных отчислений от платы за фактическое загрязнение окружающей природной среды за 1 - 4 кварталы 2005 года, о чем свидетельствуют отметки на данных расчетах. Суммы отчислений, заявленные в расчетах, оплачены.

С учетом изложенного суды обоснованно указали, что расходы в виде платы за загрязнение окружающей среды документально подтверждены и правомерно отнесены на затраты, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль организаций в 2005.

Оснований для переоценки не имеется.

2006 год - налог на прибыль.

7. Инспекция считает, что обществом в нарушение п. 3 ст. 217 Налогового кодекса Российской Федерации в состав командировочных расходов необоснованно включены затраты на услуги VIP-зала аэропорта в сумме 232 963 руб.

Признавая недействительным решение инспекции в этой части, суды исходили из того, что в силу подп. 49 п. 1 ст. 264 Кодекса расходы организации по оплате услуг зала повышенной комфортности (зала официальных делегаций), оборудованного дополнительными средствами связи, могут учитываться налогоплательщиками для целей налогообложения прибыли в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, при условии, что данные расходы документально подтверждены надлежащим образом и налогоплательщик обосновал их экономическую целесообразность.

Как установлено судами, услугами VIP-зала пользовались сотрудники общества, занимающие руководящие должности в организации. Поскольку названные работники получали доступ к сети Интернет, телефонной, факсимильной и иным видам связи, чем достигалось оперативное управление обществом и срочное разрешение возникавших вопросов, спорные расходы правильно квалифицированны как связанные с производственной деятельностью общества и экономически обоснованные.

Факт документального подтверждения расходов инспекцией по существу не оспаривается.

Оснований для отмены судебных актов в этой части не имеется.

8. В ходе выездной налоговой проверки инспекция сделала вывод о том, что обществом отнесены на затраты, не связанные с производственной деятельностью, командировочные расходы в сумме 180 875 руб., а также представительские расходы в сумме 159 963 руб., поскольку общество не обосновало необходимость осуществления командировок и проведения деловых встреч в выходные дни. По мнению инспекции, расходы налогоплательщика по проведению неофициальных встреч с потенциальными партнерами в городе проживания данных партнеров, не признаются представительскими расходами.

Отклоняя доводы инспекции суды исходили из того, что обоснованность и экономическая оправданность понесенных затрат подтверждена обществом и не противоречит пункту 2 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации; решение вопроса о целесообразности направления сотрудника в командировку, в том числе с использованием выходных и праздничных дней, относится исключительно к компетенции налогоплательщика.

Как правильно указали суды, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит положений о том, что расходы по проведению переговоров с потенциальными сотрудниками в городе проживания указанных партнеров не признаются представительскими расходами.

Несение расходов и их производственная направленность подтверждены имеющимися в деле актами, сметами, которым судами дана надлежащая правовая оценка.

Оснований для переоценки не имеется.

Налог на доходы физических лиц.

9. В связи с непринятием расходов заявителя по оплате услуг VIP-зала аэропорта, а также командировочных расходов в выходные дни и представительских расходов, инспекцией сделан вывод о получении сотрудниками заявителя дохода, в связи с чем им был доначислен налог на доходы физических лиц.

Поскольку судами спорные расходы были признаны затратами самого общества, уменьшающими налогооблагаемую прибыль, повторяющиеся в кассационной жалобе доводы инспекции по данному эпизоду судебной коллегией отклоняются как несостоятельные и направленные на переоценку фактических обстоятельств и материалов дела.

К тому же, как правильно указал суд, инспекцией при доначислении налога, не учтены положения ст.ст. 24, 207, п. 9 ст. 226 Кодекса.

Основания для отмены судебных актов в обсуждаемой части не установлены.

Единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование.

10. В части единого социального налога и взносов на обязательное социальное страхование суды признали правомерным невключение обществом в налоговую базу сумм выплат членам Совета директоров и Ревизионной комиссии, поскольку такие выплаты осуществлены не на основании трудовых договоров (контрактов) и в соответствии с подпунктом 21 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат отнесению в расходы при налогообложении прибыли.

В соответствии с пунктом 3 статьи 236 Кодекса выплаты и вознаграждения (вне зависимости от формы, в которой они производятся) не признаются объектом обложения единым социальным налогом, если у налогоплательщиков-организаций такие выплаты не отнесены к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль организаций в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства, в частности, положения Устава общества и трудовых договоров (контрактов), руководствуясь ст. 236, 270 Кодекса, п. 2 ст. 10 Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации", п. 2 ст. 64 Федерального Закона "Об акционерных обществах", правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Информационном письме от 14.03.2006 N 106, а также разъяснениями Минфина России (письма N 03-03-07-02/2 от 26.01.07, N 03-04-07-02/16 от 28.05.07), суды пришли к выводу о неправомерном доначислении инспекцией единого социального налога и сумм страховых взносов на обязательное пенсионное страхование на выплаты членам Совета директоров и ревизионной комиссии, а также начисление соответствующих пеней за несвоевременную уплату указанных взносов и штрафа.

Неправильного применения положений пункта 3 статьи 236 и пункта 21 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации не установлено.

Иных доводов кассационная жалоба не содержит, а рассмотренные выше не опровергают выводов судебных инстанций, не свидетельствуют о неправильном применении и нарушении судами норм материального и процессуального права, а направлены на переоценку установленных судами фактических обстоятельств дела, что не входит в компетенцию суда кассационной инстанции и не может служить основанием для отмены судебных актов.

Руководствуясь ст.ст. 176, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение от 03.10.2008 Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 16.12.2008 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-42258/08-111-127 оставить без изменения, кассационную жалобу ИФНС России N 34 по г. Москве - без удовлетворения.