Поступление первичных учетных документов с опозданием (Е.Н. Моряк, журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2016 г.)

Поступление первичных учетных документов с опозданием

Е.Н. Моряк,

эксперт журнала "Предприятия общественного

питания: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Предприятия общественного питания: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2016 г., с. 26-29.

В какой момент в бухгалтерском учете должен быть отражен свершившийся факт хозяйственной жизни (допустим, оказание услуг сторонней организацией), если подтверждающий первичный учетный документ оформлен контрагентом и (или) поступил от него после окончания отчетного периода? Зависит ли ответ от того, составлена ли на момент получения документа финансовая (бухгалтерская) отчетность за период, когда факт хозяйственной жизни имел место?

Как известно, согласно Федеральному закону от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" экономический субъект обязан вести бухгалтерский учет. Под таким учетом понимается формирование документированной систематизированной информации об объектах, предусмотренных указанным законом, в соответствии с требованиями, установленными им же, и составление на ее основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В силу ст. 5 Федерального закона N 402-ФЗ объектами бухгалтерского учета экономического субъекта являются:

факты хозяйственной жизни. Таким фактом признается сделка, событие, операция, которые оказывают или способны оказать влияние на финансовое положение экономического субъекта, финансовый результат его деятельности или движение денежных средств;

активы (это хозяйственные средства, контроль над которыми организация получила в результате свершившихся фактов ее хозяйственной деятельности и которые должны принести ей экономические выгоды в будущем);

обязательства. Обязательством считается существующая на отчетную дату задолженность организации, которая является следствием свершившихся проектов ее хозяйственной деятельности и расчеты по которой должны привести к оттоку активов;

источники финансирования деятельности экономического субъекта;

доходы (увеличение экономических выгод в течение отчетного периода или уменьшение обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличного от вкладов собственников);

расходы (уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода или возникновение обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, кроме изменений, обусловленных изъятиями собственников);

иные объекты в случае, если это установлено федеральными стандартами.

Формирование документированной систематизированной информации на основании положений Федерального закона N 402-ФЗ реализуется следующим образом. Данные, содержащиеся в первичных учетных документах (а таким документом подлежит оформлению каждый факт хозяйственной жизни), своевременно без пропусков или изъятий регистрируются и накапливаются в регистрах бухгалтерского учета. В свою очередь, первичный учетный документ должен быть составлен при совершении факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно после его окончания.

Таким образом, первичные учетные документы, на основании которых и ведется бухгалтерский учет, необходимо составлять в момент совершения факта хозяйственной жизни или непосредственно после его окончания. Отсюда можно сделать вывод о том, что факты хозяйственной жизни должны найти отражение в бухучете в момент их совершения. Тем более что вторая составляющая бухгалтерского учета - это формирование бухгалтерской (финансовой) отчетности, на основе которой заинтересованные пользователи должны иметь возможность принять необходимые экономические решения, что зависит от достоверности информации, представленной в отчетности.

/-----------------------\    /------------------------------------------\

|      Финансовая       |    |    Информация о финансовом положении     |

|    (бухгалтерская)    |    |экономического субъекта на отчетную дату, |

|      отчетность       |---| финансовом результате его деятельности и |

|                       |    |  движении денежных средств за отчетный   |

|                       |    |период, систематизированная в соответствии|

|                       |    |с требованиями, установленными Федеральным|

|                       |    |             законом N 402-ФЗ             |

\-----------------------/    \------------------------------------------/

Обратим также внимание на то, что сказано в п. 4.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России*(1). При организации бухучета предполагается, что факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место (допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности). При этом уточняется, что на данный порядок не должно влиять фактическое время поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами (про момент составления или получения документов ничего не сказано). Озвученное допущение организациям нужно учитывать при формировании учетной политики, на что указано в п. 5 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"*(2).

Делаем вывод: с учетом полезности информации для пользователей факты хозяйственной жизни должны находить отражение в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, в котором они имели место (вне зависимости от того, когда составлен и (или) получен первичный учетный документ). Аналогичный подход продемонстрировали специалисты Фонда "Национальный негосударственный регулятор бухгалтерского учета "Бухгалтерский методологический центр" в Рекомендации Р 62/2015-КпР "Отражение фактов хозяйственной жизни по поступившим в следующем отчетном периоде первичным учетным документам", принятой 20.05.2015.

Своевременная регистрация ФХЖ в регистрах бухгалтерского учета означает, что ФХД должен регистрироваться по его дате совершения, а не дате ПУД, которым ФХЖ оформлен. Следовательно, для принятия к бухгалтерскому учету ПУД имеет значение дата совершения ФХЖ, а не дата составления и (или) получения ПУД.

При этом в Законе N 402-ФЗ и иных нормативных документах не указано, что дата регистрации данных первичного документа в бухгалтерском регистре не может быть раньше даты самого первичного документа. Таким образом, системный анализ действующего законодательства по бухгалтерскому учету показывает, что в регистрах бухучета могут регистрироваться ПУД с более поздней датой составления и (или) получения, чем дата окончания отчетного периода, в котором имел место факт хозяйственной жизни, при наличии в этом документе специальной информации о дате (периоде) совершения факта хозяйственной жизни.

В итоге БМЦ предложено такое решение.

Общее правило
Данные первичного учетного документа отражаются в регистрах бухгалтерского учета по дате совершения факта хозяйственной жизни, а не по дате составления и (или) получения указанного документа (при условии соблюдения критериев для признания факта хозяйственной жизни в отчетном периоде)
Уточняющие правила
Если "внешний" первичный учетный документ составлен и (или) получен после окончания отчетного периода, в котором имел место факт хозяйственной жизни, но до даты составления бухгалтерской (финансовой) отчетности за названный период, то данные такого документа в полном объеме отражаются в регистрах бухгалтерского учета указанного периода	Если на момент составления бухгалтерской отчетности за период, в котором имел место факт хозяйственной деятельности, "внешний" первичный учетный документ не получен, то для его отражения в бухгалтерском учете отчетного периода составляется "внутренний" документ (допустим, справка бухгалтера). После поступления "внешнего" первичного учетного документа данные, содержащиеся в регистрах бухгалтерского учета, при необходимости корректируются

Добавим: в силу ч. 3 ст. 9 Федерального закона N 402-ФЗ лицо, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, и лицо, с которым заключен договор об оказании услуг по ведению бухучета, не несут ответственность за соответствие составленных другими лицами первичных учетных документов свершившимся фактам хозяйственной жизни.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Одобрена Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине РФ, Президентским советом ИПБ РФ 29.12.1997.

*(2) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н.