Основные средства, используемые для работы на Крайнем Севере (О.А. Воронкова, журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 11, ноябрь 2016 г.)

Основные средства, используемые для работы на Крайнем Севере

О.А. Воронкова,

эксперт журнала

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов"

Журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 11, ноябрь 2016 г., с. 35-40.

Организации при исчислении налога на прибыль вправе применять к основной норме амортизации, установленной для того или иного ОС, повышающие коэффициенты в соответствии со ст. 259.3 НК РФ, в том числе в отношении ОС, используемых для работы в условиях агрессивной среды. Можно ли руководствоваться положениями этой нормы при амортизации ОС, используемых для работы в условиях природной среды Крайнего Севера? Рассмотрим этот вопрос на примере Постановления АС МО от 28.12.2015 N Ф05-18108/2015 по делу N А40-42206/2015.

Суть дела

Согласно пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды, налогоплательщики вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент*(1), но не выше 2.

При этом под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации.

В вышеуказанном постановлении рассматривался налоговый спор по поводу возможности применения повышающего коэффициента 2 в отношении ОС, используемых для работы в условиях агрессивной природной среды Крайнего Севера.

Как установлено инспекцией в ходе проверки, основные средства, в отношении которых был применен специальный коэффициент амортизации, принадлежат налогоплательщику и используются им на территории Ямало-Ненецкого и Ханты-Мансийского автономных округов Тюменской области, которые согласно Перечню*(2) относятся к районам Крайнего Севера и местностям, приравненным к этим районам.

Инспекция сделала вывод о том, что указанный коэффициент неправомерно применен в отношении трех основных средств, а именно общежития и двух кранов. Она указала, что к общежитию специальный коэффициент применен неправомерно в течение всех месяцев, в которых оно эксплуатировалось, а к кранам - в период с мая по октябрь. Инспекция отметила, что температура окружающего воздуха в тех месяцах, применение специального коэффициента в которых признано неправомерным, находилась в пределах, установленных технической документацией на ОС, следовательно, они использовались налогоплательщиком в обычном, нормальном режиме. Налоговики указали, что применение данного коэффициента возможно и целесообразно только в отношении ОС, используемых в условиях, отличных от обычных, то есть в условиях, превышающих природно-климатические параметры, предусмотренные в технической или иной нормативной документации. На этом основании организации был доначислен налог на прибыль порядка 822 тыс. руб.

Однако судьи посчитали решение инспекции незаконным и необоснованным. Какие же аргументы они привели?

Природные факторы вызывают повышенный износ основных средств

Нормативные документы

Организация представила выдержки из нормативных документов, из которых следует, что основные средства, используемые в районах Крайнего Севера, подвержены повышенному износу.

Приведем некоторые из них.

Согласно преамбуле Закона РФ N 4520-1*(3) этот закон устанавливает государственные гарантии и компенсации по возмещению дополнительных материальных и физиологических затрат гражданам в связи с работой и проживанием в экстремальных природно-климатических условиях Севера. Таким образом, наличие в районах Крайнего Севера экстремальных условий, отличных от природно-климатических условий иных районов, презюмируется федеральным законом.

Методическими указаниями по разработке сметных норм и расценок*(4) для районов Крайнего Севера устанавливаются повышенные нормативы затрат на ремонт и техническое обслуживание машин.

В соответствии с п. 4.2. Правил*(5) низкая температура окружающего воздуха и ее резкие колебания, наличие снежного покрова, сильные ветры и метели, которые являются факторами, усложняющими эксплуатацию строительных машин в зимний период, приводят к снижению прочности металлоконструкций, канатов, а также пневматических шин и других деталей из неметаллических материалов; ухудшению дорожных условий передвижения машин; затруднению пуска дизелей и поддержания их нормального теплового режима.

В Методических указаниях по определению величины накладных расходов в строительстве*(6) отмечено, что отличительные черты ценообразования и сметного нормирования в строительстве, осуществляемого в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, определены комплексным воздействием экономико-географических и экстремальных природно-климатических условий данных районов на строительное производство. Неблагоприятные местные условия ускоряют физический износ строительной техники, приводят к увеличению заработной платы, расходу материально-технических ресурсов и, как следствие, общему увеличению стоимости строительной продукции, в том числе затрат на организацию, обслуживание и управление строительным производством.

Кроме того, организация сослалась на Письмо Минфина России от 27.08.2007 N 03-03-06/1/604, в котором говорится, что применение специального коэффициента амортизации в отношении основных средств, используемых в зимние месяцы для работы в районах Крайнего Севера в условиях низких температур, а также в отсутствие дорог с твердым покрытием, соответствует положениям Налогового кодекса.

Таким образом, наличие повышенного износа ОС, используемых для работы в экстремальных природно-климатических условиях районов Крайнего Севера и местностей, приравненных к ним, вытекает непосредственно из содержания нормативных актов.

Отчеты экспертов

Организация также представила в суд заключения экспертов, в которых говорится следующее.

Результаты многолетних наблюдений, многочисленных опытов и экспериментов показывают, что скорость износа зданий, сооружений, скважин, трубопроводов, дорог, металлических изделий, машин, оборудования, радиоаппаратуры, контрольно-измерительных приборов и автоматики в экстремальных природно-климатических условиях данной территории значительно выше в сравнении со скоростью износа этих же средств труда, используемых в районах с более благоприятными климатическими условиями.

Основными факторами, влияющими на ускоренное старение материалов, оборудования, машин и механизмов, являются широкое распространение многолетнемерзлых пород, повышенная влажность, заболоченность и заозеренность территории, экстремальные абсолютные значения температуры воздуха и существенные ее перепады как в течение года, так и в пределах климатических сезонов, а также резкие суточные ее колебания, гололед и гололедица, значительная ветровая и снеговая нагрузка. Эти факторы оказывают воздействие на основные средства, используемые для работы в районах Крайнего Севера и в приравненных к ним местностях, в течение всех климатических сезонов.

Вывод арбитров. На основании анализа вышеназванных действующих и утративших силу нормативных правовых актов, а также экспертного заключения судьи пришли к выводу, что совокупность экстремальных природно-климатических условий районов деятельности налогоплательщика отличает эти районы от иных районов, не относящихся к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, и вызывает повышенный износ (старение) основных средств, используемых при осуществлении деятельности в этих районах, в сравнении с районами и местностями, не подверженными влиянию совокупности перечисленных выше природных факторов. Принимая во внимание установленные обстоятельства, судьи считают правомерным применение указанного коэффициента амортизации.

Если температурные условия не выходят за пределы, установленные в технической документации

Был еще один аргумент, который налоговая инспекция приводила в обоснование своего решения. Она считала, что налогоплательщик осуществлял эксплуатацию ОС в обычном, нормальном режиме, в заданных параметрах природно-климатических факторов, предусмотренных нормами государственного стандарта, технической и проектной документации, а именно ГОСТ 15150-69 *(7), что не могло привести к повышенному износу.

Однако данный довод судьи не приняли, отметив следующее. ГОСТ 15150-69 предусмотрено, что машины, оборудование и материалы изготавливаются таким образом, чтобы имелась возможность использовать их как в условиях умеренного, так и в условиях холодного климата. Согласно технической документации интервалы температур использования конкретных основных средств составляют от плюс 40°C до минус 60°C. Иными словами, данные основные средства могут эксплуатироваться как в умеренном, так и в холодном климате, то есть на всей территории Российской Федерации. При этом эксплуатация основных средств в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях влечет их повышенный износ в сравнении с тем, который имеет место при эксплуатации этих же основных средств в районах, где экстремальные природно-климатические условия отсутствуют.

Таким образом, соблюдение установленных требований в ходе проектирования зданий, сооружений и оборудования при приобретении основных средств не отменяет объективно существующего воздействия экстремальных природно-климатических условий на те основные средства, которые были спроектированы с учетом возможности их использования в любых климатических условиях, существующих на территории России.

Материалами дела подтверждается использование обществом основных средств на территории Ямало-Ненецкого и Ханты-Мансийского автономных округов Тюменской области. Объективно существующее влияние экстремальных природно-климатических условий этих районов на скорость износа (старения) основных средств вытекает из содержания нормативных актов, подтверждено результатами многолетних наблюдений, многочисленных опытов и экспериментов.

Судьи пришли к выводу о правомерном применении налогоплательщиком специального коэффициента при использовании ОС в условиях агрессивной природной среды.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положения пп. 1 п. 2 ст. 259.3 НК РФ применяются в отношении амортизируемых ОС, которые были приняты на учет до 1 января 2014 года.

*(2) Перечень районов Крайнего Севера и местностей, приравненных к районам Крайнего Севера, утв. Постановлением Совета Министров СССР от 10.11.1967 N 1029.

*(3) Закон РФ от 19.02.1993 N 4520-1 "О государственных гарантиях и компенсациях для лиц, работающих и проживающих в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях".

*(4) МДС 81-3.99 "Методические указания по разработке сметных норм и расценок на эксплуатацию строительных машин и автотранспортных средств", утв. Постановлением Госстроя России от 17.12.1999 N 81.

*(5) СП 12-104-2002 "Свод правил по проектированию и строительству. Механизация строительства. Эксплуатация строительных машин в зимний период", одобренный и рекомендованный к применению Постановлением Госстроя России от 27.02.2003 N 25.

*(6) МДС 81-34.2004 "Методические указания по определению величины накладных расходов в строительстве, осуществляемом в районах Крайнего Севера и местностях, приравненных к ним", утв. Постановлением Госстроя России от 12.01.2004 N 5.

*(7) ГОСТ 15150-69 "Межгосударственный стандарт. Машины, приборы и другие технические изделия. Исполнения для различных климатических районов. Категории, условия эксплуатации, хранения и транспортирования в части воздействия климатических факторов внешней среды", утв. Постановлением Госстандарта СССР от 29.12.1969 N 1394.