Об исчислении и уплате земельного налога в отношении земель, предоставленных для обеспечения обороны и безопасности (В.В. Соловьева, журнал "Налоговая политика и практика", N 11, ноябрь 2016 г.)

Об исчислении и уплате земельного налога в отношении земель, предоставленных для обеспечения обороны и безопасности

В.В. Соловьева,

заместитель начальника отдела Управления досудебного

урегулирования налоговых споров ФНС России, советник

государственной гражданской службы РФ 2-го класса

Журнал "Налоговая политика и практика", N 11, ноябрь 2016 г.

В Федеральную налоговую службу поступила жалоба на решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В ходе рассмотрения жалобы установлены следующие обстоятельства.

Налогоплательщиком в предусмотренные НК РФ сроки представлены налоговые декларации по земельному налогу за 2012 год и за 2013-2014 гг., в которых отражено применение освобождения от налогообложения (2012 год) и пониженной налоговой ставки (2013-2014 гг.) в отношении земель, предназначенных, по мнению налогоплательщика, для обеспечения обороны и безопасности Российской Федерации (подп. 2 п. 2 ст. 389, подп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ).

Налоговым органом по результатам камеральных налоговых проверок сделан вывод о неисчислении и неуплате земельного налога. Основанием послужил ряд обстоятельств, свидетельствующих о неправомерном применении налогоплательщиком освобождения от уплаты земельного налога в 2012 году и пониженной налоговой ставки в 2013-2014 гг.

Данное решение обжаловано налогоплательщиком в апелляционном порядке.

Поскольку в результате рассмотрения апелляционной жалобы решение о привлечении к налоговой ответственности оставлено в силе, налогоплательщик обратился с жалобой в Федеральную налоговую службу.

В жалобе налогоплательщик указал, что, поскольку он имеет лицензии на осуществление производства, разработки и ремонта вооружений, военной техники, деятельности по эксплуатации взрывопожароопасных производственных объектов, на осуществление разработки, производства, испытания, установки, монтажа, технического обслуживания, ремонта, утилизации и реализации вооружения и военной техники, то был вправе применять освобождение от уплаты земельного налога в 2012 году и пониженную налоговую ставку по земельному налогу в 2013-2014 гг.

Принимая решения по жалобе, Федеральная налоговая служба исходила из следующих норм законодательства.

Согласно п. 1 ст. 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога являются организации и физические лица, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со ст. 389 НК РФ, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено данным пунктом.

Объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя), на территории которого введен налог (п. 1 ст. 389 НК РФ).

Не признаются объектом налогообложения земельные участки, ограниченные в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд (подп. 3 п. 2 ст. 389 НК РФ (в редакции Федерального закона от 29.11.2004 N 141-ФЗ)).

В соответствии с абзацем пятым подп. 1 п. 1 ст. 394 НК РФ налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы, Санкт-Петербурга и Севастополя) и не могут превышать 0,3% в отношении земельных участков, ограниченных в обороте в соответствии с законодательством Российской Федерации, предоставленных для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд.

При рассмотрении вопроса об отнесении земельных участков к ограниченным в обороте и исключении их из объектов обложения земельным налогом важным является разрешенное использование земельных участков либо их фактическое использование в целях обеспечения обороны. Такой вывод сделан в постановлении Президиума ВАС РФ от 28.06.2011 N 18260/10.

Если правоустанавливающие документы, подтверждающие отнесение земельных участков к категории земель обороны, отсутствуют, основания для их квалификации как используемых для обеспечения обороны могут быть подтверждены сведениями о статусе организации (отнесение ее к категории стратегических предприятий и организаций, осуществляющих разработку, производство, ремонт вооружения, военной техники и боеприпасов) и документами о фактическом использовании земельных участков для указанных целей.

В силу подп. 2 п. 1 ст. 9 Земельного кодекса РФ установление ограничений прав собственников земельных участков, землепользователей, землевладельцев, арендаторов земельных участков, а также ограничений оборотоспособности земельных участков относится к полномочиям Российской Федерации в области земельных отношений.

Земельные участки, отнесенные к землям, ограниченным в обороте, не предоставляются в частную собственность, за исключением случаев, установленных федеральными законами (п. 2 ст. 27 Земельного кодекса РФ).

При этом согласно подп. 5 п. 5 ст. 27 Земельного кодекса РФ ограничиваются в обороте находящиеся в государственной или муниципальной собственности земельные участки, предоставленные для обеспечения обороны и безопасности, оборонной промышленности, таможенных нужд и не указанные в п. 4 данной статьи.

Землями обороны и безопасности признаются земли, которые используются или предназначены для обеспечения деятельности Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов, организаций, предприятий, учреждений, осуществляющих функции по вооруженной защите целостности и неприкосновенности территории Российской Федерации, защите и охране Государственной границы Российской Федерации, информационной безопасности, другим видам безопасности в закрытых административно-территориальных образованиях, и права на которые возникли у участников земельных отношений по основаниям, предусмотренным Земельным кодексом РФ, федеральными законами (п. 1 ст. 93 Земельного кодекса РФ).

В целях обеспечения обороны могут предоставляться земельные участки для:

1) строительства, подготовки и поддержания в необходимой готовности Вооруженных Сил Российской Федерации, других войск, воинских формирований и органов (размещение военных организаций, учреждений и других объектов, дислокация войск и сил флота, проведение учений и иных мероприятий);

2) разработки, производства и ремонта вооружения, военной, специальной, космической техники и боеприпасов (испытательных полигонов, мест уничтожения оружия и захоронения отходов);

3) создания запасов материальных ценностей в государственном и мобилизационном резервах (хранилища, склады и др.) (п. 2 ст. 93 Земельного кодекса РФ (в редакции, действовавшей в 2012 году)).

Федеральным законом от 05.04.2013 N 55-ФЗ редакция подп. 3 п. 2 ст. 93 Земельного кодекса РФ изменена:

"3) размещения запасов материальных ценностей государственного материального резерва."

Таким образом, из норм земельного законодательства следует, что земельные участки указанного специального назначения имеют статус ограниченных в обороте при условии нахождения их в государственной или муниципальной собственности.

Пунктом 1 ст. 214 ГК РФ установлено, что государственной собственностью в Российской Федерации является имущество, принадлежащее на праве собственности Российской Федерации (федеральная собственность), и имущество, принадлежащее на праве собственности субъектам Российской Федерации - республикам, краям, областям, городам федерального значения, автономной области, автономным округам (собственность субъекта Российской Федерации).

Имущество, находящееся в государственной собственности, закрепляется за государственными предприятиями и учреждениями во владение, пользование и распоряжение в соответствии со статьями 294, 296 ГК РФ (п. 4 ст. 214 ГК РФ).

ФНС России в ходе рассмотрения жалобы установлено, что налогоплательщик (общество) создан в результате преобразования из государственного унитарного предприятия. Учредителем общества является Российская Федерация в лице государственной корпорации.

Общество включено в перечень стратегических предприятий, однако не тем федеральным органом исполнительной власти, который ответственен за реализацию государственной политики в области обороны.

Общество владеет на праве собственности земельными участками, но последние, как следует из свидетельств о государственной регистрации права собственности, не являются ограниченными в обороте, а относятся к категории земель населенных пунктов.

Часть зданий, расположенных на земельных участках, сдается обществом в аренду иным юридическим лицам. Кроме того, не все строения используются налогоплательщиком для осуществления лицензируемой деятельности.

Принимая во внимание изложенные обстоятельства, Федеральной налоговой службой решение налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения признано обоснованным.

Указанная правовая позиция подтверждается определениями Верховного Суда РФ от 29.05.2016 N 309-КГ16-5575, 23.05.2016 N 305-КГ16-4306, 04.04.2016 N 305-КГ16-2612, 17.08.2015 N 306-КГ15-5714.