Вопрос: Налоговый агент (бюджетное учреждение спорта) в установленный срок предоставил в налоговый орган справки о доходах работников за 2015 год (ф. 2-НДФЛ). Впоследствии было обнаружено, что в отдельных справках в отношении дохода, полученного в виде отпускных сумм, вместе кода 2012 проставлен код 2000. Можно ли в указанной ситуации привлечь налогового агента к мерам налоговой ответственности по ст. 126.1 НК РФ? (журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2016 г.)

Налоговый агент (бюджетное учреждение спорта) в установленный срок предоставил в налоговый орган справки о доходах работников за 2015 год (ф. 2-НДФЛ). Впоследствии было обнаружено, что в отдельных справках в отношении дохода, полученного в виде отпускных сумм, вместе кода 2012 проставлен код 2000. Можно ли в указанной ситуации привлечь налогового агента к мерам налоговой ответственности по ст. 126.1 НК РФ?

А. Телегус,

к.э.н., доцент, завкафедрой налогов и налогообложения

Приволжского института повышения квалификации ФНС РФ,

член Палаты налоговых консультантов РФ

Журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2016 г., с. 67-69.

Согласно общему правилу налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета документ, содержащий сведения о доходах физических лиц истекшего налогового периода и о суммах налога, исчисленного, удержанного и перечисленного в бюджетную систему РФ (ф. 2-НДФЛ), по форме, форматам и в порядке, которые утверждены ФНС*(1) (п. 2 ст. 230 НК РФ).

В поле "Код дохода" указывается соответствующий код доходов, выбираемый из "Кодов видов доходов налогоплательщика" (разд. V приложения 2 к Приказу ФНС РФ N ММВ-7-11/485@). Коды видов доходов налогоплательщика утверждены Приказом ФНС России от 10.09.2015 N ММВ-7-11/387@ (приложение 1), которым предусмотрено, что по коду 2000 отражаются доходы в виде вознаграждения, получаемого налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей, а по коду 2012 - суммы отпускных выплат.

С 01.01.2016 ст. 126.1 НК РФ*(2) предусмотрена ответственность за представление налоговым агентом налоговому органу документов, содержащих недостоверные сведения, в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения. При этом налоговый агент освобождается от указанной ответственности, если он самостоятельно выявил ошибки и представил в налоговый орган уточненные документы до момента, когда налоговый агент узнал об обнаружении налоговым органом недостоверности содержащихся в представленных им документах сведений.

Таким образом, если налоговый агент представил в налоговый орган информацию о доходах работников с использованием иных кодов дохода (то есть в нарушение установленного ФНС порядка заполнения справки по форме 2-НДФЛ), можно предположить, что данные сведения являются недостоверными, что изначально влечет применение мер налоговой ответственности, установленных п. 1 ст. 126 НК РФ (при отсутствии условий для освобождения от ответственности, предусмотренных п. 2 ст. 126).

Вместе с тем следует учитывать, что понятие "вознаграждение, получаемое налогоплательщиком за выполнение трудовых или иных обязанностей", предлагаемое к использованию в отношении кода дохода 2000, в законодательстве по налогам и сборам не разъясняется, отсутствует и толкование понятия "отпускные выплаты", соответственно, их необходимо применять в том значении, которое используется в отраслевом законодательстве (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Так, под зарплатой понимается вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, компенсационные и стимулирующие выплаты (ст. 129 ТК РФ). А за время отпуска работнику выплачивается средний заработок (ст. 114 ТК РФ). Также упоминание об оплате отпуска включено законодателем в ст. 136 "Порядок, место и сроки выплаты заработной платы" ТК РФ.

Рассматривая правовую природу сумм, выплачиваемых работнику за время отпуска, судебные инстанции исходят из того, что оплата отпуска относится к зарплате (оплате труда) работника (Определение ВАС РФ от 14.01.2014 N ВАС-19367/13, Постановление Президиума ВАС РФ от 07.02.2012 N 11709/11).

Принимая во внимание данный подход, констатируем, что суммы среднего заработка, выплачиваемого работнику за время отпуска, можно квалифицировать в качестве вознаграждения за труд и при заполнении справки по форме 2-НДФЛ отражать их по коду 2000. При этом следует иметь в виду, что в силу п. 3 ст. 7 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).

С учетом изложенного, на наш взгляд, отражение в справках (ф. 2-НДФЛ) в отношении сумм средней заработной платы работника кода дохода 2000 или 2012 является для налогового агента факультативным, что исключает применение к последнему мер налоговой ответственности, установленной ст. 126.1 НК РФ.

1 октября 2016 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ ФНС России от 30.10.2015 N ММВ-7-11/485@.

*(2) В редакции Федерального закона от 02.05.2015 N 113-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации в целях повышения ответственности налоговых агентов за несоблюдение требований законодательства о налогах и сборах".