Вопрос: У организации не было изменения учетной политики и исправления ошибок, но в строках 3400, 3500, 3501 Раздела 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отчета о движении капитала (форма по ОКУД 0710003) заполняются данные из строк 1300 и 1370 бухгалтерского баланса. Как правильно заполнять строки 3400, 3500, 3501 Раздела 2 отчета о движении капитала? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2016 г.)

У организации не было изменения учетной политики и исправления ошибок, но в строках 3400, 3500, 3501 Раздела 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отчета о движении капитала (форма по ОКУД 0710003) заполняются данные из строк 1300 и 1370 бухгалтерского баланса.

Как правильно заполнять строки 3400, 3500, 3501 Раздела 2 отчета о движении капитала?

При составлении бухгалтерской (финансовой) отчетности экономическим субъектам (в частности коммерческим организациям) следует руководствоваться:

- Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ);

- Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (далее - Положение N 34н);

- ПБУ 4/99 "Бухгалтерская отчетность организации" (далее - ПБУ 4/99);

- а также приказом Минфина России от 02.07.2010 N 66н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" (далее - Приказ N 66н).

Частью 1 ст. 13 Закона N 402-ФЗ установлено, что бухгалтерская (финансовая) отчетность должна давать достоверное представление о финансовом положении экономического субъекта на отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных средств за отчетный период, необходимое пользователям этой отчетности для принятия экономических решений. Смотрите также п. 6 ПБУ 4/99 и п. 32 Положения N 34н.

Отчет об изменениях капитала представляет собой обязательное приложение к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, представляемое в составе годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, для организаций, которые не вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета (ч. 4, 5 ст. 6, ч. 1 ст. 14 Закона N 402-ФЗ, п.п. 30, 31 Положения N 34н, п.п. 27, 28, 30 ПБУ 4/99, п.п. 2, 6, 6.1 Приказа N 66н).

Отчет об изменениях капитала состоит из трех разделов:

- Раздел 1 "Движение капитала";

- Раздел 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" (далее - Раздел 2);

- Раздел 3 "Чистые активы".

В Разделе 2 Отчета об изменениях капитала предусмотрено отражение данных за предыдущий и предшествующий предыдущему годы. Применительно к отчетности за 2015 год это, соответственно, будут 2014 и 2013 годы.

В п. 11 ПБУ 4/99 указано, что статьи форм бухгалтерской отчетности, которые в соответствии с положениями по бухгалтерскому учету подлежат раскрытию и по которым отсутствуют числовые значения активов, обязательств, доходов, расходов и иных показателей, прочерчиваются (в типовых формах) или не приводятся (в формах, разработанных самостоятельно, и в пояснительной записке).

Из буквального прочтения указанной нормы следует, что в случае отсутствия показателей в типовой форме, которая, в частности, установлена Приказом N 66н для отчета об изменениях капитала, в соответствующих строках проставляется прочерк.

При этом положения по бухгалтерскому учету, в том числе Приказ N 66н, не разъясняют порядок заполнения отдельных строк отчета об изменениях капитала, в частности строк 3400 "Капитал всего до корректировок", 3500 "Капитал всего после корректировок" и 3501 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) всего после корректировок".

Согласно п. 24 ПБУ 4/99 пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации, и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о финансовых результатах, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности для реальной оценки финансового положения организации, финансовых результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.

В связи с этим существуют варианты заполнения Раздела 2.

Так, первая позиция заключается в том, что при отсутствии операций по изменению капитала, связанному с изменением учетной политики или исправлением ошибок, заполнять Раздел 2 нет необходимости, поскольку отсутствует необходимая для раскрытия в пояснениях информация. Ведь никакой дополнительной информации от заполнения строк 3400, 3500 и 3501, дублирующих показатели строк 1300 "Итого по разделу III" и 1370 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" бухгалтерского баланса за соответствующий период, пользователи бухгалтерской отчетности не получат. Смотрите, например, материал: Вопрос: Следует ли при отсутствии операций по изменению капитала, связанному с изменением учетной политики и исправлением ошибок, заполнять раздел 2 "Корректировки в связи с изменением учетной политики и исправлением ошибок" отчета об изменениях капитала? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, январь 2014 г.).

Заметим, что отсутствие показателей для заполнения типовой формы не является основанием для непредставления этой формы либо какой-либо ее части, за исключением случаев, когда это прямо предусмотрено положениями по бухгалтерскому учету или непосредственно отчетной формой. К примеру, в шаблоне формы Бухгалтерской (финансовой) отчетности (форма по КНД 0710099), размещенной на сайте ГНИВЦ ФНС России, для формы 0710003 (представляемой в составе формы по КНД 0710099) предусмотрено заполнение "Расшифровки отдельных показателей отчета об изменениях капитала" с уточнением, что данный "лист представляется при наличии расшифровок". В отношении Раздела 2 этой же формы 0710003 подобных оговорок не содержится. Иными словами, даже при отсутствии корректировок по причине изменения учетной политики или исправления ошибок форма 0710003 "Отчет об изменениях капитала", представляемая в составе формы по КНД 0710099, должна включать Раздел 2. Просто при таком варианте указанный раздел представляется незаполненным (с прочерками).

Обращаем внимание, что машиночитаемые формы документов, включая форму по КНД 0710099, рекомендованы ФНС России в целях автоматизированной обработки бухгалтерской (финансовой) отчетности, поступающей от налогоплательщиков на бумажном носителе. Как указано в письме ФНС России от 09.12.2015 N СД-4-3/21620, шаблоны форм, размещенные на интернет-сайтах ФНС России и ФГУП ГНИВЦ ФНС России, могут быть использованы налогоплательщиками при представлении в налоговый орган бухгалтерской (финансовой) отчетности на бумажном носителе, в том числе бухгалтерский баланс, отчет о финансовых результатах, отчет об изменениях капитала, отчет о движении денежных средств и отчет о целевом использовании средств по форме КНД 0710099 "Бухгалтерская (финансовая) отчетность".

Вариант заполнения полей Раздела 2, указанный в вопросе, также, на наш взгляд, не вступает в противоречие с нормами, регламентирующими составление бухгалтерской отчетности, включая нормы п. 11 ПБУ 4/99 и п. 3 Приказа N 66н, устанавливающего, что организации самостоятельно определяют детализацию показателей по статьям отчетов, в том числе и отчета об изменениях капитала.

Действительно, в случае отсутствия фактов увеличения или уменьшения капитала в результате изменения учетной политики или исправления ошибок отсутствуют и числовые показатели, отражающие указанные изменения. Соответственно, в строках, предусмотренных для раскрытия такой информации, необходимо проставление прочерка. При этом формально нельзя сказать об отсутствии числовых показателей для заполнения строк 3400 "Капитал всего до корректировок", 3500 "Капитал всего после корректировок" и 3501 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) всего после корректировок". При таком подходе представляется логичным, что числовой показатель строки 3400 останется неизменным (равным соответствующему показателю строки 1300 бухгалтерского баланса) и будет повторяться по строке 3500, а числовой показатель строки 3501 будет равен показателю строки 3401 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) всего до корректировок" (и показателю строки 1370 Бухгалтерского баланса).

Вариант заполнения Раздела 2 в указанном порядке не приводит к искажению статей бухгалтерской отчетности, следовательно, дает достоверное и полное представление пользователям об имущественном и финансовом положении организации, об его изменениях, а также финансовых результатах ее деятельности, поэтому на сегодняшний день нам кажется вполне приемлемым. Смотрите Пример заполнения Отчета об изменениях капитала (форма 0710003) (подготовлено экспертами компании "Гарант", октябрь 2015 г.).

Кроме того, такой вариант заполнения рассматриваемой формы может быть следствием настроек конкретной бухгалтерской программы, используемым, например, при выгрузке форм отчетности на бумажном носителе для целей автоматизированной обработки (в частности при использовании рекомендованных машиночитаемых форм документов, в том числе с двумерным штрихкодом PDF417).

Рекомендуем ознакомиться с материалами:

- Энциклопедия решений. Как проверить бухгалтерскую (финансовую) отчетность;

- Энциклопедия решений. Взаимоувязка показателей Бухгалтерского баланса и Отчета об изменениях капитала;

- Энциклопедия решений. Отчет об изменениях капитала.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Лазарева Ирина

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

15 марта 2016 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) http://www.gnivc.ru/inf_provision/form_templates/forms_buch/.