Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 7 апреля 2009 г. N КА-А40/884-09 Признавая недействительным решение о доначислении налогов, суд исходил из того, что заявитель правомерно уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль на расходы по оплате работ по монтажу и наладке флюорографов, отказ в удовлетворении части требований мотивирован тем, что в подтверждение права на налоговые вычеты налогоплательщик представил документы, подписанные неустановленными лицами (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 7 апреля 2009 г. N КА-А40/884-09
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 31 марта 2009 г.

Полный текст постановления изготовлен 7 апреля 2009 г.

Общество с ограниченной ответственностью "С.П. Гелпик" (далее - заявитель, Общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Инспекции ФНС России N 28 по г. Москве (далее - Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 11.02.2008 N 17-13-36 в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 1 952 611 руб., налога на прибыль за 2005 год в сумме 4 117 827 руб., налога на прибыль за 2006 год в сумме 227 308 руб., НДС в сумме 139 214 руб.; в части начисления заявителю пени в размере 746 693 руб.; а также в части привлечения заявителя к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 1 259 549 руб.

Определением от 28.07.2008 к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований на предмет спора, привлечены ООО "Меркурий Профи", ООО "Меликон", ООО "Тарлинг".

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 18.09.2008, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 24.11.2008, решение налогового органа признано недействительным в части доначисления налога на прибыль за 2004 год в сумме 999 400 руб., налога на прибыль за 2005 год в сумме 3 173 853 руб., налога на прибыль за 2006 год в сумме 227 308 руб., НДС в сумме 139 214 руб.; начисления пени в соответствующем размере; привлечения заявителя к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 880 112 руб. С налогового органа взысканы расходы по уплате госпошлины. В удовлетворении остальной части требований отказано.

Законность и обоснованность судебных актов проверяется в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационными жалобами Общества и Инспекции.

В кассационной жалобе налоговый орган просит отменить решение и постановление арбитражных судов в части признания его решения недействительным и принять новый судебный акт в связи с неправильным применением судами норм материального и процессуального права. Инспекция указывает на неполное исследование судами, с учетом заявленного налоговым органом ходатайства о вызове в судебное заседание для дачи свидетельствах показаний граждан С.А.А. и А.М.В., доказательств по эпизодам по ООО "Меркурий профи", ООО "Тарлинг"; приводит довод о том, что Общество являлось организатором привлечения лиц, не исполняющих свои налоговые обязательства, для оформления фиктивных операций по передаче изделий покупателю с целью включения в расходы по налогу на прибыль; суды не исследовали довод Инспекции о том, что марка "Ренекс" используется в производственной деятельности нескольких организаций и наличие в журнальной статье слова "Ренекс" не свидетельствует о его безусловной принадлежности к продукции заявителя; в представленном к проверке акте выполненных работ от 26.07.2004 между ООО "Техносервис" и заявителем отсутствует конкретная информация относительно произведенных работ (услуг).

В представленном в порядке ст. 279 АПК РФ отзыве на кассационную жалобу Инспекции Общество просит судебные акты оставить без изменения в обжалуемой налоговым органом части, кассационную жалобу Инспекции - без удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах по соответствующим позициям.

В кассационной жалобе Общество указывает на то, что само по себе подписание договоров неуполномоченным лицом при доказанности факта совершения хозяйственных операций не может являться основанием для отказа в налоговой выгоде; суды не учли истечение срока давности привлечения заявителя к налоговой ответственности за 2004 год.

В судебном заседании Инспекцией заявлено ходатайство о приобщении к материалам дела письменных пояснений по правовой позиции налогового органа, представленных в порядке ст. 81 АПК РФ.

Суд, совещаясь на месте, с учетом мнения представителей Общества, не возражавших против приобщения пояснений к материалам дела, руководствуясь ст. 279 АПК РФ, определил: заявленное ходатайство удовлетворить, приобщить к материалам дела письменные пояснения Инспекции.

В судебном заседании представители Общества и Инспекции поддержали требования кассационных жалоб.

ООО "Меркурий Профи", ООО "Меликон", ООО "Тарлинг", извещенные надлежащим образом о месте и времени рассмотрения кассационных жалоб (возвращенные отделением почтовой связи конверты по заказным отправлениям NN 127994 12 18643 7, 127994 12 19163 9, 12799412 18640 6, 127994 12 19160 8, уведомление Почты России вх. N 0025 в отношении направленной телеграммы), в судебное заседание своих представителей не направили.

Представители Общества и Инспекции против рассмотрения дела в отсутствие представителей третьих лиц не возражали.

Суд, совещаясь на месте, с учетом мнения представителей Общества и Инспекции, руководствуясь ст. 123, ч. 3 ст. 284, ст.ст. 184-185 АПК РФ определил: рассмотреть дело при данной явке.

Обсудив доводы кассационных жалоб, отзыва Общества на кассационную жалобу Инспекции и письменных пояснений Инспекции по ее правовой позиции, выслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела и проверив правильность применения арбитражными судами норм материального и процессуального права, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.

Суд кассационной инстанции полагает, что суды первой и апелляционной инстанций при рассмотрении спора правильно установили обстоятельства, имеющие значение для дела, полно, всесторонне и объективно исследовали представленные доказательства в их совокупности и взаимной связи, с учетом доводов и возражений, приводимых сторонами, и сделали правильный вывод, соответствующий фактическим обстоятельствам и представленным доказательствам, основанный на правильном применении норм материального права.

В кассационных жалобах не приведено доводов и доказательств, опровергающих установленные арбитражными судами обстоятельства и выводы суда, как и не приведено мотивов, которые в соответствии со ст. 288 АПК РФ могли бы явиться основанием для отмены судебных актов.

Как установлено судами и следует из материалов дела, по результатам выездной налоговой проверки Общества за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 Инспекцией 11.02.2008 принято решение N 17-13/36 о привлечении Общества к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в общем размере 1 259 549 руб., заявителю предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, НДС и НДФЛ в общей сумме 6 436 958 руб. и пени по указанным налогам в общем размере 746 751 руб. 13 коп., произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога на доходы физических лиц, а также внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.

В обоснование упомянутого решения Инспекция указала на то, что заявитель не совершал операций по покупке комплектующих, поскольку составные части медицинского оборудования, реализуемого заявителем, сертифицированы как изделия, произведенные самим заявителем; сделки, заключенные заявителем с поставщиками, являются ничтожными, поскольку представителями ООО "Меркурий профи", ООО "Меликон" и ООО "Тарлинг" являлись физические лица, не имеющие отношения к их деятельности; поставщики комплектующих не уплачивали налоги в бюджет и по месту регистрации не располагаются, что свидетельствует о получении заявителем (покупатель) необоснованной налоговой выгоды; заявитель не оформлял поступление комплектующих карточками учета материалов, составленными по унифицированной форме М-17.

По кассационной жалобе Инспекции.

Судами установлено, что Обществом заключены договоры купли-продажи комплектующих для медицинской техники с ООО "Меркурий профи" от 05.01.2004 N МТ-04/04, ООО "Меликон" от 01.10.2004 N 10-01-04 и ООО "Тарлинг" от 01.10.2004 N 10-01-05, в соответствии с которыми поставщики поставляли заявителю в течение 2004-2006 г.г. комплектующие согласно прилагаемым к договорам спецификациям.

При отказе в удовлетворении доводов Инспекции относительно ничтожности сделок, заключенных Обществом с ООО "Меркурий профи" и ООО "Тарлинг", в связи с подписанием документов неустановленными лицами, суды обоснованно исходили из того, что представленные Инспекцией объяснения С.А.А. (генеральный директор ООО "Меркурий профи") от 25.06.2007 и А.М.В. (генеральный директор ООО "Тарлинг") от 11.07.2007 не могут служить доказательствами по настоящему делу, поскольку не соответствуют требованиям Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", опрошенные лица не предупреждались об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных показаний и не опрашивались в порядке ст. 90 НК РФ.

Данная позиция судов соответствует правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.02.1999 N 18-О, согласно которой результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые, будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами только после закрепления их надлежащим процессуальным путем, а именно на основе соответствующих норм уголовно-процессуального закона, то есть, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации.

В кассационной жалобе Инспекция ссылается на то, что суд не обеспечил явку в судебное заседание свидетелей С.А.А. и А.М.В., а обязал налоговый орган обеспечить явку названных лиц и в связи с их неявкой в судебное заседание не принял в качестве доказательств по делу объяснения названных лиц, на которые ссылался налоговый орган.

Между тем, в соответствии с определением от 28.07.2008 арбитражный суд первой инстанции привлек ООО "Меркурий профи" и ООО "Тарлинг" к участию в деле в качестве третьих лиц, не заявляющих самостоятельных требований относительно предмета спора, а С.А.А. и А.М.В. вызывал для дачи свидетельских показаний. Суд не признал обязательным участие в деле указанных лиц, следовательно, известив их должным образом о месте и времени судебного заседания и получив уведомления о том, что указанные лица получили определение суда о необходимости их явки в судбеное заседание для дачи свидетельских показаний, провел судебное заседание в их отсутствие, рассмотрев спор при наличии представленных и имеющихся в материалах дела доказательств.

Судами правомерно отклонен довод налогового органа относительно того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях допущенных контрагентами, поскольку налогоплательщик не может нести ответственность за действия третьих лиц, в том числе своих контрагентов.

Согласно определению Конституционного Суда Российской Федерации от 16.10.2003 N 329-О толкование статьи 57 Конституции российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет.

В п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" разъяснено, что факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязанностей сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности с контрагентом.

Доказательств того, что Общество действовало без должной осмотрительности и осторожности в отношении названых контрагентов Инспекция не представила.

Кроме того, налоговым органом не представлено доказательств того, что указанные лица являются взаимозависимыми или аффилированными.

Ссылка налогового органа на опубликованную в журнале "Деловая столица: лица бизнеса" статью, не рекламирующую продукцию заявителя, а посвященную директору Российского научного центра рентгенорадиологии Х.В.П., который не является сотрудником заявителя, и в связи с этим довод о неправомерном отражении понесенных Обществом расходов по рекламе на затраты, учитываемые при исчислении налога на прибыль, обоснованно не принят судами.

Заявителем документально подтвержден факт оказания услуг по распространению рекламы. Представленные в обоснование понесенных расходов документы не оспариваются налоговым органом.

Судами установлено, что Общество в соответствии с заключенным с филиалом ООО "Издательский дом "Деловая столица" договором от 03.06.2005 N 2/348 в журнале "Деловая столица: лица бизнеса" разместило статью, в которой академик РАМН, профессор, заслуженный деятель науки России, Лауреат государственной премии СССР, Президент Российской ассоциации радиологов, директор Российского научного центра рентгенорадиологии Минздравсоцразвития России Х.В.П. информировал неопределенный круг лиц о лучевых методах диагностики, используемых в медицинской технике, производимой и реализуемой Обществом, о самой медицинской технике, производимой и реализуемой Обществом, а также о торговой марке "Ренекс" (зарегистрированный товарный знак, принадлежащий ООО "С.П. Гелпик" на основании свидетельства N 210801). Услуги, оказанные по договору, заявителем оплачены, что налоговым органом не оспаривается. Акты об оказании услуг, подтверждающие факт их совершения, характер и стоимость услуг оформлены в соответствии с действующим законодательством, что также налоговым органом не оспаривается.

При этом суд учел пояснения заявителя, согласно которым имеет место экономический эффект от размещения указанной рекламной статьи - после публикации указанной статьи выручка от реализации товаров, работ, производимых под маркой "Ренекс" выросла в 1,5 раза, что подтверждается данными отчета о прибылях и убытках за 2005 и 2006 г.г.

Отсутствие в статье упоминания об Обществе при указании торговой марке "Ренекс", которая используется в производственной деятельности нескольких организаций, не опровергает вывод суда, поскольку для Общества объектом рекламирования была торговая марка "Ренекс", а не реклама самого Общества. Кроме того, документально подтверждены все затраты Общества по данному обстоятельству, претензий к которым налоговый орган не имеет.

В соответствии со ст. 3 Федерального закона от 13.03.2006 N 38-ФЗ "О рекламе" реклама - информация, распространенная любым способом, в любой форме и с использованием любых средств, адресованная неопределенному кругу лиц и направленная на привлечение внимания к объекту рекламирования, формирование или поддержание интереса к нему и его продвижение на рынке.

В соответствии с пп. 28 п. 1 и п. 4 ст. 264 НК РФ для целей налогообложения прибыли организаций учитываются расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, производимую через средства массовой информации.

Довод налогового органа о том, что заявитель неправомерно уменьшил налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2004 год на расходы по оплате ООО "Техносервис" работ по монтажу и наладке флюорографов правомерно отклонен нижестоящими судами, поскольку Общество представило документы, подтверждающие выполнение работ ООО "Техносервис".

По кассационной жалобе Общества.

Признавая решение Инспекции законным в части отказа заявителю в налоговой выгоде по эпизоду, связанному с поставщиком ООО "Меликон", суды исходили из недостоверности документов, оформляющих соответствующие отношения, в связи с их подписанием неустановленным лицом. Вывод суда обоснован ссылками на протокол допроса от 24.09.2007 числящегося генеральным директором ООО "Меликон" согласно выписке из ЕГРЮЛ М.С.И., который показал, что не являлся генеральным директором ООО "Меликон", от имени ООО "Меликон" никаких документов не подписывал.

Согласно п. 1 ст. 53 ГК РФ юридическое лицо приобретает гражданские права и принимает на себя гражданские обязанности через свои органы.

В соответствии с п. 4 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При принятии решения арбитражный суд в соответствии с ч. 1 ст. 168 АПК РФ оценивает доказательства и доводы, приведенные лицами, участвующими в деле, в обоснование своих требований и возражений; определяет, какие обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены и какие обстоятельства не установлены, какие законы и иные нормативные правовые акты следует применить по данному делу.

Согласно ст. 64 АПК РФ документами по делу являются полученные в предусмотренном названном Кодексом и другими федеральными законами порядке сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.

В качестве доказательств допускаются письменные и вещественные доказательства, объяснения лиц, участвующих в деле, заключения экспертов, показания свидетелей, аудио- и видеозаписи, иные документы и материалы. Не допускается использование доказательств, полученных с нарушением федерального закона.

Согласно п. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного акта закону, а также обстоятельств принятия оспариваемых решений возлагается на Инспекцию.

Статья 88 Кодекса предусматривает использование налоговыми органами при камеральных проверках сведений о деятельности налогоплательщика, не ограничивая источники их получения. Поэтому налоговые органы вправе запрашивать у компетентных государственных органов информацию, соответствующую профилю возложенных на них задач, и использовать полученные сведения при принятии решений по результатам проверок и доказывании правомерности своей позиции в суде.

Подобная информация должна оцениваться судом по правилам оценки доказательств с учетом ее значимости для разрешения спора, а также своевременности и адекватности предпринятых налоговым органом мер в целях ее получения.

Статья 71 АПК РФ обязывает суд оценивать доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Выводы Инспекции о нереальном характере хозяйственных операций вследствие подписания по ООО "Меликон" неустановленным лицом первичных документов, на основании которых заявитель применил вычеты по НДС и отнес спорные затраты на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, не опровергнуты Обществом.

В данном случае исследованные Инспекцией при проведении выездной налоговой проверки материалы получены следователем СЧ СУ при УВД по Калужской области в соответствии с требованиями законодательства об оперативно-розыскной деятельности, опрошенное лицо - М.С.И. предупрежден об уголовной ответственности в порядке ст. 307, ст. 308 УК РФ.

Ограничений в использовании налоговыми органами при проведении мероприятий налогового контроля и арбитражными судами при разрешении споров письменных доказательств, добытых в результате оперативно-розыскных мероприятий, закон не устанавливает.

Суд признал данное доказательство относимым и допустимым в рамках рассматриваемого спора.

Поскольку представленные налогоплательщиком документы по ООО "Меликон" не отвечают установленным требованиям и не содержат достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает правовые последствия в соответствии с положениями ст.ст. 169, 171, 172, 252 НК РФ, судебные инстанции обоснованно отклонили довод заявителя о том, что хозяйственная операция с участием названной организации имела место, обусловлена целями делового характера, экономически оправдана и документально подтверждена.

Вывод судов сделан с учетом правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении Пленума суда от 12.10.06 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды", согласно которой представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы. В связи с этим при рассмотрении в арбитражном суде налогового спора налоговым органом могут быть представлены в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды. Эти доказательства, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 Кодекса (п.1 и п. 2).

Довод Общества о неправомерном привлечении его к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2004 год ввиду истечения срока давности не принимается судом кассационной инстанции в связи со следующим.

В Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П указано, что течение срока давности привлечения к налоговой ответственности прекращается с момента оформления акта налоговой проверки, в котором указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, и содержаться ссылки на статьи Налогового кодекса РФ, предусматривающие ответственность за эти правонарушения.

Федеральным законом от 27.07.2006 N 137-ФЗ в пункт 1 ст. 113 НК РФ введена норма, устанавливающая, что трехлетний срок давности, по истечение которого лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, рассчитывается со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, до момента вынесения решения о привлечении к ответственности.

На основании п. 6 ст. 7 ФЗ от 27.07.2006 N 137-ФЗ в случае, если течение предусмотренных законодательством о налогах и сборах сроков не завершилось до 01.01.2007, указанные сроки исчисляются по правилам, установленным действовавшей в тот период ст. 113 НК РФ с учетом разъяснений, содержащихся в Постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П.

На основании вышеприведенных положений закона суды пришли к правильному выводу о том, что Инспекцией не нарушен трехгодичный срок давности привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, поскольку течение трехгодичного срока давности привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2004 год не завершилось до 01.01.2007, акт налоговой проверки оформлен 29.12.2007.

Таким образом, арбитражными судами правильно установлены все юридически значимые обстоятельства по делу, всесторонне исследованы доказательства, им дана правовая оценка в соответствии со ст. 71 АПК РФ и сделан правильный вывод по спору.

Доводы Общества, изложенные в кассационной жалобе, проверены судами в полном объеме, не опровергают выводы судов, а направлены на их переоценку.

Судами правильно применены нормы материального права, регулирующие спорные отношения, требования процессуального законодательства соблюдены. При таких обстоятельствах оснований для отмены обжалуемых судебных актов не имеется.

Руководствуясь статьями 110, 284-289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Московского округа постановил:

решение от 18 сентября 2008 года Арбитражного суда г. Москвы и постановление от 24 ноября 2008 года N 09АП-14274/2008-АК, N 09АП-14725/2008-АК Девятого арбитражного апелляционного суда по делу N А40-25180/08-128-80 оставить без изменения, а кассационные жалобы ООО "С.П. "Гелпик" и Инспекции ФНС России N 28 по г. Москве - без удовлетворения.