Вопрос: Наша организация два раза в год выплачивает работникам премии по итогам работы. Как показать информацию о выплачиваемых премиях и удержанном НДФЛ в расчете по форме 6-НДФЛ? Какая дата будет считаться датой выплаты дохода? (журнал "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 9, сентябрь 2016 г.)

Наша организация два раза в год выплачивает работникам премии по итогам работы. Как показать информацию о выплачиваемых премиях и удержанном НДФЛ в расчете по форме 6-НДФЛ? Какая дата будет считаться датой выплаты дохода?

О. Мокрецов,

"ЭЖ"

Журнал "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 9, сентябрь 2016 г., с. 47-50.

Форма расчета сумм НДФЛ, исчисленных и удержанных налоговым агентом (форма 6-НДФЛ), утверждена приказом ФНС России от 14.10.2015 N ММВ-7-11/450@. Она состоит из двух разделов. В разделе 1 указываются обобщенные показатели по суммам налога нарастающим итогом за I квартал, полугодие, девять месяцев и год. В разделе 2 расчета за соответствующий отчетный период отражаются те операции, которые произведены за последние три месяца этого периода.

Строки раздела 2 заполняются с учетом положений следующих статей НК РФ:

- строка 100 "Дата фактического получения дохода" ст. 223;

- строка 110 "Дата удержания налога" - п. 4 ст. 226 и п. 7 ст. 226.1;

- строка 120 "Срок перечисления налога" - п. 6 ст. 226 и п. 9 ст. 226.1.

В статье 223 НК РФ не сказано, что следует считать датой получения дохода в виде премии. В письме от 08.06.2016 N БС-4-11/10169@ ФНС России указала, что дата фактического получения дохода в виде премии определяется как день ее выплаты. При этом она исходит из положений подп. 1 п. 1 ст. 223 НК РФ, согласно которым дата фактического получения дохода определяется как день его выплаты, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме. Аналогичная позиция содержится в письме Минфина России от 27.03.2015 N 03-04-07/17028 (доведено до сведения налоговых органов письмом ФНС России от 07.04.2015 N БС-4-11/5756@).

Налоговые агенты должны удержать налог при фактической выплате дохода (п. 4 ст. 226 НК РФ), а перечислить его в бюджет не позднее дня, следующего за днем выплаты дохода (п. 6 ст. 226 НК РФ). С учетом вышеперечисленных положений законодательства налоговики привели пример заполнения формы 6-НДФЛ для ситуации, когда премия в размере 10 000 руб. перечислена работнику 18 марта 2016 г.

Они указали, что налог должен быть удержан 18 марта 2016 г. Следующий день 19 марта 2016 г. является выходным (суббота). Согласно п. 7 ст. 6.1 НК РФ в случаях, когда последний день срока приходится на день, признаваемый в соответствии с законодательством РФ выходным и (или) нерабочим праздничным днем, днем окончания срока считается ближайший следующий за ним рабочий день. Следовательно, датой перечисления налога в бюджет будет 21 марта 2016 г. (понедельник).

В разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за I квартал 2016 г. операция по выплате премии отражается следующим образом:

- по строке 100 - 18.03.2016;

- по строке 110 - 18.03.2016;

- по строке 120 - 21.03.2016;

- по строке 130 "Сумма фактически полученного дохода" 10 000 руб.;

- по строке 140 "Сумма удержанного налога" - 1300 руб. (10 000 руб. х 13%).

Однако в некоторых случаях возможен и иной подход к определению даты получения такого дохода. Так, в деле, рассмотренном Верховным судом в Определении от 16.04.2015 N 307-КГ15-2718, банк ежемесячно выплачивал сотрудникам премии по итогам работы за прошлый месяц вместе с авансом по зарплате за текущий месяц. А НДФЛ с премии удерживался банком в момент выплаты оставшейся части зарплаты за текущий месяц. При проведении проверки налоговики посчитали, что компания должна была исчислять и перечислять налог с премий не позднее дня их выплаты. В результате ей были начислены штраф и пени.

Суды всех инстанций поддержали банк. Они указали, что, исходя из положений ст. 129 ТК РФ, заработная плата помимо собственно вознаграждения за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы включает в себя также компенсационные и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты). В локальном акте банка (положение о премировании работников) сказано, что премия по итогам работы за месяц представляет собой форму поощрения работников за максимальную отдачу и добросовестный труд в течение данного периода и призвана стимулировать производительность и качество их труда. То есть спорные премии связаны с выполнением работниками трудовых обязанностей и имеют стимулирующий характер, в связи с чем являются элементами оплаты труда, получаемой в рамках трудовых отношений. Следовательно, выплата премии в целях исчисления НДФЛ должна рассматриваться как получение дохода в виде оплаты труда. Для дохода в виде оплаты труда п. 2 ст. 223 НК РФ определен специальный порядок: датой фактического получения такого дохода считается последний день месяца. Таким образом, банк правомерно удерживал налог с премии в момент выплаты оставшейся части зарплаты за текущий месяц. Верховный суд выводы судов поддержал.

На наш взгляд, данный подход к определению даты получения дохода в виде премии применим только к ситуации, рассмотренной судом. То есть когда стимулирующая премия выплачивается ежемесячно. Если же выплата стимулирующей премии носит разовый характер или из премии явно не прослеживается ее стимулирующий характер (например, премия к праздникам, юбилейным датам), датой получения дохода нужно считать день ее выплаты.

Рассмотрим, как должна быть заполнена форма 6-НДФЛ при признании премии частью зарплаты за текущий месяц.

Допустим, премия в размере 10 000 руб. выплачена 18 марта 2016 г. Налог с премии удержан 7 апреля 2016 г. при выплате работнику зарплаты за март, а перечислен в бюджет 8 апреля 2016 г.

Из разъяснений ФНС России, данных в письмах от 24.05.2016 N БС-4-11/9194 и от 27.04.2016 N БС-4-11/7663, следует, что если зарплата начислена в марте, а выплачена в апреле, данная операция в разделе 2 формы 6-НДФЛ за I квартал не отражается, а показывается в разделе 2 формы 6-НДФЛ за полугодие. Следовательно, операция по выплате премии будет отражена в разделе 2 расчета по форме 6-НДФЛ за полугодие 2016 г.:

- по строке 100 - 31.03.2016;

- по строке 110 - 07.04.2016;

- по строке 120 - 08.04.2016;

- по строке 130 "Сумма фактически полученного дохода" 10 000 руб.;

- по строке 140 "Сумма удержанного налога" - 1300 руб. (10 000 руб. х 13%).

1 сентября 2016 г.