Вопрос: Организация является строительным подрядчиком, относится к субъектам малого предпринимательства. Для ведения деятельности покупаются строительный инструмент и инвентарь стоимостью до 40 тыс. руб., которые используются на разных объектах. Инструменты и прочий инвентарь являются универсальными. Стоимость инвентаря и инструментов при передаче в эксплуатацию полностью списывается с кредита счета 10.9 в дебет счета 26. Общехозяйственные расходы ежемесячно списываются в дебет счета 90. В налоговом учете данные затраты признаются косвенными расходами в периоде передачи инструмента в эксплуатацию. Правомерно ли применение данного порядка списания? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2016 г.)

Организация является строительным подрядчиком, относится к субъектам малого предпринимательства. Для ведения деятельности покупаются строительный инструмент и инвентарь стоимостью до 40 тыс. руб., которые используются на разных объектах. Инструменты и прочий инвентарь являются универсальными (не относятся к категории специального инструмента и приспособлений).

Согласно учетной политике стоимость инвентаря и инструментов при передаче в эксплуатацию полностью списывается с кредита счета 10.9 "Инвентарь и хозяйственные принадлежности" в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы". Общехозяйственные расходы не распределяются по объектам строительства, а ежемесячно списываются в дебет счета 90 "Продажи".

В налоговом учете данные затраты признаются косвенными расходами в периоде передачи инструмента в эксплуатацию.

Правомерно ли применение данного порядка списания инструмента и прочего инвентаря?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Организация имеет право применять указанную методику бухгалтерского учета, если относится к субъектам малого предпринимательства и отразила применяемые методы учета в учетной политике и рабочем плане счетов.

Обоснование вывода:

Прежде всего посмотрим, что говорит по этому поводу действующий План счетов финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкция по его применению, утвержденные приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н (далее соответственно - План счетов и Инструкция).

Согласно Инструкции на счете 26 учитываются расходы для нужд управления, не связанные непосредственно с производственным процессом, частности:

- административно-управленческие расходы;

- содержание общехозяйственного персонала, не связанного с производственным процессом;

- амортизационные отчисления и расходы на ремонт ОС управленческого и общехозяйственного назначения;

- арендная плата за помещения общехозяйственного назначения;

- расходы по оплате информационных, аудиторских, консультационных и т.п. услуг;

- другие аналогичные по назначению управленческие расходы.

Инструкцией предусмотрено, что такие расходы в качестве условно-постоянных могут списываться в дебет счета 90 "Продажи".

Нормами ПБУ 10/99 "Расходы организации" (далее - ПБУ 10/99) не предусмотрено деление затрат организации на прямые и косвенные, переменные и постоянные. Лишь предусмотрено, что:

- для целей управления в бухгалтерском учете организуется учет расходов по статьям затрат. Перечень статей затрат устанавливается организацией самостоятельно (п. 8 ПБУ 10/99);

- коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности (п. 9 ПБУ 10/99).

При этом согласно п. 10 ПБУ 10/99 правила учета затрат на производство продукции, продажу товаров, выполнение работ и оказание услуг в разрезе элементов и статей, исчисления себестоимости продукции (работ, услуг) устанавливаются отдельными нормативными актами и методическими указаниями по бухгалтерскому учету.

В настоящем случае следует обратиться к нормам ПБУ 2/2008 "Учет договоров строительного подряда (далее - ПБУ 2/2008). Приведем некоторые нормы ПБУ 2/2008.

Согласно п. 3 ПБУ 2/2008 бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов ведется отдельно по каждому исполняемому договору.

Как следует из абзаца третьего п. 11 ПБУ 2/2008, косвенными расходами по договору, в целях ПБУ 2/2008, признается часть общих расходов организации на исполнение договоров, приходящаяся на данный договор. Пунктом 13 ПБУ 2/2008 установлено, что косвенные расходы по договору включаются в расходы по каждому договору путем распределения общих расходов организации на исполнение договоров. Способы распределения между договорами косвенных расходов определяются организацией самостоятельно (например путем расчетов с использованием сметных норм и расценок, отражающих современный уровень производственных, технологических и организационных нормативов в строительстве) и применяются систематически и последовательно.

Пунктом 23 ПБУ 2/2008 регламентирован, помимо прочего, порядок признания в бухгалтерском учете подрядчика (генерального подрядчика) финансового результата в случаях, когда достоверное определение финансового результата исполнения договора в какой-то отчетный период невозможно. Предусмотрено также признание расходами по обычным видам деятельности отчетного периода затрат подрядчика (без распределения на остатки незавершенного производства, по объектам строительства или договорам), если отсутствует сама вероятность возмещения заказчиком таких затрат (например по договорам, которые могут быть признаны недействительными сделками или по которым стороны не могут выполнить свои договорные обязательства). При этом в упомянутой норме речь идет о признании выручки (при наличии обозначенных неопределенностей) в размере фактически понесенных расходов именно в разрезе договоров, то есть отдельных объектов бухгалтерского учета.

Иными словами, п. 23 ПБУ 2/2008 не предусматривает возможность списания совокупных общехозяйственных расходов на финансовые результаты без распределения по договорам (объектам бухгалтерского учета или объектам строительства).

Однако п. 2.1 ПБУ 2/2008 разрешено не применять данное Положение субъектам малого предпринимательства, за исключением организаций, перечисленных в п. 5 ст. 6 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ). Смотрите также письмо Минфина России от 25.03.2013 N 03-11-06/2/9208.

Если в учетной политике прописан отказ от применения ПБУ 2/2008, то организация признает доходы и расходы по договорам строительного подряда в общем порядке в соответствии с требованиями ПБУ 9/99 "Доходы организации" и ПБУ 10/99.

Строго говоря, расходы на универсальный строительный инструмент не являются управленческими и должны учитываться на счете 25 "Общепроизводственные расходы" с дальнейшим распределением по объектам строительства. Однако субъекты малого предпринимательства могут применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность (п. 4 ст. 6 Закона N 402-ФЗ), в том числе сократить количество синтетических счетов в принимаемом ей рабочем плане счетов бухгалтерского учета (смотрите информацию Минфина России от 03.06.2015 N ПЗ-3/2015 "Об упрощенной системе бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности").

Таким образом, можно сделать вывод, что организация, относящаяся к субъектам малого предпринимательства, имеет право отказаться в своей учетной политике от применения ПБУ 2/2008 и определять доходы и расходы по договорам строительного подряда в общем порядке, а также сократить количество применяемых счетов бухгалтерского учета. Но все эти положения нужно предусмотреть в учетной политике организации и рабочем плане счетов. В этом случае рисков быть не должно.

К сведению:

В соответствии со ст. 318 НК РФ налогоплательщик самостоятельно определяет в учетной политике для целей налогообложения перечень прямых расходов, связанных с производством товаров (выполнением работ, оказанием услуг). При этом сумма косвенных расходов (всех, кроме прямых) на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) периоде, в полном объеме относится к расходам текущего отчетного (налогового) периода.

Таким образом, ничто не мешает организации установить в своей учетной политике для целей налогообложения, что списание инструмента и прочего инвентаря относится к косвенным расходам, и относить их стоимость к расходам текущего отчетного периода аналогично бухгалтерскому учету.

Рекомендуем ознакомиться со следующим материалом:

- Энциклопедия решений. Бухгалтерский учет материально-производственных запасов.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Буланцов Михаил

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

профессиональный бухгалтер Родюшкин Сергей

24 июня 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.