Реализация товаров посредством почтовых отправлений: порядок признания доходов и расходов (А.О. Егорова, журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г.)

Реализация товаров посредством почтовых отправлений: порядок признания доходов и расходов

А.О. Егорова,

эксперт журнала

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2016 г., с. 29-34.

Покупатель попросил выслать ему товар почтой (данная операция на предприятии совершена впервые). Он оплатил товар авансом по цене, указанной в прайс-листе (2 360 руб., в том числе НДС - 360 руб.). Денежные средства зачислены на расчетный счет компании. Организация отправила товар почтой с наложенным платежом в размере расходов на доставку (400 руб.). После получения товара покупателем почта перечислила на расчетный счет компании наложенный платеж, полученный от покупателя. При этом почта выставила счет за свои услуги на сумму 590 руб. (и представила счет-фактуру) в конце месяца (сумма почтовых расходов на дату реализации товаров была организации неизвестна). В каком порядке в бухгалтерском учете отражается описанная операция?

Стандартная ситуация

Данная операция не совсем стандартна. Как правило, предприятия, торгующие товарами дистанционно, стоимость услуг почты или закладывают в стоимость товара, или указывают отдельно, но платеж от покупателя поступает им один раз (либо авансом, либо по мере получения товара - наложенным платежом). Таким образом, на дату реализации товара в учете организации отражается доход (в виде выручки) и расход (себестоимость проданного товара), полученный и понесенный от обычных видов деятельности. Почтовые расходы учитываются в качестве коммерческих расходов.

Рассмотрим описанный во вступлении статьи пример, немного скорректировав его условия под стандартную ситуацию.

Пример 1

Доставка товаров до покупателей осуществляется посредством почтовых отправлений. Покупатель оплатил авансом стоимость товара (2 360 руб., в том числе НДС - 360 руб.) и услуги доставки (400 руб., в том числе НДС - 61 руб.). Денежные средства зачислены на расчетный счет торговой компании. Товар отправлен покупателю (себестоимость товара - 1 500 руб.). На последнее число месяца почта выставила счет за свои услуги на сумму 590 руб., в том числе НДС - 90 руб.

В учете торгового предприятия к счету 90 "Продажи" открыт субсчет 90-7 "Коммерческие расходы".

В бухгалтерском учете торговой организации будут составлены следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На дату получения предоплаты от покупателя
Получен аванс от покупателя ((2 360 + 400) руб.)	51	62-АВ	2 760
Начислен НДС с аванса (2 760 руб. х 18/118)	76-АВ	68-НДС	421
На дату реализации товара
Отражена выручка, полученная от продажи товара	62	90-1	2 760
Начислен НДС	90-3	68-НДС	421
Отражена себестоимость проданного товара	90-2	41	1 500
Принят к вычету НДС с аванса	68-НДС	76-АВ	421
Зачтена сумма аванса	62-АВ	62	2 760
На последнее число месяца
Отражены расходы на почтовые услуги	44	76	500
Отражена сумма НДС, предъявленная почтой	19	76	90
Принят НДС к вычету	68-НДС	19	90
Списаны коммерческие расходы	90-7	44	500
На дату перечисления денежных средств поставщику услуг
Оплачена стоимость почтовых услуг	76	51	590

Некоторые проводки, отраженные в данном примере, требуют пояснений. Так, например, среди методологов по бухгалтерскому учету нет единства во мнении о дате признания доходов и расходов по операциям по продаже товаров дистанционным способом: дело в том, что российское бухгалтерское законодательство обязывает отражать выручку, полученную от продажи товаров, в бухгалтерском учете на дату перехода права собственности на товар (пп. 1 п. 12 ПБУ 9/99 "Доходы организации"*(1)). Возникает вопрос: что признается таковой: дата передачи товаров в отделение почты или дата получения товара покупателем (между этими датами может быть интервал в несколько недель)?

В соответствии со ст. 223, 224, 458 ГК РФ право собственности у приобретателя вещи по договору возникает с момента ее передачи. При этом передачей признается:

- вручение вещи приобретателю, если договором предусмотрена обязанность продавца по доставке товара;

- сдача в организацию связи для пересылки, если товар отчуждается без обязательства доставки.

При продаже товаров дистанционным способом продавец обязан предложить покупателю услуги по доставке товаров путем их пересылки почтовыми отправлениями или перевозки с указанием используемого способа доставки и вида транспорта (п. 3 Правил продажи товаров дистанционным способом*(2)). То есть при описанном способе торговли обязанность по доставке товара лежит на поставщике (хотя покупатель в отдельных случаях и оплачивает стоимость доставки). Соответственно, в бухгалтерском учете признавать выручку, полученную от реализации товара, следует на дату получения товара покупателем.

По-другому обстоят дела с исчислением НДС. Согласно п. 1 ст. 167 НК РФ моментом определения налоговой базы по НДС является наиболее ранняя из следующих дат:

- день отгрузки (передачи) товаров;

- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

То есть при реализации товаров покупателю обязанность по исчислению НДС у продавца возникает на дату отгрузки товаров независимо от момента перехода права собственности, установленного договором (Письмо Минфина РФ от 06.10.2015 N 03-07-15/57115). Следовательно, операцию по начислению НДС следует отражать на дату передачи товара в отделение почты.

Если буквально следовать нормам законодательства, бухгалтер должен:

- на дату передачи товара в отделение почты - начислить НДС;

- на дату получения товара покупателем - признать в бухгалтерском учете выручку, полученную от продажи товара, и расход (себестоимость продаж).

Согласитесь, если аналогичных операций у торгового предприятия много, такой алгоритм учета очень неудобен, поэтому, применив положение п. 6 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации"*(3) (требование рациональности учета), организация, по нашему мнению, вправе принять решение отражать в учете выручку (и расходы) досрочно - на дату передачи товара в почтовое отделение, тем самым объединив дату составления бухгалтерских записей.

Нестандартная ситуация

Ну а теперь обратимся к ситуации, описанной во вступлении статьи. Она отличается от рассмотренной лишь тем, что денежные средства от покупателя поступают на расчетный счет продавца дважды (в качестве аванса - оплачивается стоимость товара, по мере получения товара покупателем - оплачивается стоимость доставки).

По нашему мнению, этот факт никак не должен влиять на порядок отражения операций в бухгалтерском и налоговом учете, поэтому продавец может воспользоваться проводками, описанными выше, с некоторыми поправками.

Пример 2

Воспользуемся данными первого примера с той разницей, что в качестве аванса покупателем была перечислена сумма 2 360 руб. (в том числе НДС - 360 руб.). После получения товара оплачена стоимость доставки - 400 руб.

В бухгалтерском учете торговой организации будут составлены следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На дату получения предоплаты от покупателя
Получен аванс от покупателя	51	62-АВ	2 360
Начислен НДС с аванса (2 360 руб. х 18/118)	76-АВ	68-НДС	360
На дату реализации товара
Отражена выручка, полученная от продажи товара	62	90-1	2 760
Начислен НДС (2 760 руб. х 18/118)	90-3	68-НДС	421
Отражена себестоимость проданного товара	90-2	41	1 500
Принят к вычету НДС с аванса	68-НДС	76-АВ	360
Зачтена сумма аванса	62-АВ	62	2 360
Получены денежные средства от покупателя на услугу по доставке товара	51	62	400
На последнее число месяца
Отражены расходы на почтовые услуги	44	76	500
Отражена сумма НДС, предъявленная почтой	19	76	90
Принят НДС к вычету	68-НДС	19	90
Списаны коммерческие расходы	90-7	44	500
На дату перечисления денежных средств поставщику услуг
Оплачена стоимость почтовых услуг	76	51	590

Какие послабления допускает Минфин?

Минфин выпустил несколько разъясняющих писем (от 19.11.2015 N 03-07-09/66869, от 19.10.2015 N 03-07-09/59679, от 20.06.2014 N 03-07-09/29630), в которых допустил возможность при дистанционном способе продажи товаров физическим лицам за безналичный расчет (поскольку последние не являются плательщиками НДС и этот налог к вычету не принимают) не заполнять счета-фактуры на каждый факт продажи товаров, а составлять сводный документ (бухгалтерскую справку-расчет), содержащий суммарные (сводные) данные по указанным операциям, совершенным в течение определенного периода (день, месяц, квартал), без отражения в документе сведений о каждом физическом лице - покупателе, и именно такой документ регистрировать в книге продаж.

Значит, в зависимости от того, каким способом на предприятии организован учет, бухгалтер может выбрать удобный для себя вариант составления проводок по начислению НДС:

- либо на дату передачи товара в отделение почты отдельно на каждый факт продажи товара;

- либо по итогам определенного периода (но в пределах одного квартала).

* * *

Продажа товаров посредством почтового отправления классифицируется в российском правовом поле как продажа товаров дистанционным способом. Мы определили, что, если обязанность по доставке товаров возложена договором на продавца, переход права собственности происходит при вручении вещи потребителю. Соответственно, именно на данную дату (то есть когда покупатель получит товар) подлежит отражению операция по реализации товара (признание выручки и расхода).

Одновременно с этим мы выяснили, что моментом определения налоговой базы по НДС является дата отгрузки (дата, на которую продавец передает товар для отправки в отделение почты). В целях упрощения учета мы рассмотрели вариант, при котором выручка и расход на приобретение проданного товара (себестоимость продаж) признаются на дату передачи товаров в почтовое отделение.

В то же время последние разъяснения чиновников указывают на то, что при продаже товаров дистанционным способом физическим лицам строго соблюдать момент установления налоговой базы по НДС необязательно. Налогоплательщики вправе составлять и регистрировать в книге продаж сводный счет-фактуру (справку-расчет) по таким продажам за определенный промежуток (главное, чтоб соблюдался налоговый период - квартал).

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.05.1999 N 32н.

*(2) Утверждены Постановлением Правительства РФ от 27.09.2007 N 612.

*(3) Утверждено Приказом Минфина РФ от 06.10.2008 N 106н.