Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 1 апреля 2009 г. N КА-А40/2388-09 Признавая недействительным решение налогового органа, суд исходил из того, что налогоплательщик представил полный пакет документов, подтверждающих обоснованность расходов и налоговых вычетов, исчисления ЕСН; дело в части эпизода по применению рыночных цен при сдаче обществом имущества в аренду направлено на новое рассмотрение для оценки представленных налоговым органом отчетов об оценке рыночной стоимости арендной ставки спорных нежилых помещений (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 1 апреля 2009 г. N КА-А40/2388-09
(извлечение)

ГАРАНТ:

По данному делу см. также:

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 2 марта 2010 г. N КА-А40/1036-10-П по делу N А40-22424/07-114-141,

постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 10 декабря 2007 г. N КА-А40/12779-07

Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2009 г.

Общество с ограниченной ответственностью "Сибирская Интернет Компания" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 20.04.2007 N 10 о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, о перечислении налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, соответствующей пени по акту выездной налоговой проверки от 21.02.2007 N 4 за период 2003-2005 г.г.

Решением от 11.09.2008 Арбитражного суда г. Москвы, оставленным без изменения постановлением от 23.12.2008 Девятого арбитражного апелляционного суда, заявление удовлетворено в части признания недействительным решения налогового органа по п. 2.1.1, 3.1, 2.3.1, 3.2,2.3.2, 3.3, 2.3.4, 3.5, 2.3.5, 3.6, 2.3.6.3, 3.8, 2.3.6.9, 3.15, 2.3.6.15, 2.3.7, 5.1, 5.2, 5.3, поскольку налогоплательщик представил полный пакет документов, подтверждающих обоснованность расходов и налоговых вычетов, исчисления ЕСН; в удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Законность и обоснованность судебных актов проверена в порядке ст. 284 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7, в которой налоговый орган просил отменить судебные акты в части удовлетворенных требований, не согласившись с оценкой обстоятельств, проведенной судами первой и апелляционной инстанций.

Общество в заседании суда кассационной инстанции возражало против кассационной жалобы по мотивам, изложенным в судебных актах.

П. 2.1.1 и 3.1 решения Инспекции.

Инспекцией в ходе выездной налоговой проверки произведен перерасчет выручки от сдачи Обществом в аренду производственных площадей с января 2003 г. по октябрь 2004 г. с применением рыночных цен.

Судами не приняты во внимание составленные Инспекцией в рамках выездной налоговой проверки отчеты ООО "Бюро оценки недвижимости", содержащие противоречивые данные.

Между тем, Инспекцией на обозрение суда кассационной инстанции представлены ходатайство налогового органа от 20.09.2007 N 58-07/16879, имеющее отметку Арбитражного суда г. Москвы от 20.09.2007, о рассмотрении замечаний на протокол судебного заседания, в котором не отражено заявление Инспекции о вызове в качестве свидетеля представителя организации-оценщика, составившего спорные отчеты об оценке; представлено подлинное письмо Арбитражного суда г. Москвы от 24.09.2007 о рассмотрении данного ходатайства после выхода судьи, рассматривающего данное дело, из отпуска.

Поскольку указанное ходатайство не было рассмотрено судом, в то время как представитель организации-оценщика имеет возможность устранить имеющиеся в отчетах противоречия, судебные акты в спорной части следует отменить, дело передать на новое рассмотрение в суд первой инстанции для разрешения ходатайства о вызове данного свидетеля в судебное заседание.

В соответствии с п. 29 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 5 от 28.02.2001 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" суд обязан принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу в сроки, определенные ст. 100 НК РФ.

Согласно ч. 2 ст. 7 АПК РФ арбитражный суд обеспечивает равную судебную защиту прав и законных интересов всех лиц, участвующих в деле.

При этом из ч. 1 ст. 197, ч. 3, 6 ст. 200 АПК РФ следует, что суды рассматривают дела об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий(бездействия) государственных органов с особенностями, установленными в главе 24 АПК РФ, которые предполагают инициативу арбитражного суда в сборе и оценке доказательств.

В связи с этим суду было необходимо принять и оценить представленные налоговым органом непосредственно в суд отчеты об оценке рыночной стоимости арендной ставки спорных нежилых помещений, дополнительно произведенной ООО "АЭксперт" в связи с наличием противоречий в отчетах ООО "Бюро оценки недвижимости".

При новом разрешении спора суду необходимо оценить указанные доказательства наряду с отчетами ООО "Бюро оценки недвижимости".

П. 2.3.1 и 3.2 решения Инспекции.

В ходе выездной налоговой проверки установлено, что Общество в нарушение п. 16 ст. 270 НК РФ неправомерно включило в состав затрат расходы, связанные с оказанием на безвозмездной основе для операторов Российской Федерации услуги по пропуску входящего междугородного и международного телефонного трафика от сетей операторов Российской Федерации на сеть Общества.

Указанные выводы не соответствуют правовым позициям, изложенным в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 10500/07 от 19.02.2008, в соответствии с которыми порядок расчетов за пропуск трафика определяется в договоре в рамках существующего в спорном периоде правового регулирования и не должен противоречить действующему в этом периоде законодательству.

В связи с этим суд кассационной инстанции исходит из того, что при оценке спорных правоотношений следует учитывать условия заключенного между сторонами договора и действующие в спорном периоде нормативные правовые акты.

Согласно п. 23 Основных положений ведения взаиморасчетов между операторами сетей электросвязи, образующих сеть электросвязи общего пользования, за предоставляемые сетевые ресурсы и участие в передаче нагрузки этих сетей, утвержденных постановлением Правительства РФ от 17.10.97 N 1331, форма и порядок расчетов за пропуск трафика определяются в договоре о взаимодействии операторов, участвующих в предоставлении сетевых услуг.

Между тем, судами установлено, что указанные операторы не транслировали свой трафик через сети Общества, заключенные Обществом договоры являются абонентскими договорами и не регулируют межоператорские отношения.

При этом налоговый орган не подтвердил, что тариф, равный 0,05 долларов США за минуту, примененный Инспекцией при расчете стоимости трафика, является рыночной ценой услуг в проверяемый период.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов в данной части не имеется.

П. 2.3.2 и 3.3 решения Инспекции.

Судами установлено, что для оказания телематических услуг Общество использовало технологию, предусмотренную Руководящим документом отрасли Телематические службы" N РД45.129-2000, утвержденным приказом Мининформсвязи России N 175 от 23.07.2001, в соответствии с п. 6.3.1.1 служба передачи речевой информации предназначена для предоставления пользователям услуг обмена речевой информацией в режиме реального времени с использованием ресурсов сетей пакетной передачи данных. Телематическая служба передачи речевой информации подразумевает оказание услуг на основе системы пакетной передачи речи. Основной услугой службы передачи речевой информации, обеспечиваемой техническими средствами операторов связи, является установление речевых соединений между пользователями службы передачи речевой информации и телефонной сетью общего пользования.

Судами также установлено, что в связи с указанной технологией службы передачи речевой информации Общество получало возможность оказывать своим абонентам телематические услуги передачи речевой информации, направляя речевую информацию в другие города и страны без использования телефонной сети общего пользования, поэтому Общество не приобретало и не оказывало своим абонентам услуги междугородной и международной связи, предполагающие иную технологию оказания услуг связи.

В связи с этим суды отклонили довод Инспекции о том, что Общество фактически направляло исходящий международный (междугородный) телефонный трафик, так как в данном случае использовалась иная служба связи.

При таких обстоятельствах у налогового органа не имелось оснований к переквалификации договорных отношений по передаче данных (телематических служб), сложившихся между налогоплательщиком, с одной стороны, и ЗАО "Гарс Телеком", ЗАО "Глобус-Телеком", с другой стороны, на основании договоров, заключенных с данными организациями, услуг телематических служб передачи речевой информации в услуги международной и междугородной телефонной связи.

П. 2.3.4 и 3.5 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что Общество неправомерно включило в состав расходов затраты на оплату приобретенных у операторов услуг телематических служб, услуг передачи данных и аренду цифровых каналов, поскольку у Общества отсутствовали разрешения на эксплуатацию сооружений связи, предназначенных для предоставления услуг телематических служб и передачи данных в определенный период времени.

Судами установлено, что налоговый орган не оспаривает фактического несения Обществом затрат на оплату услуг телематических служб, услуг передачи данных и аренды цифровых каналов; в августе 2003 г. Общество обратилось в Управление Госсвязьнадзора России по г. Москве и Московской области за получением разрешения на эксплуатацию, до этого момента Общество не оказывало услуги связи, а использовало узел связи в собственных целях для обеспечения связи внутри компании и между филиалами; налоговым органом был произведен неверный расчет сумм расходов, понесенных на оплату услуг телематических служб и услуг по передаче данных; договоры, заключенные с ЗАО "МКС", не являлись межоператорскими и в соответствии с ними Общество не получало услуги телематических служб и услуги по передаче данных; расчет Инспекции в отношении ЗАО "МКС" и ООО "ТелеРосс" неверен.

Инспекция ссылается на то, что в соответствии с выданными Обществу лицензиями на предоставление услуг телематических служб начало предоставления услуг связи возможно только при наличии разрешения службы государственного надзора за связью Российской Федерации на эксплуатацию, в то время как в период с января 2003 г. по 12.10.2003 такого разрешения не имелось при оказании услуг ООО "ТелеРосс" и ЗАО "МКС", разрешение для предоставления услуг телематических служб и передачи данных в г. Ангарске выдано в январе 2005 г.

Между тем, Общество имеет лицензии на предоставление услуг телематических служб, действовавшие в спорных налоговых периодах, и задержка в выдаче указанных разрешений компетентными государственными органами не может влиять на налоговые последствия в связи с этим для организации налогоплательщика.

Инспекция ссылается на то, что в период с 18.05.2005 по 13.09.2005 Общество оказывало услуги телематических служб и передачи данных, не имея надлежащим образом оформленных лицензий, так как срок действия лицензий был закончен 17.05.2005, а новые лицензии получены 14.09.2005.

Между тем, налогоплательщик не может нести ответственности за длительное переоформление лицензий соответствующими государственными органами.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов в данной части не имеется.

П. 2.3.5 и 3.6 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что Общество неправомерно включило в состав расходов амортизационные начисления по объектам связи, введенным в эксплуатацию без разрешения на эксплуатацию сооружений связи.

Поскольку налоговое законодательство не связывает начисление амортизации с получением разрешения Россвязьнадзора, притом что впоследствии такое разрешение налогоплательщиком получено, и длительная процедура получения такого разрешения не зависит от воли налогоплательщика, а обусловлена действиями государственных органов, поэтому налогоплательщик не должен нести ответственности за данные действия, и оснований к отмене судебных актов в спорной части не имеется.

П. 2.3.6.3 и 3.8, 2.3.6.9 и 3.15, 2.3.6.15 решения Инспекции.

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и(или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Судами первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств установлены значимые для дела обстоятельства, правильно применены п. 1 ст. 252, п. 49 ст. 270, 247, подп. 15 п. 1, 2 ст. 264, ст. 171, 172 НК РФ, в связи с чем у суда кассационной инстанции не имеется оснований к переоценке установленных судами первой и апелляционной инстанций обстоятельств и отмене судебных актов.

Суд кассационной инстанции исходит также из правовой позиции, закрепленной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. Судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.

П. 2.3.7 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что Обществом неправомерно включена в состав расходов сумма начисленной амортизации по системам вентиляции и кондиционирования воздуха в здании, находящемся по адресу: г. Москва, Загородное ш., д. 5, - а также по пассажирским лифтам, которые были установлены в 2002 г. в период аренды здания, которое перешло в собственность Общества только в 2003 г.

Судами установлено, что на момент заключения договора аренды между Обществом (арендатор) и ОАО "Союзстекломаш" (арендодатель) здание было оснащено вентиляционной системой и лифтовым оборудованием, которые были изношены и нуждались в ремонте, поэтому замена арендатором систем вентиляции и кондиционирования воздуха и лифтов на новые не привела к изменению технико-экономических показателей здания и была расценена судами как ремонтные работы, не увеличившие стоимость здания; в бухгалтерском учете арендатора улучшения арендованного имущества отражаются как объекты основных средств;из договорных отношений сторон по аренде и выкупу здания следует, что установленное Обществом в здании новое оборудование принадлежало ему на праве собственности.

Суд кассационной инстанции исходит из правовой позиции, закрепленной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.02.2008 N 11174/07, в соответствии с которой из положений главы 21 "Налог на добавленную стоимость" не следует, что право на вычет сумм НДС, уплаченных налогоплательщиками подрядным организациям, имеет только лицо, которое осуществляет постановку на учет объектов завершенного капитального строительства, регистрирует право собственности на этот объект и, следовательно, начисляет суммы амортизации объектов основных средств.

Согласно абзацу первому п. 5 ст. 172 Кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) вычеты сумм НДС, указанные в абзаце первом п. 6 ст. 171 Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального (основных средств) с момента, определенного в абзаце втором п. 2 ст. 259 Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства. Начисление амортизируемого имущества в силу п. 2 ст. 259 Кодекса начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект введен в эксплуатацию.

Право на применение налоговых вычетов, установленных ст. 172 Кодекса, в названных случаях установлено наличием счетов-фактур, выставленных на оплату подрядной организацией налогоплательщику, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога(п. 1 ст. 172 Кодекса в действовавшей в спорном периоде редакции).

В связи с этим суды пришли к обоснованному выводу о том, что расходы Общества в виде амортизации неотделимых улучшений являются обоснованными и экономически оправданными, при этом Обществом соблюдены все требования, необходимые для получения соответствующего вычета по НДС.

Судом кассационной инстанции учтено, что правовая позиция о том, что амортизируемым имуществом также признаются капитальные вложения в предоставленные в аренду объекты основных средств в форме неотделимых улучшений, произведенных арендатором с согласия арендодателя, была закреплена в п. 1 ст. 256 Кодекса Федеральным законом от 06.06.2005 N 58-ФЗ).

П. 5.1 решения Инспекции.

Согласно п. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков, указанных в абзацах втором и третьем подпункта 1 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса, признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам. Не относятся к объекту налогообложения выплаты, производимые в рамках гражданско-правовых договоров, предметом которых является переход права собственности или иных вещных прав на имущество (имущественные права), а также договоров, связанных с передачей в пользование имущества (имущественных прав).

Поскольку судами установлено, что Общество заключило с К.А.Ю. договор аренды транспортного средства с экипажем и данный договор связан с передачей имущества в пользование, притом что, по условиям договора, Общество оплачивало только аренду легкового автомобиля, суды пришли к правомерному выводу об отсутствии объекта налогообложения по единому социальному налогу, и оснований к отмене судебных актов в данной части не имеется.

П. 5.2 и 5.3 решения Инспекции.

Инспекция ссылается на то, что Общество, в том числе Ачинский филиал и Ачинское подразделение, не исчислило ЕСН в части суммы, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации с выплат, произведенных по гражданско-правовым договорам, заключенным с физическими лицами.

Согласно п. 3 ст. 238 НК РФ в налоговую базу (в части суммы налога, подлежащей уплате в Фонд социального страхования Российской Федерации), помимо выплат, указанных в пунктах 1 и 2 настоящей статьи, не включаются также любые вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам гражданско-правового характера, авторским договорам.

Судами установлено, что условия заключенных Обществом с физическим лицами договоров позволяют сделать вывод о том, что эти договоры являются гражданско-правовыми договорами, поскольку оплата услуг исполнителя осуществлялась на основании актов оказания услуг, по итогам оказания услуг исполнитель представлял отчет, в договорах не содержится условий, предусмотренных ст. 57 Трудового кодекса Российской Федерации, в договорах не содержится указаний на обязанность исполнителя следовать правилам внутреннего трудового распорядка, не определен рабочий день, не указаны виды социального страхования, на исполнителя не распространяются льготы, предусмотренные для работников Общества, исполнителю не производится оплата больничных листов.

При этом в силу ст. 16, 66, 68 ТК РФ основанием возникновения трудовых отношений является трудовой договор, основным документом о трудовой деятельности и трудовом стаже работника является трудовая книжка, прием на работу оформляется приказом работодателя, что в данном случае не имело места.

При таких обстоятельствах оснований к отмене судебных актов в данной части не имеется.

Руководствуясь ст.ст. 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение от 11 сентября 2008 г. Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 23.12.2008 Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-22424/07-114-141 в части признания недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 7 от 20.04.2007 N 10 по п. 2.1.1, 3.1 отменить, дело в этой части передать на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.

В остальной части судебные акты оставить без изменения.