Вопрос: Каким образом в бухгалтерском учете отражаются расходы на приобретение программы для сдачи отчетности в электронном виде и приобретение электронной подписи? Какие документы необходимы для подтверждения расходов для целей налогового учета, если организация применяет ОСНО? (журнал "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 1, январь 2016 г.)

Каким образом в бухгалтерском учете отражаются расходы на приобретение программы для сдачи отчетности в электронном виде и приобретение электронной подписи? Какие документы необходимы для подтверждения расходов для целей налогового учета, если организация применяет ОСНО?

Специалисты Центра методологии и

бухгалтерского учета и налогообложения

Журнал "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 1, январь 2016 г., с. 43-46.

Бухгалтерский учет

Программа для ЭВМ в соответствии с п. 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2007), утвержденного Приказом Минфина России от 27.12.2007 г. N 153н признается нематериальным активом (НМА), если она удовлетворяет условиям п. 3 указанного ПБУ 14/2007.

В данном случае организация приобрела право на использование программы для ЭВМ на основании лицензионного договора, а не исключительные права на указанную программу, соответственно данная программа не может учитываться в качестве нематериального актива.

Так как условиями рассматриваемого лицензионного договора срок использования программы для ЭВМ не установлен, организация вправе для целей бухгалтерского учета самостоятельно определить этот срок. Порядок отнесения на затраты расходов будущих периодов устанавливается организацией самостоятельно (равномерно, пропорционально объему продукции и др.) и действует в течение всего периода, к которому они относятся.

Соответственно, учитывая положения абзаца 1 п. 39 ПБУ 14/2007 и Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н, полученное организацией неисключительное право на использование программы для ЭВМ отражается на забалансовом счете (например, 012 "Нематериальные активы, полученные в пользование по лицензионному договору") в оценке, определяемой исходя из размера вознаграждения, установленного лицензионным договором.

Платежи за предоставленное право использования результатов интеллектуальной деятельности или средств индивидуализации, производимые в виде фиксированного разового платежа, отражаются в бухгалтерском учете пользователя (лицензиата) как расходы будущих периодов и подлежат списанию в течение срока действия договора (абзац 2 п. 39 ПБУ 14/2007, п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 г. N 34н).

Стоимость приобретенного экземпляра компьютерной программы (без НДС) может быть отражена на счете 97 "Расходы будущих периодов" с последующим списанием в качестве управленческих расходов в дебет счета 26 "Общехозяйственные расходы" (п. 5, 7, абзац 3 п. 19 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 г. N 33н, Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 г. N 94н).

В силу п. 11, 17 и 18 ПБУ 10/99 расходы на приобретение квалифицированной электронной подписи учитываются в составе прочих расходов в период их осуществления.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций данные расходы отражаются по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-2 "Прочие расходы", в корреспонденции со счетом 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Налоговый учет

На основании п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пп. 15 и 49 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на консультационные и иные аналогичные услуги, другие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

Относительно приобретения компьютерной программы, то согласно пп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся следующие расходы налогоплательщика, связанные с приобретением права на использование программ для ЭВМ и баз данных по договорам с правообладателем (по лицензионным и сублицензионным соглашениям). К указанным расходам также относятся расходы на приобретение исключительных прав на программы для ЭВМ стоимостью менее суммы стоимости амортизируемого имущества, определенной п. 1 ст. 256 НК РФ

Соответственно, расходы на приобретение программы для сдачи отчетности в электронном виде и на приобретение электронной подписи учитываются в составе расходов при исчислении налога на прибыль.

В силу п. 1 ст. 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений 25-й главы НК РФ, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений ст. 318-320 НК РФ.

Расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, в котором эти расходы возникают исходя из условий сделок. В случае, если сделка не содержит таких условий и связь между доходами и расходами не может быть определена четко или определяется косвенным путем, расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно.

В случае, если условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода и не предусмотрена поэтапная сдача товаров (работ, услуг), расходы распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов.

Для подтверждения факта оказания услуг и приобретения программных продуктов и электронной квалифицированной подписи в целях налогообложения прибыли организация может представить договор, платежные документы, подписанные документы на оказанные услуги (акты, отчеты и т.д.), заверенную распечатку электронного письма, подтверждающего поставку программы, содержащего сведения о такой поставке (ссылку для скачивания, лицензионный ключ).

Исходя из условий вопроса, условиями договора не установлен срок использования программы для ЭВМ. По мнению Минфина России, в такой ситуации затраты на приобретение программы распределяются с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов. При этом организация в налоговом учете вправе самостоятельно определить период, в течение которого указанные расходы подлежат учету для целей налогообложения прибыли (абз. 3 п. 1 ст. 272 НК РФ, Письма Минфина России от 13.02.2012 г. N 03-03-06/2/19, от 02.02.2011 г. N 03-03-06/1/52, см. также консультацию заместителя начальника отдела налогообложения прибыли (дохода) организаций Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России Г.Г. Лалаева от 29.05.2012 г.).

НДС

Исходя из пп. 26 п. 2 ст. 149 НК РФ передача на территории РФ прав на использование программ для ЭВМ на основании лицензионного договора не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) НДС. Соответственно, правообладатель не предъявляет организации НДС в составе своего вознаграждения.

Сумма НДС, предъявленная при приобретении электронной квалификационной подписи, принимается к вычету в общеустановленном порядке после отражения расходов на приобретение программы в бухгалтерском учете (пп. 1 п. 2 ст. 171, п. 1 ст. 172 ст. НК РФ, Письмо Минфина России от 04.05.2010 г. N 03-07-11/162).

Организация самостоятельно устанавливает период, в течение которого затраты учитываются на приобретение программы для ЭВМ и электронной подписи.

Заключение

Операции по приобретению программы для сдачи отчетности в электронном виде и приобретение электронной подписи необходимо отражать в бухгалтерском и налоговом учете с учетом рекомендаций, приведенных выше.

Проводки

Содержание операций	Дебет	Кредит	Первичный документ
Отражено приобретение Программы	97	60 (76)	Договор, акт приемки-сдачи
Перечислен единовременный платеж по лицензионному договору	76	51	Выписка банка по расчетному счету
Стоимость права на использование программы для ЭВМ отражена на забалансовом счете	012		Лицензия
Ежемесячно в течение X* месяцев
Списана соответствующая часть расходов будущих периодов	26	97	Бухгалтерская справка-расчет
Отражено приобретение квалифицированной электронной подписи	91-2	60 (76)	Договор, акт приемки-сдачи
Отражен НДС, предъявленный Продавцом	19	60 (76)	Счет-фактура
НДС предъявлен к вычету	68	19	Счет-фактура
Оплачена стоимость по созданию квалифицированной электронной подписи	60 (76)	51	Выписка банка по расчетному счету

1 января 2016 г.