Нюансы заполнения расчета 6-НДФЛ (М. Зарипова, журнал "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2016 г.)

Нюансы заполнения расчета 6-НДФЛ

М. Зарипова,

эксперт журнала "Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2016 г., с. 25-34.

В соответствии со ст. 226 НК РФ начиная с I квартала 2016 года налоговые агенты ежеквартально представляют в налоговые органы расчет по форме 6-НДФЛ. В статье приведены отдельные разъяснения ФНС по заполнению и сдаче данной отчетной формы.

В соответствии с п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты ежеквартально представляют в налоговые органы расчет 6-НДФЛ по форме, формату и в порядке, которые утверждены Приказом ФНС РФ от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@ (далее - Порядок, Приказ ФНС РФ N ММВ-7-11/450@).

Отчетная форма заполняется на отчетную дату - на 31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря соответствующего налогового периода.

Место представления формы 6-НДФЛ

Как отмечается в Письме ФНС РФ от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@, налоговые агенты обязаны представлять расчет 6-НДФЛ в налоговый орган по месту своего учета: в отношении сотрудников (работников) обособленных подразделений - в налоговый орган по месту учета таких подразделений; в отношении физических лиц, получивших доходы по договорам гражданско-правового характера, - в налоговый орган по месту учета обособленных подразделений, заключивших договоры от имени организации.

Налоговые агенты - организации, отнесенные к категории крупнейших налогоплательщиков, представляют расчет по форме 6-НДФЛ, в том числе в отношении работников обособленных подразделений, в налоговый орган:

- по месту учета обособленных подразделений;

- по месту учета в качестве крупнейшего налогоплательщика либо по месту учета такого налогоплательщика по соответствующему обособленному подразделению (отдельно по каждому обособленному подразделению).

При этом, как отмечают налоговики в Письме от 28.12.2015 N БС-4-11/23129@, гл. 23 НК РФ не содержит норм, предоставляющих налоговым агентам, имеющим обособленные подразделения, право самостоятельно выбирать обособленное подразделение, сдающее расчет по форме 6-НДФЛ.

С учетом изложенного рассматриваемый расчет заполняется налоговым агентом отдельно по каждому обособленному подразделению, независимо от того, что данные обособленные подразделения состоят на учете в одном налоговом органе.

К сведению. Если организация была ликвидирована (реорганизована) до конца календарного года, последним налоговым периодом для нее является период времени от начала этого года до дня завершения ликвидации (реорганизации) (п. 3 ст. 55 НК РФ, Письмо ФНС РФ от 30.03.2016 N БС-3-11/1355@).

В связи с этим до завершения ликвидации (закрытия) организация представляет расчет по форме 6-НДФЛ в налоговый орган по месту своего учета за последний налоговый период, то есть за период времени от начала года до дня завершения ликвидации (закрытия) данной организации.

Порядок представления расчета формы 6-НДФЛ

По общим правилам отчетность представляется в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи с применением усиленной квалифицированной электронной подписи налогового агента или его представителя. Порядок представления налоговой декларации в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи утвержден Приказом МНС РФ от 02.04.2002 N БГ-3-32/169.

Пунктом 3.1.3 Приказа ФНС РФ N ММВ-7-6/535@*(1) установлено, что транспортный контейнер может содержать не более 2 500 файлов. При этом размер контейнера не должен превышать 72 Мбайт, а размер любого файла в нем - 60 Мбайт. Исходный объем файла, zip-архив которого содержится в контейнере, не может быть больше 1 024 Мбайт (см. Письмо ФНС РФ от 24.11.2015 N БС-4-11/20483@).

В то же время НК РФ позволяет представить отчетную форму на бумажном носителе, если количество физических лиц, получивших доходы в налоговом периоде, не превышает 25 человек.

Напомним, что датой представления расчета считается (п. 5.3 Порядка):

дата его фактического направления (при передаче лично или представителем налогового агента в налоговый орган);

дата его отправки почтой с описью вложения (при использовании почтовой пересылки);

дата его отправки, зафиксированная в подтверждении, в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи оператором электронного документооборота.

В пункте 5.3 Порядка уточнено, что на бумажном носителе отчет подается только в виде установленной машинно-ориентированной формы, заполненной от руки или распечатанной на принтере. Как отмечается в Письме ФНС РФ от 08.04.2016 N БС-4-11/6142@, при подготовке расчета по форме 6-НДФЛ с использованием программного обеспечения при распечатке на принтере допускается отсутствие обрамления знако-мест и прочерков для незаполненных знако-мест. Расположение и размеры значений реквизитов не должны изменяться. Печать знаков выполняется шрифтом Courier New высотой 16-18 пунктов. Кроме того, допускается выравнивание значений числовых показателей по правому (последнему) знако-месту. Таким образом, если при заполнении разд. 2 формы остаются незаполненные знако-места, в них ставят прочерки.

Порядок заполнения формы 6-НДФЛ

Состав формы определен Приказом ФНС РФ N ММВ-7-11/450@ и состоит из титульного листа и двух разделов.

Состав формы 6-НДФЛ

/----------\ /------------------\ /----------------------------------\

|Титульный | |     Раздел 1     | |Раздел 2 "Даты и суммы фактически |

|   лист   | |   "Обобщенные    | | полученных доходов и удержанного |

|          | |   показатели"    | |              налога              |

|          | |                  | |    на доходы физических лиц"     |

\----------/ \------------------/ \----------------------------------/

При заполнении отчетной формы следует руководствоваться Порядком, а также Письмом ФНС РФ от 10.03.2016 N БС-4-11/3852@ (далее - Письмо N БС-4-11/3852@), которым доведены контрольные соотношения показателей форм налоговой и бухгалтерской отчетности. Отметим, что дополнительно к контрольным соотношениям налоговики выпустили многочисленные разъяснения, которые мы тоже рекомендуем использовать при заполнении отчетной формы.

Титульный лист

Заполняя титульный лист, необходимо обратить внимание на следующие моменты.

1. В строке "Период представления (код)" проставляется код периода, за который подается расчет 6-НДФЛ. В соответствии с п. 2.2 Порядка в данной строке приводятся значения, отраженные в приложении 1 к Приказу N ММВ-7-11/450@. Так, в отчете за полугодие 2016 года проставляется значение "31", за девять месяцев - "33", за год - "34". Особые коды прописываются за те же периоды при реорганизации (ликвидации) учреждения: "51", "52", "53" и "90" соответственно.

2. Проставляя значения в строках "КПП" и "Код по ОКТМО", нужно учитывать, что, если форма расчета заполняется организацией, имеющей обособленные подразделения, в соответствующем поле прописываются КПП места нахождения обособленного подразделения организации и код ОКТМО обособленного подразделения. Данные нюансы налоговики напомнили в письмах от 30.12.2015 N БС-4-11/23300@, от 28.12.2015 N БС-4-11/23129@.

3. В строке "Подпись _____ Дата" проставляются подпись, число, номер месяца, год подписания расчета. В Письме N БС-4-11/3852@ чиновники ФНС отметили: если дата представления отчета превышает срок, установленный ст. 230 НК РФ, то акт составляется в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ. Непредставление налоговым агентом в установленный срок расчета 6-НДФЛ влечет взыскание штрафа в размере 1 000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, установленного для его представления (п. 1.2 ст. 126 НК РФ).

Для справки. Коды ОКТМО содержатся в ОК 033-2013 "Общероссийский классификатор территорий муниципальных образований", утвержденном Приказом Росстандарта от 14.06.2013 N 159-ст.

Примечание. Доходы резидента РФ, полученные по трудовому договору, облагаются налогом по ставке 13% (п. 1 ст. 224 НК РФ).

Раздел 1 "обобщенные показатели"

В данном разделе отражаются обобщенные по всем физическим лицам суммы начисленного дохода, рассчитанного и удержанного налога нарастающим итогом с начала налогового периода по соответствующей ставке. Напомним, что ставки налога установлены ст. 224 НК РФ.

Таким образом, если налоговый агент выплачивал физическим лицам в течение налогового периода (периода представления расчета) доходы, облагаемые налогом по разным ставкам, разд. 1, за исключением строк 060-090, заполняется отдельно для каждой из ставок налога (п. 3.2 Порядка).

Заполняя строки 070 и 080, необходимо учесть следующее. По строке 070 разд. 1 "Сумма удержанного налога" отражается общая сумма НДФЛ, удержанного по п. 4 ст. 226 НК РФ на отчетную дату (31 марта, 30 июня, 30 сентября, 31 декабря) из доходов, отраженных в строке 020.

Соответственно, если зарплата за март выплачена в апреле, то сумма НДФЛ с этой заработной платы по строке 070 расчета 6-НДФЛ за I квартал не отражается, поскольку на отчетную дату (31 марта 2016 года) данная обязанность не наступила. Эта сумма налога будет отражена по строке 070 разд. 1 расчета 6-НДФЛ за полугодие 2016 года. Аналогично следует поступить при заполнении отчетной формы за полугодие. Сумма НДФЛ с заработной платы за июнь, которая выплачена фактически в июле 2016 года, отражается по строке 070 разд. 1 в форме расчета 6-НДФЛ за девять месяцев 2016 года (см. Письмо N БС-3-11/2169@).

По строке 080 разд. 1 "Сумма налога, не удержанная налоговым агентом" проставляется общая сумма налога, не удержанная налоговым агентом, нарастающим итогом с начала налогового периода. Суммы НДФЛ, удержанные с заработной платы за март 2016 года, которые не отражены по строке 070 ввиду того, что заработная плата выплачена в апреле 2016 года, в строке 080 не отражаются, поскольку на отчетную дату (31 марта 2016 года) данная обязанность не наступила. Аналогично следует отразить сведения за полугодие 2016 года (см. Письмо N БС-3-11/2169@).

Обратите внимание! В случае списания безнадежной задолженности физических лиц с баланса организации данная сумма в расчете 6-НДФЛ отражается по строке 020 разд. 1; сумма налога, не удержанная налоговым агентом, - по строке 080 разд. 1 (при этом разд. 2 не заполняется) (см. Письмо N БС-4-11/20483@).

Ниже справочно приведем контрольные соотношения по разд. 1, представленные в Письме N БС-4-11/3852@.

Строка 020 > строка 030. Если строка 020 меньше строки 030, то завышена сумма налоговых вычетов.

(Строка 020 - строка 030) / 100 x строка 010 = строка 040 (с учетом соотношения 1,2).

Строка 040 > строка 050. Если строка 040 меньше строки 050, то завышена сумма фиксированного платежа.

К сведению. В соответствии с п. 3 ст. 88 НК РФ налоговый орган обязан направить письменное уведомление о выявленных ошибках, противоречиях с требованием представить в течение пяти дней необходимые пояснения или внести соответствующие исправления в установленный срок. Если после рассмотрения представленных пояснений и документов либо при отсутствии пояснений налогового агента установлен факт нарушения налогового законодательства, то составляется акт проверки в соответствии со ст. 100 НК РФ (Письмо N БС-4-11/3852@).

Раздел 2 "даты и суммы фактически полученных доходов и удержанного налога на доходы физических лиц"

В данном разделе отражаются даты и сумма фактически полученных физическими лицами доходов, а также приводятся сведения по удержанному и перечисленному налогу в целом по учреждению за последние три месяца этого отчетного периода (см. письма ФНС РФ от 16.05.2016 N БС-3-11/2169@, от 27.04.2016 N БС-4-11/7663).

Необходимо учитывать следующее:

- строка 100 разд. 2 "Дата фактического получения дохода" заполняется с учетом положений ст. 223 НК РФ. Как отмечают чиновники в Письме от 16.05.2016 N БС-3-11/2169@, в соответствии с п. 2 ст. 223 НК РФ датой фактического получения дохода в виде оплаты труда признается последний день месяца, за который налогоплательщику начислен доход за выполнение трудовых обязанностей согласно трудовому договору (контракту). При этом не имеет значения, если указанная дата приходится на выходной или нерабочий праздничный день. Иными словами, по строке 100 за полугодие 2016 года в отношении заработной платы налоговые агенты укажут даты 30.04.2016, 31.05.2016, 30.06.2016;

- строка 110 разд. 2 "Дата удержания налога" заполняется с учетом положений п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1 НК РФ. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате с учетом особенностей, установленных п. 4 ст. 226 НК РФ;

- строка 120 разд. 2 "Срок перечисления налога" заполняется с учетом положений п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1 НК РФ. Налоговые агенты обязаны перечислять суммы рассчитанного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем выплаты налогоплательщику дохода. При выплате налогоплательщику доходов в виде пособий по временной нетрудоспособности (включая пособие по уходу за больным ребенком) и в виде оплаты отпусков налоговые агенты обязаны перечислять суммы рассчитанного и удержанного налога не позднее последнего числа месяца, в котором производились такие выплаты.

Обратите внимание! Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения), перечисленные в ст. 217 НК РФ, не отражаются в расчете по форме 6-НДФЛ (см. Письмо ФНС РФ от 23.03.2016 N БС-4-11/4901).

Разъяснения ФНС по ситуациям

Как разъяснили чиновники ФНС в письмах от 25.02.2016 N БС-4-11/3058@, от 27.04.2016 N БС-4-11/7663, если заработная плата за март 2016 года выплачена работникам, например, 05.04.2016, а НДФЛ перечислен 06.04.2016, операция отражается в разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 года. При этом налоговый агент вправе не отражать операцию в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 года. Данная операция будет отражена при непосредственной выплате работникам заработной платы в расчете по форме 6-НДФЛ за полугодие 2016 года следующим образом:

по строке 100 указывается 31.03.2016;

по строке 110 - 05.04.2016;

по строке 120 - 06.04.2016;

по строкам 130 и 140 приводятся соответствующие суммовые показатели.

В аналогичном порядке отражаются операции, начавшиеся в одном календарном году, а завершенные в другом календарном году.

Например, заработная плата за декабрь 2015 года выплачена работникам 12.01.2016. В этом случае данная операция в разд. 1 расчета по форме 6-НДФЛ не отражается, а в разд. 2 расчета за I квартал 2016 года показывается следующим образом:

по строке 100 фиксируется 31.12.2015;

по строке 110 - 12.01.2016;

по строке 120 - 13.01.2016;

по строкам 130 и 140 приводятся соответствующие суммовые показатели.

В Письме от 11.05.2016 N БС-4-11/8312 налоговики разъяснили порядок заполнения разд. 2, если в отношении доходов, полученных в один день, установлены разные сроки перечисления НДФЛ (например, это касается отпускных). Например, если работнику сумма оплаты отпуска за январь 2016 года выплачена 14 января, то данная операция отражается в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ следующим образом:

по строке 100 указывается 14.01.2016;

по строке 110 - 14.01.2016;

по строке 120 - 01.02.2016 (с учетом п. 7 ст. 6.1 НК РФ);

по строкам 130 и 140 - соответствующие суммовые показатели.

В Письме от 11.05.2016 N БС-3-11/2094@ разъяснен порядок заполнения разд. 2 в ситуации оплаты отпуска с последующим увольнением. Например, последний рабочий день приходится на 15.03.2016. В соответствии со ст. 80 ТК РФ в последний рабочий день работодатель обязан выдать работнику трудовую книжку, другие документы, связанные с работой, по письменному заявлению работника и произвести с ним окончательный расчет.

Операция по оплате отпуска с последующим увольнением в разд. 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 года будет отражена следующим образом:

по строке 100 указывается 15.03.2016;

по строке 110 - 15.03.2016;

по строке 120 - 31.03.2016;

по строкам 130, 140 - соответствующие суммовые показатели.

В Письме от 28.03.2016 N БС-1-11/5278@ специалисты налогового ведомства разъяснили порядок заполнения расчета 6-НДФЛ при выплате дохода в натуральной форме (01.03.2016), когда налоговый агент не смог удержать налог в I квартале 2016 года. В разд. 2 данная операция должна быть отражена следующим образом:

по строке 100 указывается 01.03.2016;

по строке 110 - 01.03.2016;

по строке 120 - 02.03.2016;

по строке 130 - соответствующий суммовой показатель;

по строке 140 отражается ноль.

Контрольные соотношения форм 6-НДФЛ и 2-НДФЛ

Как уже было отмечено, при заполнении расчета 6-НДФЛ должны учитываться контрольные соотношения из Письма N БС-4-11/3852@. В нем приведена информация о соответствии отдельных строк формы 6-НДФЛ отдельным строкам формы 2-НДФЛ, которую налоговые агенты обязаны представить по итогам 2016 года.

Ниже справочно приведем некоторые контрольные соотношения.

Строка расчета по форме 6-НДФЛ	Соотношение	Строка справки по форме 2-НДФЛ
Строка 020 "Сумма начисленного дохода" (по соответствующей ставке, отраженной в строке 010)	=	Сумме строк "Общая сумма дохода" по соответствующей ставке налога справок 2-НДФЛ с признаком "1", представленных по всем налогоплательщикам налоговым агентом
Строка 040 "Сумма исчисленного налога" (по соответствующей ставке, отраженной в строке 010)	=	Сумме строк "Сумма налога исчисленная" по соответствующей ставке налога справок 2-НДФЛ с признаком "1", представленных по всем налогоплательщикам налоговым агентом
Строка 080 "Сумма налога, не удержанная налоговым агентом"	=	Сумме строк "Сумма налога, не удержанная налоговым агентом" справок 2-НДФЛ с признаком "1", представленных по всем налогоплательщикам налоговым агентом
Строка 060 "Количество физических лиц, получивших доход"	=	Общему количество справок 2-НДФЛ с признаком "1", представленных по всем налогоплательщикам налоговым агентом

* * *

В заключение отметим, что в соответствии со ст. 126 НК РФ с 2016 года за непредставление расчета 6-НДФЛ налоговому агенту грозит штраф в размере 1 000 руб. за каждый полный или неполный месяц со дня, предусмотренного для его подачи. Кроме того, следует учитывать, что представление налоговым агентом налоговому органу документов, предусмотренных НК РФ, содержащих недостоверные сведения, приводит к взысканию штрафа в размере 500 руб. за каждый представленный документ, содержащий недостоверные сведения.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ ФНС РФ от 09.11.2010 N ММВ-7-6/535@ "Об утверждении Унифицированного формата транспортного контейнера при информационном взаимодействии с приемными комплексами налоговых органов по телекоммуникационным каналам связи с использованием электронной цифровой подписи".