Использование предмета лизинга после расторжения договора лизинга (В.В. Никитин, журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 11, ноябрь 2016 г.)

Использование предмета лизинга после расторжения договора лизинга

В.В. Никитин,

аудитор КГ "Аюдар"

Журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 11, ноябрь 2016 г., с. 28-30.

Каковы последствия досрочного расторжения договора лизинга для лизингодателя, который при начислении амортизации по предмету лизинга (автомобилю) к основной норме амортизации применял повышающий коэффициент? Каков будет порядок начисления амортизации по данному объекту, если в дальнейшем он будет: простаивать; передаваться в безвозмездное пользование; сдаваться в аренду?

Для ответа на эти вопросы рассмотрим следующий пример.

Компания-лизингодатель по договору лизинга, заключенному на 30 месяцев (с 01.06.2014 по 30.11.2016), учитывала на балансе предмет лизинга (автомобиль) и начисляла по нему амортизацию линейным методом с применением повышающего коэффициента, равного 3.

15.01.2016 договор лизинга был досрочно расторгнут лизингополучателем, выплатившим компенсацию.

На 31.12.2015 по предмету лизинга в налоговом учете лизингодателя имелись следующие данные:

- первоначальная стоимость - 1 800 000 руб.;

- срок полезного использования - 90 мес.;

- ежемесячная сумма амортизационных отчислений - 60 000 руб. (1 800 000 руб. / 90 мес. х 3);

- фактический срок эксплуатации - 19 мес. (в 2014 году - 7 мес., в 2015 году - 12 мес.);

- остаточная стоимость - 660 000 руб. (1 800 000 руб. - (60 000 руб. х 19 мес.)).

С 01.03.2016 по 31.03.2016 организация предоставила объект в безвозмездное пользование материнской компании, а с 01.04.2016 передала объект в аренду.

В каком порядке будет начисляться амортизация по данному объекту в 2016 году?

Январь-февраль 2016 года. Согласно пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ налогоплательщик вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент, но не выше 3 в отношении амортизируемых основных средств, являющихся предметом договора лизинга, если данные ОС учитываются у него на балансе.

НК РФ не содержит ответа на вопрос о том, применяется ли коэффициент к основной норме амортизации в месяце расторжения договора лизинга, а если применяется, то за полный месяц или пропорционально дням.

Исходя из того, что Налоговый кодекс не предписывает пересчитывать амортизацию, начисленную с применением повышающего коэффициента, в том месяце, в котором договор лизинга был расторгнут, полагаем, лизингодатель вправе был начислить за январь 2016 года амортизацию с применением коэффициента к основной норме амортизации в полном размере - 60 000 руб. (20 000 руб. х 3).

В феврале 2016 года автомобиль не использовался в предпринимательской деятельности. Вправе ли за этот месяц компания начислять по нему амортизацию?

Согласно п. 5 ст. 259.1 НК РФ начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта амортизируемого имущества либо когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества по любым основаниям.

Случаи, когда ОС исключаются из состава амортизируемого имущества, перечислены в п. 3 ст. 256 НК РФ: передача в безвозмездное пользование; перевод на консервацию; реконструкция и модернизация. Также в этот перечень вошли суда, зарегистрированные в РМРС.

В данном перечне рассматриваемый случай не фигурирует.

Необходимо учитывать, что Налоговый кодекс не содержит нормы, запрещающей начислять амортизацию в период, когда объект временно не используется в предпринимательской деятельности. Кодекс также не предусматривает исключение объекта в подобной ситуации из состава амортизируемого имущества.

Кроме этого, Минфин в письмах от 25.01.2011 N 03-03-06/1/24, от 27.02.2009 N 03-03-06/1/101 пришел к выводу, что в период временного приостановления использования основного средств при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг) амортизация по нему продолжает начисляться.

Следовательно, в феврале 2016 года компания вправе была начислить амортизацию в сумме 20 000 руб.

Период с 01.03.2016 по 31.03.2016. В этот период объект находился в безвозмездном пользовании материнской компании.

Согласно п. 3 ст. 256 НК РФ основные средства, переданные по договору в безвозмездное пользование, исключаются из состава амортизируемого имущества. Обратимся к нормам, определяющим момент прекращения и возобновления начисления амортизации по объекту, переданному в безвозмездное пользование:

- начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем исключения объекта из состава амортизируемого имущества (п. 6 ст. 259.1 НК РФ);

- амортизация начинает начисляться с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором произошел возврат объекта налогоплательщику (п. 7 ст. 259.1 НК РФ).

Так как передача автомобиля в безвозмездное пользование и его возврат произошли в одном и том же месяце (март 2016 года), положения п. 6 и 7 ст. 259.1 НК РФ взаимно исключают друг друга (п. 6 предписывает с 01.04.2016 прекратить начислять амортизацию, а п. 7 предписывает с 01.04.2016 начать начислять амортизацию).

Следовательно, по нашему мнению, компания вправе начислить амортизацию за март 2016 года в сумме 20 000 руб.

Официальных разъяснений контролирующих органов по данному вопросу нет.

Период с 01.04.2016. Начиная с указанной даты объект используется в предпринимательской деятельности (передан в аренду). Следовательно, с 01.04.2016 он снова включен в состав амортизируемого имущества и организация может продолжать ежемесячно начислять амортизацию в размере 20 000 руб.