Налоговая декларация за I квартал 2017 года (Е.В. Карпова, журнал "НДС: проблемы и решения", N 3, март 2017 г.)

Налоговая декларация за I квартал 2017 года

Е.В. Карпова,

эксперт журнала "НДС: проблемы и решения"

Журнал "НДС: проблемы и решения", N 3, март 2017 г., с. 9-19.

Впервые обновленную (скорректированную в связи с изменениями законодательства) декларацию по НДС налогоплательщики заполнят по результатам I квартала 2017 года. Напомним, соответствующие изменения в Приказ ФНС России от 29.10.2014 N ММВ-7-3/558@, утвердивший и форму, и порядок заполнения декларации (далее - Порядок), внесены Приказом ФНС России от 20.12.2016 N ММВ-7-3/696@*(1).

О новых и прежних правилах оформления налоговой декларации пойдет речь в настоящей статье.

Общие положения

Налогоплательщики (в том числе являющиеся налоговыми агентами) и лица, выставляющие покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога (в частности, "спецрежимники" и плательщики НДС, реализующие не подлежащие налогообложению товары, работы, услуги), обязаны представить в налоговые органы (не позднее 25-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом) декларацию по НДС (п. 5 ст. 174 НК РФ).

Декларация включает в себя титульный лист и 12 разделов (три из них - 3, 8 и 9 имеют приложения). В зависимости от ситуации состав представляемой в налоговый орган декларации может быть различным, однако в большинстве своем (как бы ни складывалась ситуация) титульный лист и разд. 1 (пусть и с прочерками по строкам) представляются в обязательном порядке.

Ниже следует таблица, указывающая на то, какие разделы декларации представляют в налоговую инспекцию в зависимости от той или иной ситуации (п. 3 Порядка в обновленной редакции - см. приложение 9 к Приказу ФНС России N ММВ-7-3/696@). В строках средней колонки таблицы - ссылки на то, в каком абзаце п. 3 Порядка произведены соответствующие коррективы. В таблице используются сокращения: товары, работы, услуги обозначаются ТРУ.

Таблица 1

Разделы декларации	Изменения внесены в следующие абзацы п. 3 Порядка		Кто (при каких обстоятельствах) представляет в налоговый орган
Титульный лист и разд. 1			Все налогоплательщики (налоговые агенты), если иное не предусмотрено п. 3 Порядка
Разделы 2-12, а также приложения к разд. 3, 8 и 9			При осуществлении налогоплательщиками соответствующих операций
Титульный лист, разд. 1 (с прочерками в строках) и разд. 7			В случае если налогоплательщики в налоговом периоде осуществляют только операции: - не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения); - не признаваемые объектом налогообложения; - по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ. В случае если налогоплательщики получили оплату, частичную оплату в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), длительность производственного цикла изготовления которых составляет свыше шести месяцев, по перечню, определяемому Правительством РФ, и устанавливают момент определения налоговой базы в соответствии с п. 13 ст. 167 НК РФ
Титульный лист, разд. 1 и 12	Абзац 5		Организации и ИП, не являющиеся налогоплательщиками ("упрощенцы", "вмененщики", "патентщики", плательщики ЕСХН), при выставлении ими покупателю счета-фактуры с выделенной суммой НДС
	Абзац 7		"Освобожденцы" (ст. 145 и 145.1 НК РФ) от уплаты НДС в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделенной суммой НДС
Титульный лист и разд. 1			Организации и ИП - налогоплательщики в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению, или при осуществлении видов деятельности, облагаемой ЕНВД, при отсутствии иных операций
Раздел 2			Лица, исполняющие обязанности налоговых агентов при совершении операций, предусмотренных ст. 161 НК РФ
Титульный лист, разд. 1 (с прочерками в строках), разд. 2				Налогоплательщики - налоговые агенты, в случае осуществления ими в налоговом периоде только операций, предусмотренных ст. 161 НК РФ
Титульный лист, разд. 1 (с прочерками в строках), разд. 2 и 7				Налогоплательщики, осуществляющие в налоговом периоде операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), и операции, предусмотренные ст. 161 НК РФ
Титульный лист и разд. 2. При отсутствии показателей для заполнения разд. 1 в его строках ставятся прочерки. При этом в титульном листе по реквизиту "По месту нахождения (учета)" указывается код 231				Организации и ИП, не являющиеся плательщиками НДС ("сельскохозяйственники", "упрощенцы", "вмененщики", "патентщики"), при исполнении ими обязанности налогового агента Организации и ИП, освобожденные от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой налога (ст. 145 и 145.1 НК РФ), при исполнении ими обязанности налогового агента
Раздел 2 (при этом в титульном листе по реквизиту "По месту нахождения (учета)" указывается код 231)				При возникновении обязанностей налогового агента у иностранной организации, состоящей на учете в налоговых органах в качестве налогоплательщика и имеющей на территории РФ несколько подразделений (представительств, отделений)
Раздел 3				Налогоплательщики, осуществляющие операции, налогообложение которых производится по налоговым ставкам, предусмотренным п. 2-4 ст. 164 НК РФ
Приложение 1 к разд. 3 (представляется за последний налоговый период календарного года)		Абзац 14		В случаях, установленных ст. 171.1 НК РФ
Приложение 2 к разд. 3 (при этом в титульном листе по реквизиту "По месту нахождения (учета)" указывается код 331)				Отделение иностранной организации, состоящей на учете в налоговых органах, имеющей на территории РФ несколько отделений
Разделы 4-6 при наличии в них соответствующих сведений		Абзац 16		По операциям по реализации ТРУ налогообложение которых в соответствии с п. 1 ст. 164 НК РФ, ст. 72 Договора о ЕАЭС от 29.05.2014 и Протоколом (приложение 18 к Договору о ЕАЭС) производится по налоговой ставке 0%
		Абзац 17		Для подтверждения обоснованности применения ставки 0% (налоговой ставки 0% и налоговых вычетов) при реализации ТРУ предусмотренных пп. 1, 2.1-2.10, 3, 3.1, 4, 4.1, 5, 6, 8, 9, 9.1, 9.2, 9.3, 10 и 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, одновременно с разд. 4 представляются документы, установленные ст. 165 НК РФ
		Абзац 18		Для обоснования применения ставки 0% при реализации ТРУ предусмотренных пп. 11 п. 1 ст. 164 НК РФ, одновременно с разд. 4 представляются документы, установленные Постановлением Правительства РФ от 22.07.2006 N 455
		Абзац 19		Если документы, обосновывающие нулевую ставку, в установленный срок не собраны, операции по реализации ТРУ предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат включению в разд. 6 за соответствующий налоговый период и облагаются по ставкам 10 или 18%. При этом налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты, определенные ст. 171, в порядке, предусмотренном ст. 172 НК РФ
		Абзац 20		Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки 0%, операции по реализации ТРУ, предусмотренных пп. 1, 2.1-2.10, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 п. 1 ст. 164 НК РФ, подлежат включению в разд. 4 за тот налоговый период, в котором собран полный пакет документов, установленных ст. 165 НК РФ, и налогообложению по налоговой ставке 0%. Уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке, определенном ст. 176 и 176.1 НК РФ
		Абзац 21		Для обоснования применения налоговой ставки 0% при реализации товаров, вывезенных с территории РФ на территорию государства - члена ЕАЭС, одновременно с разд. 4 представляются документы, предусмотренные п. 4 Протокола, при реализации работ, установленных п. 31 Протокола (переработка давальческого сырья), - документы, указанные в п. 32 Протокола
		Абзац 22		При непредставлении в налоговый орган документов, установленных п. 4 Протокола, в течение 180 календарных дней с даты отгрузки (передачи) товаров операции по реализации товаров, предусмотренных в п. 3 Протокола, подлежат включению в разд. 6 за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров. При этом налогоплательщик имеет право на налоговые вычеты сумм налога, относящихся к ТРУ, имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации ТРУ, операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0% в соответствии с п. 3 Протокола, в порядке и на условиях, определенных гл. 21 НК РФ
		Абзац 23		Если впоследствии налогоплательщик представляет документы, обосновывающие применение нулевой ставки, операции по реализации товаров, вывезенных с территории РФ на территорию государств - членов ЕАЭС, подлежат включению в разд. 4 за тот налоговый период, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных п. 4 Протокола, и облагаются по налоговой ставке 0%. Уплаченные суммы налога подлежат возврату в порядке и на условиях, установленных положениями гл. 21 НК РФ
Раздел 5				Если право на включение сумм налога в состав налоговых вычетов по операциям по реализации ТРУ обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально подтверждена (не подтверждена) ранее, возникло у налогоплательщика в данном налоговом периоде
		Абзац 25		При указании в строках 040 разд. 5 налоговых баз по операциям по реализации ТРУ предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, п. 3 и (или) 31 Протокола, обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым документально подтверждена в установленном порядке в предыдущих налоговых периодах, соответствующий пакет документов, подтверждающих обоснованность применения налоговой ставки 0% по названным операциям, повторно не представляется
Раздел 7				Организации, у которых в течение квартала была хотя бы одна из следующих операций: - освобожденная от обложения НДС; - по реализации ТРУ местом реализации которых территория РФ не признается; - не признаваемая объектом налогообложения; - получение аванса под поставку ТРУ с длительным производственным циклом по правительственному перечню

Для отражения данных книги покупок, книги продаж, журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также счетов-фактур предусмотрены разд. 8-12 (см. таблицу ниже).

Таблица 2

Раздел, приложение декларации	Кто и когда заполняет раздел (приложение к разделу)
Раздел 8	Налогоплательщики и налоговые агенты, заявившие налоговые вычеты в соответствии со ст. 172 НК РФ (п. 45 Порядка)
Приложение 1 к разд. 8	Указанные выше лица при внесении изменений в книгу покупок по окончании налогового периода (п. 46 Порядка)
Раздел 9	Налогоплательщики и налоговые агенты во всех случаях исчисления НДС в соответствии с НК РФ (п. 47 Порядка)
Приложение 1 к разд. 9	Налогоплательщики и налоговые агенты при внесении изменений в книгу продаж по окончании налогового периода (п. 48 Порядка)
Раздел 10	Плательщики НДС, лица, освобожденные от исполнения обязанностей плательщиков НДС, налоговые агенты, не являющиеся плательщиками НДС, в случае выставления (получения) ими счетов-фактур при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или договоров транспортной экспедиции, а также при выполнении функций застройщика (п. 49, 50 Порядка)
Раздел 11
Раздел 12	Лица, указанные в п. 5 ст. 173 НК РФ (п. 51 Порядка)

А теперь от общего переходим к частному - конкретным разделам налоговой декларации.

Раздел 2 - для налоговых агентов...

...указанных в ст. 161 НК РФ, а также п. 9 и 10 ст. 174.2 НК РФ.

То есть для тех лиц (организаций и ИП, состоящих на учете в налоговых органах), которые покупают услуги в электронной форме (п. 1 ст. 174.2 НК РФ), местом реализации которых признается территория РФ*(2), в том числе на основании посреднических договоров, у иностранных компаний*(3). Эти лица (организации и ИП) являются налоговыми агентами в отношении обозначенных услуг (Письмо ФНС России от 14.12.2016 N СД-4-3/24043@), а значит, исчисляют и уплачивают НДС с дохода, перечисляемого иностранному контрагенту, и заполняют налоговую декларацию (п. 35, 36 Порядка).

Раздел 3: операции, облагаемые по ставкам НДС, отличным от нулевой

Введен новый блок

Раздел 3 дополнили строками, с помощью которых можно учесть особые правила уплаты НДС в свободной экономической зоне в Калининградской области. Напомним эти правила: если товары будут реализованы не позднее квартала, на который приходится 180-дневный срок с даты их помещения под процедуру выпуска для внутреннего потребления, они освобождаются от обложения "таможенным" НДС (пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ). Если плательщик НДС в течение указанного срока не реализовал такие товары либо реализовал их без предъявления покупателю сумм налога, НДС таможенным органам придется уплатить.

При реализации названных товаров на территории Таможенного союза предоставляется право при исчислении и уплате НДС применить налоговый вычет в сумме НДС, исчисленного таможенным органом при ввозе товаров на территорию ОЭЗ (п. 14 ст. 171 НК РФ).

Если налогоплательщик переходит на специальные налоговые режимы или использует право на освобождение от исполнения обязанностей плательщика НДС, налог также должен быть уплачен (п. 6 ст. 173 НК РФ).

Для отражения указанных операций в декларации по НДС предназначены следующие строки (см. таблицу ниже).

Код строки	Что отражается в строке	Норма Порядка
041 042	Налоговая база и соответствующая сумма налога по операциям реализации после истечения срока, указанного в абз. 3 пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ, товаров, в отношении которых при таможенном декларировании был исчислен налог в соответствии с абз. 1 пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ	Пункт 38.2
110	Подлежащая уплате сумма налога, исчисленная при таможенном декларировании товаров в случаях, предусмотренных абз. 3 пп. 1.1 п. 1 ст. 151 НК РФ	Пункт 38.8
115	Подлежащая уплате сумма налога, исчисленная при таможенном декларировании товаров в случаях, предусмотренных п. 6 ст. 173 НК РФ	Пункт 38.9
185	Сумма налога, подлежащая вычету в соответствии с п. 14 ст. 171 НК РФ	Пункт 38.18

"Подрядный" НДС покажи отдельно

"Входной" НДС, выставленный при капитальном строительстве подрядными организациями (застройщиками, техническими заказчиками), теперь придется показывать отдельно и в составе общей суммы вычета - по строкам 125 и 120 соответственно (п. 38.11 Порядка).

"Ввозной" НДС

Сумма налога, уплаченная налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией, с территории государств - членов ЕАЭС, указывается по строке 160. Соответствующие вычеты производятся на основании п. 26 Протокола (п. 38.11 Порядка).

Приложение 1 к разделу 3

Указанное приложение заполняют по недвижимости, которую стали использовать для операций, не облагаемых НДС. "Входной" НДС по таким объектам нужно восстановить (равными долями в течение 10 лет)*(4).

В обновленном приложении отражают объект недвижимости, а его местонахождение чиновников больше не интересует.

Разделы 4-6: операции с нулевой налоговой ставкой

В прежней форме декларации в разд. 4 по строкам 060 и 090 были вписаны коды операции для возврата экспортированных товаров и случаев, когда цена на такие товары растет (снижается). В каждом из названных случаев ставка 0% уже была подтверждена.

По строке 070 разд. 6 был прописан код для корректировки налоговой базы и налоговых вычетов из-за уменьшения реализации в связи с возвратом товаров (отказом от товаров, работ, услуг); а по строке 110 - для корректировки налоговой базы из-за увеличения или уменьшения цены реализованных товаров (работ, услуг). Нулевая налоговая ставка при этом не подтверждена.

Между тем коды операций могут быть изменены, что повлечет за собой и смену бланка, в котором вписаны коды.

Этот момент учтен в новой форме декларации. Теперь организация самостоятельно укажет необходимые коды операций по названным строкам, используя приложение 1 к Порядку (п. 41.6, 41.7 и 43.7, 43.8 Порядка).

Раздел 5: налоговые вычеты по операциям реализации по нулевой ставке

По строкам 050 по каждому коду операции отражаются суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0% по которым была документально подтверждена в налоговом периоде, сведения о котором отражены в показателях по строкам 010 и 020 данного раздела, а право на включение которых в налоговые вычеты возникло у налогоплательщика в налоговом периоде, за который представлена декларация, а именно:

- суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг), имущественных прав;

- суммы налога, уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

- суммы налога, уплаченные покупателем - налоговым агентом при приобретении товаров (работ, услуг).

Теперь в этом пункте дополнительно указывается, что по этой же строке отражаются и вычеты сумм налога, поименованных в п. 10 ст. 171 НК РФ, по операциям по реализации товаров, приведенных в пп. 1 (за исключением сырьевых товаров) п. 1 ст. 164 НК РФ, если вычеты не были произведены на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0% в отношении операций по реализации названных товаров, при наличии на тот момент документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (п. 42.6 Порядка).

Раздел 7: про операции реализации, местом которых территория РФ не признается

В этом разделе отражаются (в числе прочих - см. таблицу 1) операции по реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ. В скорректированном Порядке (п. 44.3) уточнено: речь идет о товарах (работах, услугах), местом реализации которых не признается территория РФ в соответствии со ст. 147, 148 НК РФ, а также п. 3, 29 Протокола.

Разделы 8 и 9, а также приложения 1 к ним

Раздел 8 декларации должен заполняться информацией, взятой из книги покупок. Данные следует вносить из полученных счетов-фактур, по которым право на вычет появилось в отчетном квартале.

В некоторых счетах-фактурах могут упоминаться несколько таможенных деклараций - для каждой из них теперь отведена отдельная строка (код строки - 150).

В разделе 9 для регистрационного номера таможенной декларации предусмотрена строка 035. Количество таких строк должно соответствовать количеству деклараций, упомянутых в счете-фактуре. В приложении 1 к указанному разделу это строки 115.

Разделы 10 и 11

В разделах 10 и 11 отражаются сведения из журнала учета выставленных и полученных счетов-фактур (соответственно) в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основании посреднических договоров (в частности, договоров комиссии, агентских договоров, договоров транспортной экспедиции). Ранее в число таких сведений входила дата выставления счета-фактуры; теперь этот показатель из счета-фактуры исключен.

* * *

Итак, за I квартал 2017 года отчитаться нужно по обновленной форме декларации. Правки, в частности, внесены в следующие структурные элементы формы:

- раздел 3 "Расчет суммы налога, подлежащей уплате в бюджет по операциям, облагаемым по налоговым ставкам, предусмотренным пунктами 2-4 ст. 164 НК РФ" и приложение 1 к разделу;

- раздел 4 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения нулевой ставки по которым документально подтверждена";

- раздел 6 "Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения нулевой ставки по которым документально не подтверждена";

- раздел 10 "Сведения из журнала учета выставленных счетов-фактур в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции, отражаемых за истекший налоговый период";

- раздел 11 "Сведения из журнала учета полученных счетов-фактур в отношении операций, осуществляемых в интересах другого лица на основе договоров комиссии, агентских договоров или на основе договоров транспортной экспедиции, отражаемых за истекший налоговый период".

Кроме того, многочисленные изменения и дополнения внесены в список кодов операций (приложение 1 к Порядку). Они перечислены в приложении 10 к Приказу ФНС России N ММВ-7-3/696@.

Заменены штрихкоды на отдельных страницах декларации.

Скорректированы форматы представления сведений в электронной форме.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Вступил в силу по истечении двух месяцев со дня опубликования (12.01.2017).

*(2) За исключением услуг, приобретенных через обособленное подразделение иностранной компании, расположенной на территории РФ.

*(3) За исключением покупки услуг в электронной форме у иностранных компаний, состоящих на учете в соответствии с п. 4.6 ст. 83 НК РФ.

*(4) Дополнительно рекомендуем ознакомиться со статьей С.Н. Зайцевой "Восстанавливаем НДС по объектам недвижимости", N 2, 2017, стр. 11.