Учет расходов по ДСАГО (Г.К. Габелли, журнал "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2016 г.)

Учет расходов по ДСАГО

Г.К. Габелли,

эксперт журнала "Транспортные услуги:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Транспортные услуги: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2016 г., с. 34-38.

Можно ли в целях налогообложения прибыли учесть расходы на добровольное страхование автогражданской ответственности (ДСАГО)? Какие записи делаются в бухгалтерском учете в связи с покупкой полиса ДСАГО?

Налог на прибыль

Согласно пп. 5 п. 1 ст. 253 НК РФ расходы на обязательное и добровольное страхование при определении налоговой базы по налогу на прибыль включаются в состав расходов, связанных с производство и реализацией. В то же время в ст. 270 НК РФ (п. 6) уточнено: расходы в виде взносов на добровольное страхование не учитываются в целях налогообложения прибыли. Исключение из этого правила касается только взносов, указанных в ст. 255 "Расходы на оплату труда", 263 "Расходы на обязательное и добровольное имущественное страхование" и 291 "Особенности определения расходов банков" НК РФ.

В пункте 1 ст. 263 НК РФ приведены виды добровольного имущественного страхования, страховые взносы по которым можно учесть в составе налоговых расходов. Так, в перечень данных видов добровольного страхования среди прочего вошли:

- добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

- добровольное страхование грузов;

- добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

- добровольное страхование товарно-материальных запасов;

- добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

- добровольное страхование ответственности за причинение вреда или ответственности по договору, но только если такое страхование является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами РФ или общепринятыми международными требованиями.

Представленный список является открытым, но с существенным ограничением: расходы по другим видам добровольного имущественного страхования, не указанным в нем, также могут учитываться в целях налогообложения прибыли, но только если согласно законодательству РФ подобное страхование является условием осуществления налогоплательщиком своей деятельности.

Таким образом, расходы по добровольному имущественному страхованию признаются налоговыми исключительно в том случае, когда данное страхование - это условие осуществления плательщиком налога на прибыль своей деятельности.

Как известно, владельцы транспортных средств обязаны страховать свою гражданскую ответственность в соответствии с Федеральным законом от 25.04.2002 N 40-ФЗ "Об обязательном страховании гражданской ответственности владельцев транспортных средств", то есть они должны покупать полис ОСАГО. В то же время дополнительно к этому страхованию они вправе в добровольной форме осуществлять страхование на случай:

- недостаточности страховой выплаты по обязательному страхованию для полного возмещения вреда, причиненного жизни, здоровью или имуществу потерпевших. Это и есть ДСАГО;

- наступления ответственности, не относящейся к страховому риску по обязательному страхованию.

В силу представленных норм для владельца транспортного средства обязательным является заключение договора ОСАГО. И уже к нему дополнительно в добровольной форме могут заключаться иные договоры страхования, в том числе и договор ДСАГО. Именно поэтому ДСАГО еще называют расширенное ОСАГО.

Целесообразность приобретения полиса ДСАГО обуславливается ограниченностью суммы страховой выплаты по ОСАГО. На основании ст. 7 Федерального закона N 40-ФЗ страховая сумма, в пределах которой страховщик при наступлении каждого страхового случая (независимо от их числа в течение срока действия договора обязательного страхования) обязуется возместить потерпевшим причиненный вред, составляет:

- 500 000 руб. в части возмещения вреда, причиненного жизни или здоровью каждого потерпевшего;

- 400 000 руб. в части возмещения вреда, причиненного имуществу каждого потерпевшего.

Компенсация ущерба сверх указанных сумм возлагается на владельца машины, чего можно как раз избежать путем покупки полиса ДСАГО.

Следовательно, наличие добровольного страхования автогражданской ответственности (ДСАГО) на возможность ведения организацией деятельности не влияет. Поэтому страховые взносы по указанному виду страхования не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли. Такие же выводы представлены в Письме УФНС по г. Москве от 26.03.2009 N 16-15/028077.3.

Бухгалтерский учет

Как указано в Рекомендации Р-13/2011-КпТ "Участие организации в договорах страхования в качестве страхователя", принятой Комитетом БМЦ по толкованиям 27.05.2011 и утвержденной в итоговой редакции 30.06.2011 (Толкование Р112), участие в договорах страхования не приводит к возникновению в бухгалтерском учете организации-страхователя расходов будущих периодов. Оплата страхователем страхования на периоды, следующие после момента осуществления оплаты, учитывается как предоплата услуг (авансы по услугам) и отражается на счете учета расчетов со страховщиками (для этих целей может использоваться счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет 76-1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию"). "Страховая" предоплата признается расходом организации по мере потребления страховых услуг, то есть по мере истечения периода страхования.

Для учета расходов по страхованию автогражданской ответственности (ОСАГО, ДСАГО) транспортная компания может использовать счет 26 "Общехозяйственные расходы" (предназначен для обобщения информации о расходах для нужд управления, не связанных непосредственно с производственным процессом). Расходы, учтенные на этом счете, списываются:

- в дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства" (если вспомогательные производства производили изделия и работы и оказывали услуги на сторону), 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (если обслуживающие производства и хозяйства выполняли работы и услуги на сторону).

Такое списание осуществляется в том случае, когда организация распределяет общехозяйственные расходы по видам продукции, работ, услуг, то есть в учете формируется полная производственная себестоимость;

- в дебет счета 90 "Продажи", субсчет 90-2 "Себестоимость продаж". Такое списание осуществляется, когда общехозяйственные расходы в полном объеме в качестве условно-постоянных включаются в себестоимость проданных продукции, товаров, работ, услуг, то есть в учете формируется сокращенная производственная себестоимость (применяется метод директ-костинга).

Пример

Транспортная организация приобрела полисы ОСАГО и ДСАГО со сроком действия с 1 февраля 2016 года по 31 января 2017 года. Страховые взносы на общую сумму 42 400 руб. (в том числе по ОСАГО - 28 600 руб., ДСАГО - 13 800 руб.) уплачены в январе 2016 года (безналичный расчет).

Для учета страховых взносов по страхованию автогражданской ответственности организация использует счет 26. В учете формируется сокращенная производственная себестоимость.

В бухгалтерском учете транспортной организации должны быть сделаны такие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
В январе 2016 года
Перечислены страховой компании страховые взносы по ОСАГО и ДСАГО	76-1	51	42 400
Ежемесячно с февраля 2016 года по январь 2017 года
Включена в состав общехозяйственных расходов часть страховых взносов по ОСАГО (28 600 руб. / 12 мес.)	26	76-1	2 383
Включена в состав общехозяйственных расходов часть страховых взносов по ДСАГО (13 800 руб. / 12 мес.)	26	76-1	1 150
Включены страховые взносы по ОСАГО и ДСАГО в себестоимость проданных товаров, работ, услуг (запись делается на всю сумму расходов, накопленных в течение месяца на счете 26)	90-2	26	3 533
Отражено постоянное налоговое обязательство (ПНО)* (1 150 руб. х 20%)	99	68-налог на прибыль	230
* Поскольку расходы в виде страховых взносов по ДСАГО в целях налогообложения прибыли не учитываются, образуется постоянная разница между бухгалтерской прибылью (убытком) и налогооблагаемой прибылью (убытком) отчетного периода, в результате в учете возникает постоянное налоговое обязательство. ПНО - это сумма налога, которая приводит к увеличению налоговых платежей по налогу на прибыль в отчетном периоде (см. нормы ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций", утвержденного Приказом Минфина РФ от 19.11.2002 N 114н). Напомним: ПБУ 18/02 вправе не применять организации, которые могут использовать упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность.

* * *

Расходы в виде страховых взносов по ДСАГО нельзя учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль, это прямо следует из положений Налогового кодекса, что приводит к возникновению в бухгалтерском учете постоянного налогового обязательства. В бухучете уплаченные единовременно страховые взносы отражаются как предоплата услуг с использованием счета 76, субсчет 76-1, расходы признаются в течение срока действия полисов (для их учета может использоваться счет 26).