Вопрос: АО находится на специальном режиме налогообложения (единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)). Как правильно рассчитать удельный вес (70% выручки) для ЕСХН (для расчета необходимо учитывать только суммы, отраженные на счете 90, или необходимо учитывать суммы, отраженные на счетах 90 и 91)? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2017 г.)

АО находится на специальном режиме налогообложения (единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)).

Как правильно рассчитать удельный вес (70% выручки) для ЕСХН (для расчета необходимо учитывать только суммы, отраженные на счете 90, или необходимо учитывать суммы, отраженные на счетах 90 и 91)?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Для осуществления указанного Вами расчета следует учитывать не только суммы, отраженные на счете 90 "Продажи", но и ряд сумм, отраженных на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

Из сумм, отраженных на счете 91 "Прочие доходы и расходы", в расчет не принимаются суммы, являющиеся внереализационными доходами в понимании главы 25 НК РФ и поименованные в ст. 250 НК РФ.

Обоснование вывода:

Согласно п. 1 ст. 346.2 НК РФ налогоплательщиками единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН) признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату ЕСХН в порядке, установленном главой 26.1 НК РФ.

В соответствии с пп. 1 п. 2 ст. 346.2 НК РФ в настоящее время для признания организации сельскохозяйственным производителем необходимо, чтобы в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) такой организации доля дохода от реализации произведенной ею сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную организацией из сельскохозяйственного сырья собственного производства, а также от оказания сельскохозяйственным товаропроизводителям услуг, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ, составляла не менее 70%.

Если в процессе применения ЕСХН по итогам налогового периода доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составит менее 70%, то налогоплательщик лишается права применять ЕСХН (п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

Учитывая изложенное выше, для того чтобы установить, укладывается ли налогоплательщик в этот лимит, необходимо определить:

- общую сумму дохода от реализации товаров (работ, услуг);

- сумму дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции, включая продукцию ее первичной переработки, произведенную самой организацией из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) от оказания услуг, указанных в пп. 2 п. 2 ст. 346.2 НК РФ.

При этом показатели доходов определяются исходя из всех осуществляемых налогоплательщиком видов деятельности (абзац 2 п. 4 ст. 346.3 НК РФ).

Из разъяснений уполномоченных органов следует, что для расчета доли общий доход от реализации определяется в порядке, предусмотренном ст.ст. 248 и 249 НК РФ. Поэтому в общий доход от реализации включается не только выручка от продажи товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, но и выручка от продажи имущественных прав (письмо Минфина России от 23.12.2008 N 03-11-04/1/31), а также от реализации акций (долей в уставном капитале) других организаций (письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-11-06/1/07).

По мнению представителей финансового ведомства, в целях применения ЕСХН выручка от реализации основных средств (объектов недвижимости, земельных участков, автомобилей и пр.) должна быть включена в общий объем доходов от реализации (письма Минфина России от 28.11.2014 N 03-11-06/1/60868, от 23.07.2013 N 03-03-05/28879, от 18.01.2013 N 03-11-11/7).

В то же время в общей сумме дохода не учитываются внереализационные доходы, названные в ст. 250 НК РФ. В частности, это:

- суммы упущенной выгоды, компенсации убытков и затрат в связи с изъятием или временным занятием земель (письма Минфина России от 27.06.2013 N 03-11-11/24463, от 27.02.2009 N 03-11-06/1/09);

- доходы от участия в договоре простого товарищества (письмо Минфина России от 14.07.2009 N 03-11-06/1/31);

- дивиденды (письмо Минфина России от 17.02.2009 N 03-11-06/1/07);

- доходы от аренды, которая не является для организации основным видом деятельности (письма Минфина России от 18.04.2013 N 03-11-06/1/13282, от 05.06.2012 N 03-11-06/1/12, от 01.04.2011 N 03-11-06/1/5, от 27.12.2010 N 03-11-06/1/28).

В бухгалтерском учете доходы подразделяются на доходы от обычных видов деятельности и прочие доходы (п. 4 ПБУ 9/99 "Доходы организации", далее - ПБУ 9/99).

Виды доходов по обычным видам деятельности перечислены в п. 5 ПБУ 9/99, а виды прочих доходов - в п. 7 ПБУ 9/99. Учет доходов по обычным видам деятельности осуществляется на счете 90 "Продажи", а учет прочих доходов - на счете 91 "Прочие доходы и расходы" (Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденная приказом Минфина РФ от 31.10.2000 N 94н).

При этом, например, доходы от реализации основных средств и (или) ценных бумаг, признаваемые в целях налогообложения прибыли доходами от реализации, для целей бухгалтерского учета относятся к прочим доходам и, соответственно, отражаются на счете 91.

Как видим, между правилами бухгалтерского и налогового учета имеются различия в классификации доходов. В этой связи для расчета доли доходов Вашей организации следует учитывать не только доходы, отраженные на счете 90, но и часть доходов, учтенных на счете 91. Для этих целей построение аналитического учета по счету 91 следует организовать по каждому виду прочих доходов.

Для исключения доходов, отраженных на счете 91 и не принимаемых в расчет для целей п. 2 ст. 346.2 НК РФ, следует ориентироваться на перечень внереализационных доходов, закрепленный в ст. 250 НК РФ.

На расхождения между бухгалтерским и налоговым учетом обратило внимание и налоговое ведомство, отметив, что полученный в налоговом учете показатель выручки может отличаться от показателя выручки по данным бухгалтерского учёта, отражаемого в форме бухгалтерской отчётности "Отчёт о финансовых результатах" (письмо ФНС России от 21.09.2015 N ГД-17-3/135).

Рекомендуем ознакомиться с материалом:

- Энциклопедия решений. Ограничение при ЕСХН по размеру доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член РСА Завьялов Кирилл

Ответ прошел контроль качества

14 марта 2017 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.