О проведении внутреннего контроля в учреждении (А. Репин, журнал "Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 12, декабрь 2016 г.)

О проведении внутреннего контроля в учреждении

А. Репин,

эксперт журнала "Ревизии и проверки

финансово-хозяйственной деятельности

государственных (муниципальных) учреждений"

Журнал "Ревизии и проверки финансово-хозяйственной деятельности государственных (муниципальных) учреждений", N 12, декабрь 2016 г., с. 38-47.

В соответствии с положениями Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" каждое государственное (муниципальное) учреждение обязано организовать у себя внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни. Порядок осуществления такого контроля должен быть утвержден в приложении к учетной политике учреждения. В статье мы рассмотрим вопросы организации и проведения контрольных мероприятий в рамках осуществления учреждением внутреннего финансового контроля.

Общие положения

Порядок организации и проведения внутреннего финансового контроля в учреждении должен быть закреплен в его учетной политике. При этом, как отметил Минфин в своем Письме от 17.08.2016 N 02-07-10/48198, государственное (муниципальное) учреждение может сформировать учетную политику путем издания отдельных нормативных актов. Соответственно, порядок организации и проведения финансового контроля может быть оформлен отдельным приказом.

Напомним, что внутренний финансовый контроль может осуществляться следующими путями:

- в учреждении создается отдельное структурное подразделение (отдел внутреннего финансового контроля с подчинением руководителю учреждения) либо вводится отдельная должность ревизора (также с непосредственной подчиненностью руководителю учреждения);

- в учреждении создается постоянно действующая комиссия, на которую будет возложено осуществление данного контроля;

- осуществление внутреннего финансового контроля возлагается на работников структурных подразделений учреждения (например, на работников финансовых и кадровых служб). В такой ситуации внутренний контроль будет вестись в рамках предварительных и текущих контрольных мероприятий.

Выбор варианта построения контроля зависит от предполагаемого объема работ, финансовых и организационных возможностей учреждения (не всегда есть возможность вводить дополнительные ставки), структурных особенностей учреждения, компетентности специалистов и т.д.

Внутренний финансовый контроль бывает следующих видов:

- предварительный контроль - должен осуществляться перед совершением хозяйственных операций, позволяет определить, насколько целесообразной и правомерной будет та или иная операция. Так, контрольными мероприятиями, относящимися к мероприятиям предварительного контроля, являются анализ соответствия заключаемых договоров утвержденному плану финансово-хозяйственной деятельности, проверка бюджетной, финансовой, статистической, налоговой и другой отчетности до ее утверждения или подписания и т.д.;

- текущий контроль - заключается в проведении повседневного анализа соблюдения процедур исполнения бюджета, составления бюджетной (бухгалтерской) отчетности и ведения бюджетного (бухгалтерского) учета, оценке эффективности и результативности расходования денежных средств для достижения целей, задач и целевых прогнозных показателей подразделениями учреждения (филиалами и представительствами);

- последующий контроль - проводится по итогам совершения хозяйственных операций путем анализа и проверки бухгалтерской документации и отчетности, осуществления инвентаризаций и иных необходимых процедур.

Как мы уже отметили выше, предварительный и текущий контроль будут вестись непосредственно работниками учреждения в рамках осуществления ими своих должностных обязанностей; последующий контроль может проводиться как отделом контроля (ревизором), так и комиссией по внутреннему контролю.

В идеале необходимо сделать так, чтобы в учреждении осуществлялись все типы контроля, то есть:

- установить процедуры согласования определенной документации как с юридическими службами и другими заинтересованными подразделениями, так и с соответствующими заместителями руководителя учреждения;

- возложить на работников финансовых и других служб обязанность осуществления текущего контроля за составляемой ими финансовой документаций;

- создать в учреждении отдел финансового контроля (ввести должность ревизора) или комиссию по осуществлению финансового контроля.

Структурные подразделения учреждения организуют внутренний финансовый контроль на следующих уровнях:

- уровень сотрудника - контрольные функции исполняются в рамках должностных обязанностей в соответствии с принципами системности, непрерывности, оперативности и массовости;

- уровень структурного подразделения - регулярные операции и процедуры внутреннего финансового контроля проводятся сотрудниками отдела, сотрудниками, старшими по должности, и начальниками отделов.

Выбранный способ осуществления контроля необходимо закрепить в положении о порядке осуществления внутреннего финансового контроля, при этом деятельность отдела внутреннего контроля (ревизора) будет регламентироваться еще и положением об отделе внутреннего контроля. Данный документ утверждается приказом руководителя учреждения и является важным правовым актом, определяющим порядок образования, правовое положение, обязанности, организацию работы отдела внутреннего контроля (ревизора).

Разграничение полномочий и ответственности органов, задействованных в функционировании системы внутреннего контроля, определяется внутренними документами учреждения, в том числе положениями о соответствующих структурных подразделениях, а также организационно-распорядительными документами учреждения и должностными инструкциями работников. При разработке названных документов необходимо четко установить права и обязанности проверяющих и сотрудников отделов, которых будут затрагивать проверки.

А нужно ли планирование?

Планирование контрольных мероприятий является важнейшим этапом осуществления финансового контроля. Грамотное планирование способствует снижению возможных рисков в деятельности как проверяемого учреждения, так и самого контрольного органа. При планировании контрольной деятельности необходимо учитывать, в частности:

- законность, своевременность и периодичность проведения контрольных мероприятий;

- степень обеспеченности ресурсами (трудовыми, материальными и финансовыми);

- реальность сроков проведения контрольных мероприятий;

- равномерность нагрузки на работников финансового контроля;

- экономическую целесообразность проведения контрольных мероприятий, определяемую соотношением затрат на проведение каждого контрольного мероприятия и суммы средств федерального бюджета, в отношении которых планируется проведение данного мероприятия;

- наличие резерва времени для выполнения внеплановых контрольных мероприятий.

Планирование контрольной деятельности осуществляется путем составления и утверждения субъектом финансового контроля плана контрольной деятельности на календарный год. Отметим, что планировать необходимо исключительно контрольные мероприятия, проводимые в рамках последующего контроля. Если же внутренний финансовый контроль осуществляется в формах предварительного и текущего контроля, составлять планы проверок не нужно.

План контрольной деятельности представляет собой перечень контрольных мероприятий (ревизий, проверок), которые планируется осуществить в следующем календарном году. В плане нужно указать тему проверки (ревизии), объект проверки (ревизии), вид проверки, проверяемый период, месяц начала и срок проведения проверки (ревизии).

Основными объектами плановой проверки являются:

- соблюдение законодательства РФ, регулирующего порядок ведения бухгалтерского учета и норм учетной политики;

- правильность и своевременность отражения всех хозяйственных операций в бюджетном учете;

- полнота и правильность документального оформления операций;

- своевременность и полнота проведения инвентаризаций;

- достоверность отчетности.

Что необходимо сделать перед проведением проверки?

Проведению мероприятий внутреннего контроля должен предшествовать период подготовки, в ходе которого, в частности, нужно составить и утвердить программу проведения контрольного мероприятия.

При подготовке контрольного мероприятия целесообразно:

- произвести сбор информации об объекте контроля, необходимой для организации контрольного мероприятия;

- установить объем контрольного мероприятия. Он определяется перечнем и характером процедур контроля, которые нужны для достижения цели контрольного мероприятия при данных обстоятельствах;

- определить сроки и этапы проведения контрольного мероприятия, в том числе последовательность проверки направлений деятельности объекта финансового контроля;

- установить требования к работникам финансового контроля, необходимые для проведения контрольного мероприятия, сформировать группу работников, проводящих контрольное мероприятие, и распределить обязанности между членами названной группы;

- составить программу контрольного мероприятия;

- проинформировать объект финансового контроля о цели, объеме и сроках проведения контрольного мероприятия.

Программа контрольного мероприятия составляется и утверждается до начала контрольного мероприятия. Составлению программы проверки предшествует подготовительный период, в ходе которого изучаются законодательные и другие нормативные правовые акты, отчетные документы, статистические данные, акты предыдущих ревизий или проверок и другие материалы.

Утвержденная программа контрольного мероприятия должна содержать следующие сведения:

1) форма и тема контрольного мероприятия (например, ревизия финансово-хозяйственной деятельности или проверка отдельных вопросов финансово-хозяйственной деятельности);

2) перечень основных вопросов, подлежащих изучению в ходе контрольного мероприятия. Данный раздел может включать в себя следующие вопросы:

- наличие утвержденной в установленном порядке бюджетной сметы на содержание проверяемого учреждения (плана финансово-хозяйственной деятельности), расчетов к ней, обоснованность внесения изменений в бюджетную смету, доходы и расходы учреждения (путем сопоставления данных учета и отчетности учреждения), наличие и правомерность образования других источников финансирования, помимо ассигнований, выделенных из федерального бюджета;

- сохранность денежных средств и бланков строгой отчетности, полнота и своевременность оприходования наличных денег в кассу, правомерность списания денежных средств, оформления приходных и расходных денежных документов, соблюдение порядка ведения кассовых операций, установленного лимита остатка наличных денег в кассе, использование бюджетных средств, полученных учреждением с лицевого счета в кассу;

- проверка правомерности банковских операций, соответствие остатков средств, указанных в выписках из лицевых счетов, открытых в территориальном органе Федерального казначейства (финансовом органе), данным бухгалтерского учета;

- правомерность образования и использования фонда оплаты труда, в том числе на премирование и материальную помощь;

- соблюдение установленного порядка выдачи авансов под отчет;

- соблюдение установленного порядка осуществления государственных закупок;

- обеспечение сохранности товарно-материальных ценностей, полнота учета материальных ценностей, наличие письменных договоров с ответственными лицами о полной материальной ответственности, правильность ведения учета и оформления документов по приемке и выдаче материальных ценностей материально ответственными лицами, соответствие этих данных данным бухгалтерского учета, правомерность списания материальных ценностей (в том числе основных средств, ГСМ, строительных материалов, запасных частей и других материальных запасов). Также анализируются принятые меры по внесению объектов государственной (муниципальной) собственности в соответствующий реестр имущества и государственной регистрации права оперативного управления на недвижимое имущество, своевременность проведения инвентаризации, качество оформления результатов и принятие мер (при необходимости - организация выборочной инвентаризации материальных ценностей), правильность начисления амортизации основных средств и нематериальных активов и ее отражения в бюджетном учете;

- правомерность и эффективность использования средств на хозяйственные расходы, услуги связи, коммунальные услуги, охрану, аренду помещений, полнота возмещения арендаторами затрат учреждения на коммунальные, эксплуатационные и административно-хозяйственные услуги по помещениям, сданным в аренду;

- состояние дебиторской и кредиторской задолженностей на отчетные даты, правомерность расчетов по взаимным обязательствам, реальность кредиторской и дебиторской задолженностей по срокам и характеру их возникновения, наличие актов сверок, эффективность мер, принимаемых к взысканию дебиторской и погашению кредиторской задолженностей, соблюдение установленных норм авансовых платежей;

- соблюдение установленного порядка сдачи в аренду закрепленных за учреждением объектов федеральной собственности, состояние расчетов по арендным отношениям, обеспечение учреждением правомерного и эффективного использования движимого и недвижимого имущества, находящегося в федеральной собственности;

- правомерность расходования средств, выделенных на проведение ремонтно-строительных работ;

- достоверность ведения бюджетного учета и отчетности, соответствие данных синтетического и аналитического учета, бюджетной отчетности и данных учета.

Программа должна быть утверждена руководителем учреждения.

Порядок проведения контрольных мероприятий

С целью проведения мероприятий последующего контроля в учреждении целесообразно издать приказ, который должен содержать следующие сведения:

- объект проверки (ревизии);

- тема и вопросы проверки (ревизии);

- вид проверки;

- персональный состав контрольной группы, состоящий из руководителя контрольной группы и должностных лиц, уполномоченных на осуществление контроля, и иных должностных лиц, привлекаемых в зависимости от темы проверки;

- проверяемый период;

- месяц начала проведения проверки (ревизии);

- срок проведения проверки (ревизии).

Виды контрольного мероприятия:

- проверка, которая означает совершение контрольных действий по документальному и фактическому изучению законности финансовых и хозяйственных операций, достоверности бюджетного учета и бюджетной отчетности в отношении деятельности объекта контроля за определенный период;

- ревизия, представляющая собой комплексную проверку деятельности объекта контроля, которая выражается в проведении контрольных действий по документальному и фактическому изучению законности всей совокупности совершенных финансовых и хозяйственных операций, достоверности и правильности их отражения в бухгалтерской и бюджетной отчетности;

- обследование, которое заключается в анализе и оценке состояния определенной сферы деятельности объекта контроля.

Проводимые контрольные мероприятия могут носить либо сплошной, либо выборочный характер. Сплошной проверке обычно подвергаются кассовые и банковские операции, расчеты с подотчетными лицами, персоналом по оплате труда, расчеты с поставщиками и другие операции, указанные в программе проверки. В случае выборочного характера работ используется систематический метод выборки. Он заключается в том, что отбор элементов осуществляется через постоянный интервал начиная со случайно выбранного числа. Интервал строится на числе элементов совокупности (счетов-фактур, регистров бухгалтерского учета и т.д.), при этом соблюдается принцип репрезентативности, означающий отбор элементов, которые обладают характеристиками, типичными для всей их совокупности. Отбор предусматривает объективность контрольной группы (ревизора).

Процедуры проведения внутреннего финансового контроля включают в себя:

- определение подлинности и правильности оформления документов, а также проверку отражения первичных документов в бюджетном учете;

- арифметическую проверку, заключающуюся в оценке арифметической точности данных, отраженных в первичных документах и в бюджетном учете;

- сопоставление документов, то есть сверку документов с документами, оформленными другими структурными подразделениями для проверки достоверности операций и выявления нарушений и ошибок;

- анализ и оценку соответствия бухгалтерского учета и отчетности;

- проверку соответствия совершаемых операций действующему законодательству, нормативным документам, внутренним документам;

- осуществление осмотра, инвентаризации, наблюдения, пересчета, экспертизы, контрольных замеров и других контрольных действий.

Результаты предварительных и текущих контрольных мероприятий оформляются в виде служебных записок на имя руководителя учреждения, которые могут содержать перечень мероприятий по устранению недостатков и нарушений, если они были выявлены, а также рекомендации по недопущению возможных ошибок.

Результаты последующего контроля оформляются в виде акта, подписанного всеми членами комиссии, который направляется с сопроводительной служебной запиской руководителю учреждения. При его составлении должны быть обеспечены объективность, обоснованность, системность, четкость, доступность и лаконичность (без ущерба для содержания) изложения. Результаты контрольного мероприятия, излагаемые в акте, должны подтверждаться надлежащими доказательствами.

При описании каждого нарушения, выявленного в ходе контрольного мероприятия, должны быть указаны положения законодательных и нормативных правовых актов, которые были нарушены, период, к которому относится выявленное нарушение, состав нарушения, документально подтвержденная сумма нарушения, должностное, материально ответственное или иное лицо объекта финансового контроля, допустившее нарушение.

Акт проверки должен включать в себя следующие сведения:

- программа проверки (утверждается руководителем учреждения);

- характер и состояние систем бухгалтерского учета и отчетности;

- виды, методы и приемы, применяемые в процессе проведения контрольных мероприятий;

- анализ соблюдения законодательства РФ, регламентирующего порядок осуществления финансово-хозяйственной деятельности;

- выводы о результатах проведения контроля;

- описание принятых мер и перечень мероприятий по устранению недостатков и нарушений, выявленных в ходе последующего контроля, рекомендации по недопущению возможных ошибок.

Работники учреждения, допустившие недостатки, искажения и нарушения, в письменной форме представляют руководителю учреждения объяснения по вопросам, относящимся к результатам проведения контроля.

По итогам проверки главным бухгалтером учреждения (или лицом, уполномоченным руководителем учреждения) разрабатывается план мероприятий по устранению выявленных недостатков и нарушений с указанием сроков и ответственных лиц, который утверждается руководителем учреждения и доводится до всех заинтересованных лиц.

По истечении установленного срока главный бухгалтер незамедлительно информирует руководителя учреждения о выполнении мероприятий или их неисполнении с указанием причин неисполнения.

Как и кто будет осуществлять внутренний финансовый контроль в учреждении, учреждение должно определить самостоятельно, закрепив принятое решение в положении о внутреннем контроле. Еще раз напомним, что указанное положение учреждение разрабатывает в рамках формирования учетной политики.