Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 13 мая 2009 г. N КА-А40/3692-09 Удовлетворяя требование о признании недействительным решения налогового органа о взыскании пени по недоимке по НДС, суд исходил из истечения пресекательного срока бесспорного взыскания пени, а также отсутствия у налогового органа оснований для доначисления заявителю соответствующих недоимок по НДС (извлечение)

Постановление Федерального арбитражного суда Московского округа
от 13 мая 2009 г. N КА-А40/3692-09
(извлечение)

ГАРАНТ:

Резолютивная часть постановления объявлена 5 мая 2009 г.

Открытое акционерное общество "Московский металлургический завод "Серп и молот" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 от 30.04.2008 N 237 о взыскании с заявителя пени в размере 1 709 179 руб. 81 коп. по недоимке по НДС.

Решением Арбитражного суда г. Москвы от 18.11.2008, оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 23.01.2009, заявленное требование удовлетворено в связи с незаконностью оспариваемого ненормативного правового акта налогового органа.

Законность и обоснованность судебных актов проверены в порядке ст. 284 АПК РФ в связи с кассационной жалобой Инспекции, в которой налоговый орган просит решение и постановление судов отменить, заявителю в требовании отказать, со ссылкой на ст.ст. 70, 46 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ указывая на соблюдение установленных сроков бесспорного взыскания пени; на наличие оснований для начисления спорных пеней в виде наличия у налогоплательщика соответствующих недоимок по НДС.

В отзыве на кассационную жалобу Общество просит обжалуемые судебные акты оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения по мотивам, изложенным в судебных актах.

В судебном заседании представитель Инспекции поддержал требования кассационной жалобы, представитель Общества возражал против ее удовлетворения.

Согласно п. 2 ч. 1 ст. 287 АПК РФ по результатам рассмотрения кассационной жалобы арбитражный суд кассационной инстанции вправе отменить или изменить решение суда первой инстанции и (или) постановление суда апелляционной инстанции полностью или в части и, не передавая дело на новое рассмотрение, принять новый судебный акт, если фактические обстоятельства, имеющие значение для дела, установлены арбитражным судом первой и апелляционной инстанций на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, но этим судом неправильно применена норма права.

Как установлено судами, основанием вынесения Инспекцией оспариваемого решения явилось неисполнение заявителем выставленного налоговым органом 11.02.2008 и полученного заявителем 18.02.2008 требования N 173 об уплате в срок до 03.03.2008 пени в общем размере 1 711 430 руб. по недоимкам по НДС. Указанную сумму составили пени за периоды: сентябрь-ноябрь 2005 г., январь-июнь 2006 г., август-декабрь 2006 г., январь, апрель, июнь, июль, сентябрь, октябрь и декабрь 2007 г.; а также пени по сроку уплаты 14.10.2005 и 04.07.2007 по решениям налогового органа от 14.10.2005 N 56-17-12/01Р и 04.07.2007 N 56-12-26/13 по результатам налоговых проверок заявителя.

Относительно пеней по недоимкам за сентябрь-ноябрь 2005г., январь-июнь 2006г., август-ноябрь 2006г. суды руководствовались нижеследующим.

Согласно п. 6 ст. 7 Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ в случае, если течение предусмотренных законодательством о налогах и сборах сроков не завершилось до 01.01.2007, указанные сроки исчисляются в порядке, действовавшем до дня вступления в силу данного закона.

Статьей 70 НК РФ (абз. 1) в редакции, действовавшей до 01.01.2007, установлено, что требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога.

Согласно п. 3 ст. 46 НК РФ в той же редакции решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного для исполнения обязанности по уплате налога, но не позднее 60 дней после истечения срока исполнения требования об уплате налога. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

Поскольку сроки уплаты НДС за периоды 2005 г., январь-июнь 2006 г., август-ноябрь 2006 г. наступают в соответствии с п. 4 ст. 174 НК РФ до 01.01.2007, суды пришли к правильному выводу о том, что порядок взыскания пени по недоимкам по этим периодам определяется статьями Налогового кодекса РФ в редакции, действовавшей до указанной даты.

Судами установлено, что по самому позднему согласно требованию Инспекции от 11.02.2008 N 173 налоговому периоду со сроком уплаты налога до 01.01.2007 - ноябрь 2006 г., - срок уплаты налога наступает 20.12.2006 (п. 4 ст. 174 НК РФ); таким образом, по правилам ст. 70 (абз. 1) НК РФ с 21.12.2006 начинается течение срока на взыскание налога за этот период; данный срок включает три месяца на выставление требования об уплате налога (ст. 70 (абз. 1) НК РФ), срок исполнения требования, равный согласно требованию Инспекции 14 дням (с 18.02.2008 по 03.03.2008), и 60 дней на принятие налоговым органом решения о бесспорном взыскании налога (п. 3 ст. 46 НК РФ); при таких обстоятельствах, совокупный срок на взыскание налога истекает 04.06.2007. Между тем, решение о взыскании пени по недоимкам за этот период и предшествующие ему вынесено Инспекцией 30.04.2008 за пределами установленного ст.ст. 70 (абз. 1), п. 3 ст. 46 НК РФ пресекательного срока на взыскание налога; в этой связи решение налогового органа в силу п. 3 ст. 46 НК РФ незаконно в соответствующей части.

По выводам судов относительно пеней по недоимкам за декабрь 2006 и январь, апрель, июнь, июль, сентябрь 2007 г.

Согласно п.п. 1, 3 ст. 70 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) требование об уплате пени должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления задолженности по пени.

В соответствии с п.п. 3, 10 ст. 46 НК РФ решение о взыскании пени принимается после истечения срока, установленного в требовании об ее уплате, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит.

Таким образом, начало течения установленного законом срока на бесспорное взыскание пени обусловлено днем выявления задолженности по пени.

Пунктом 3 ст. 75 НК РФ установлено, что пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора.

Согласно подп. 1 п. 1 ст. 32 НК РФ налоговые органы обязаны соблюдать законодательство о налогах и сборах.

Подпунктом 2 п. 1 ст. 32 НК РФ установлено, что налоговый орган обязан осуществлять контроль за соблюдением законодательства о налогах и сборах, а также принятых в соответствии с ним нормативных правовых актов.

Согласно п. 1 ст. 82 НК РФ налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Кодексом.

Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Кодексом.

С учетом изложенного, суды пришли к правильному выводу о том, что обязанность налогового органа по обнаружению наличия у налогоплательщика задолженности перед бюджетом возникает со дня возникновения этой задолженности.

Иное, с учетом правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенному в Определении от 12.07.2006 N 266-О, противоречило бы принципу правовой определенности, вытекающему из конституционного принципа юридического равенства, который в налоговых отношениях преломляется в закрепленном п. 1 ст. 3 НК РФ требовании равенства налогообложения, что может привести к не согласующемуся с конституционными принципами правового государства и юридического равенства произвольному и дискриминационному применению налоговых норм государственными органами и должностными лицами в их отношениях с налогоплательщиками.

Как указано судами, недоимка по налогу за наиболее поздний из рассматриваемых периодов - сентябрь 2007 г., - возникает с 23.10.2007 (п. 4 ст. 174 НК РФ); с этой же даты в силу п. 3 ст. 75 НК РФ на данную недоимку подлежат начислению пени.

На основании полного и всестороннего исследования представленных в материалы дела доказательств и обстоятельств дела, в том числе того, что Инспекцией 29.01.2008 подписан акт N 60 совместной сверки расчетов заявителя по платежам в бюджет по налогам, сборам, пеням, штрафам за период с 01.01.2007 по 31.12.2007, согласно которому у заявителя на 29.01.2008 отсутствует задолженность по пени по НДС со сроком уплаты до 31.12.2007; того, что за период с момента утверждения акта Инспекцией 29.01.2008 по дату выставления 11.02.2008 требования N 173 об уплате пеней каких-либо действий по выявлению задолженности по пеням налоговым органом предпринято не было, в том числе решения по результатам налоговых проверок заявителя не принимались, что Инспекцией не оспаривается; того, что требование об уплате пеней по недоимкам за периоды со сроками уплаты налога после 01.01.2007 выставлено Инспекцией по состоянию на 11.02.2008; того, что на какие-либо иные документы, свидетельствующие об обнаружении налоговым органом наличия у налогоплательщика задолженности по этим пеням до указанной даты (11.02.2008), налоговый орган не ссылался и в материалы дела не представлял, суды пришли к обоснованному выводу о том, что налоговым органом не доказано то, что наличие у налогоплательщика недоимки за указанные периоды обнаружено Инспекцией 23.10.2007. Правильность вывода судов подтверждается доводом кассационной жалобы об извещении налогоплательщика о выявлении у него задолженности по этим пеням письмом, датированным более поздней датой - от 27.02.2008 N 56-09-13/04424.

Однако налоговым органом, на который согласно ч. 5 ст. 200 АПК РФ возложено бремя доказывания принятого им и оспариваемого ненормативного правового, акта не доказано то, что наличие у налогоплательщика недоимки и, соответственно, задолженности по пени выявлено им не 23.10.2007, когда согласно требованию Инспекции от 11.02.2008 N 173 у налогоплательщика возникла такая обязанность, а позже в связи с наличием на то правовых оснований либо противоправными действиями (бездействием) налогоплательщика, которые бы лишили Инспекцию возможности своевременного обнаружения возникновения у заявителя недоимки.

При таких обстоятельствах, является правильным вывод судов о том, что установленный законом совокупный срок на бесспорное взыскание пеней по наиболее позднему из рассматриваемых периодов (сентябрь 2007 г.) подлежит исчислению с 23.10.2008 - момента возникновения у налогоплательщика соответствующей обязанности и истекает 07.04.2008. Между тем, решение о взыскании пени по недоимкам за этот период и предшествующие ему - декабрь 2006 и январь, апрель, июнь, июль 2007 г., - принято Инспекцией 30.04.2008 за пределами установленного пресекательного срока на взыскание пени в соответствии с п.п. 1, 3 ст. 70, п.п. 3, 9 ст. 46 НК РФ; в этой связи решение налогового органа в силу п. 3 ст. 46 НК РФ незаконно в соответствующей части.

По пени по сроку уплаты 14.10.2005 и 04.07.2007 по решениям налогового органа от 14.10.2005 N 56-17-12/01Р и 04.07.2007 N 56-12-26/13 по результатам налоговых проверок заявителя.

Статьей 70 (абз. 2) НК РФ в редакции, действующей до 01.01.2007, и пунктом 2 ст. 70 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ, установлен особый порядок взыскания пени, начисленных по решению налогового органа по результатам налоговой проверки.

Согласно ст. 70 (абз. 2) НК РФ в редакции, действующей до 01.01.2007, требование об уплате налога и соответствующих пеней, выставляемое налогоплательщику в соответствии с решением налогового органа по результатам налоговой проверки, должно быть направлено ему в десятидневный срок с даты вынесения соответствующего решения.

Пунктом 2 ст. 70 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ установлено, что требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

На основании ст.ст. 70, 46 НК РФ в соответствующих редакциях, а также п. 9 ст. 101 НК РФ, суд первой инстанции пришел к правильным выводам об истечении на 30.04.2008 пресекательного срока бесспорного взыскания пени по решениям Инспекции от 14.10.2005 N 56-17-12/01Р и 04.07.2007 N 56-12-26/13 по результатам налоговым проверок заявителя; в том числе, об истечении 28.10.2007 совокупного срока на взыскание пени по решению Инспекции от 04.07.2007; и о незаконности оспариваемого решения Инспекции от 30.04.2008 N 237 в соответствующих частях.

Основанием для признания оспариваемого решения Инспекции незаконным с учетом ст. 46 НК РФ в соответствующих редакциях арбитражным судом первой инстанции правильно указано также несоответствие требования Инспекции от 11.02.2008 N 173, на основании которого выставлено это решение, обязательным требованиям п. 4 ст. 69 НК РФ (в соответствующих редакциях). Судом установлено, что согласно этому требованию, пени начислена заявителю в связи с наличием у него недоимки по НДС по 23 срокам уплаты. Между тем, в требовании не конкретизировано, какая сумма пени начислена по каждой из выставленной недоимок. При таких обстоятельствах данное требовании не содержит сведений, позволяющих налогоплательщику проверить наличие у него обязанности по уплате пеней, правильность определения их размера.

Кроме того, суды пришли к правильному выводу о незаконности взыскания пеней в связи с отсутствием у налогового органа оснований для доначисления заявителю соответствующих недоимок по НДС.

Как установлено судами, изначально Инспекция правомерно учитывала денежные средства, перечисленные по платежным поручениям от 14.07.2006 N 733-741, от 17.01.2007 NN 001, 002, 591, 003, 004, 12, от 15.02.2007 N 375, от 27.08.2007 N 054, как направленные на погашение недоимки по НДС. Обнаружив, что заявитель в назначении платежа данных платежных поручений ссылался на уплату штрафов, а не недоимки, Инспекция в 2008 г. Инспекция отказалась от ранее проведенного в 2006-августе 2007 г.г. зачисления платежей заявителя в счет погашения недоимки и учла недоимку заявителя погашенной иными документами в более поздние даты.

Таким образом, пени в оспариваемой сумме сформированы Инспекцией в результате изменения в 2008 г. порядка учета налоговых платежей по указанным платежным поручениям, увеличившего временной период существования у заявителя недоимки по НДС.

На основании вышеперечисленных платежных поручений судом установлено, что денежные средства перечислялись налогоплательщиком в бюджет по решению по результатам налоговой проверки заявителя от 14.10.2005 N 56-17-12/01Р, что Инспекцией не оспаривается.

В силу п. 6 ст. 114 НК РФ (в редакции, действовавшей на дату проведения платежей) сумма штрафа, присужденного налогоплательщику, плательщику сборов или налоговому агенту за нарушение законодательства о налогах и сборах, повлекшее задолженность по налогу или сбору, подлежит перечислению со счетов налогоплательщика, плательщика сборов или налогового агента после перечисления в полном объеме этой суммы задолженности и соответствующих пеней.

На основании изложенного, с учетом ст.ст. 45, 46 НК РФ, правовой позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложено в Постановлении Президиума суда от 29.03.2005 N 13592/04, Конституционного Суда Российской Федерации, отраженной в Определении от 27.12.05 N 503-О, перечисление денежных средств во исполнение решения налогового органа не может рассматриваться как добровольное исполнение налогоплательщиком обязанностей по уплате налога и сбора, а, следовательно, перечисление им денежных средств в уплату доначисленных решением налогового органа налога и пеней носит характер взыскания.

При таких обстоятельствах у налогового органа отсутствовали основания для изменения порядка учета налоговых платежей заявителя; правового обоснования для изменения в 2008 г. назначения платежей, ранее (в 2006-2007 г.г.) принятых им в качестве погашения задолженности по налогу, Инспекцией не приведено; в этой связи у налогового органа отсутствовали основания для доначисления заявителю соответствующих недоимок по НДС, и, следовательно, для начисления по ним спорных сумм пеней.

При таких обстоятельствах не имеется оснований к отмене обжалуемых решения и постановления.

Учитывая изложенное и руководствуясь ст.ст. 284-289 АПК РФ постановил:

решение от Арбитражного суда г. Москвы от 18 ноября 2008 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 23 января 2009 г. по делу N А40-45625/08-76-89 оставить без изменения, а кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - без удовлетворения.