Вопросы внешнего контроля качества в аудиторской деятельности (В.Ф. Массарыгина, журнал "Аудитор", N 1, январь 2016 г.)

Вопросы внешнего контроля качества в аудиторской деятельности

В.Ф. Массарыгина,

канд. экон. наук, доцент,

председатель Комитета по нормативному

регулированию (стандартам) НП "Институт

профессиональных аудиторов"

Журнал "Аудитор", N 1, январь 2016 г., с. 13-21.

В статье рассматриваются проблемы внешнего контроля качества аудиторской деятельности в Российской Федерации. Автор выделяет и анализирует формы осуществляемого в России внешнего контроля качества аудиторской деятельности, его субъекты, объекты и результаты.

Федеральным законом от 30.12.2008 N 307-ФЗ "Об аудиторской деятельности" (далее - Закон об аудиторской деятельности) с 2010 г. предусмотрено обязательное для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, аудиторов членство в саморегулируемых организациях аудиторов (далее - СРО), одной из функций которых является осуществление контроля качества работы своих членов. С 2012 г. данным законом предусмотрено осуществление мероприятий внешнего контроля качества Федеральной службой финансово-бюджетного надзора (далее - Росфиннадзор) в отношении аудиторских организаций, осуществляющих обязательный аудит бухгалтерской отчетности организаций, упомянутых в ч. 3 ст. 5 Закона об аудиторской деятельности.

Кроме того, в отношении аудиторских организаций - членов международных сетей внешний контроль качества осуществляют эти сети.

Существующая в аудиторской деятельности система внешнего контроля качества работы (ВККР) представляет весьма обширный материал, размещенный на сайтах саморегулируемых организаций аудиторов, Минфина России и Росфиннадзора, позволяющий проанализировать целый ряд аспектов, а именно:

- как соотносятся объекты внешнего контроля с субъектами аудиторской деятельности;

- каковы характеристики существующей системы контроля качества и во что она обходится обществу;

- каковы цели контроля и как они соотносятся с качеством конечного продукта субъектов аудиторской деятельности;

- обеспечивает ли существующая система контроля гарантии качества "продукции" аудитора для пользователя;

- какова эффективность существующей системы контроля качества в аудиторской деятельности.

Как указано выше, внешний контроль качества предусмотрен Законом об аудиторской деятельности в форме контроля со стороны СРО аудиторов, а для аудиторских организаций, осуществляющих аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности общественно значимых хозяйственных субъектов (далее - ОЗХС), кроме того, еще и уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору - Росфиннадзором.

Принципы осуществления и требования к внешнему контролю качества установлены Федеральным стандартом аудиторской деятельности "Принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации указанного контроля", утвержденным приказом Минфина России от 24.02.2010 N 16н (ФСАД 4/2010).

Указанный стандарт, согласно пунктам 1 и 3, устанавливает принципы осуществления внешнего контроля качества работы аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов и требования к организации такого контроля, которые могут применяться в составе правил, относящихся к осуществлению внешнего контроля качества работы аудиторов - членов СРО, не являющихся индивидуальными аудиторами.

Статьей 10 Закона об аудиторской деятельности установлена обязанность аудиторских организаций и аудиторов проходить внешний контроль качества работы, определен предмет такого контроля. Однако обязанность проведения такого контроля закреплена данной статьей за СРО аудиторов и уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору только в отношении аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов, а за уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору только в отношении аудиторских организаций, проводящих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, указанных в ч. 3 ст. 5 Закона об аудиторской деятельности.

Ч. 2 ст. 1 данного Закона определяет аудиторскую деятельность (аудиторские услуги) как деятельность по проведению аудита и оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемую аудиторскими организациями, индивидуальными аудиторами. Таким образом, аудиторы, не являющиеся индивидуальными аудиторами, не являются субъектами аудиторской деятельности, и обязанность проверки качества их работы у СРО отсутствует.

Кроме того, поскольку аудит представляет собой услугу, оказание которой регулируется по общим правилам гражданским законодательством, то, согласно ст. 402 ГК РФ, "действия работников должника по исполнению его обязательства считаются действиями должника. Должник отвечает за эти действия, если они повлекли неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства".

Следовательно, за качество работы аудиторов - сотрудников аудиторских организаций несут ответственность аудиторские организации, в которых эти аудиторы работают. Поэтому при проведении СРО мероприятий ВККР необходимо четкое размежевание компетенций контролеров СРО и компетенций по осуществлению внутреннего контроля и обеспечению качества оказываемых услуг в аудиторских организациях и у индивидуальных аудиторов, нанимающих профессиональный персонал. Во избежание дублирования и подмены контрольных функций, определенных законодательством, именно организация внутреннего контроля субъектами аудиторской деятельности и должна являться объектом внешнего контроля качества.

Таким образом, внешний контроль качества работы аудитора - сотрудника аудиторской организации может быть ограничен проверкой соблюдения Закона об аудиторской деятельности, а именно: условий членства в СРО, участия в аудиторской деятельности, применения стандартов аудиторской деятельности, повышения квалификации, соблюдения этических требований и требований к независимости и т.п. Однако из этого вовсе не вытекает, как это иногда трактуется, необходимость проверки при проведении ВККР работы каждого аудитора - сотрудника аудиторской организации по тому или иному заданию.

Более того, перенос акцентов в осуществлении ВККР в отношении аудитора, не являющегося индивидуальным аудитором, с общих требований к соблюдению Закона, стандартов, правил независимости и Кодекса этики на выполнение отдельного задания помимо вмешательства в производственную деятельность хозяйствующего субъекта вызывает и целый ряд дополнительных вопросов практического характера, в том числе избыточного контроля в одной части случаев и отсутствия контроля - в другой. Аудиторы свободны в своей трудовой деятельности, переходят на работу из одной аудиторской организации в другую, работают в разных аудиторских организациях по совместительству, работают в службах внутреннего контроля в неаудиторских организациях.

Попытки осуществления ВККР в отношении заданий, выполненных каждым аудитором - сотрудником аудиторской организации, приводят, с одной стороны, к тому, что работа одних и тех же аудиторов в течение одного и того же периода оказывается проверенной неоднократно, иногда до 4 раз в год, и включается в план проверок следующего года, а с другой стороны, в отношении других аудиторов не выполняются никакие процедуры ВККР, если они на момент проверки аудиторской организации из нее уволились. Проверить же выполнение по существу стандартов аудиторской деятельности аудиторами, работающими в неаудиторских организациях, где они, например, могут осуществлять контроль за компиляцией либо проводить согласованные процедуры, вообще не представляется возможным вследствие отсутствия допуска к внутренней информации организаций - их работодателей. Единственно правильным решением данной коллизии представляется распространение контрольных процедур по существу только на субъектов аудиторской деятельности - аудиторские организации и индивидуальных аудиторов и нераспространение таковых на аудиторов, не являющихся индивидуальными аудиторами. Кроме того, факт увольнения аудитора из аудиторской организации на момент ВККР не должен служить основанием исключения данного аудитора из осуществления ВККР за проверяемый период, если он состоит в реестре на момент проведения ВККР.

Таким образом, осуществление ВККР в отношении аудиторов, не являющихся индивидуальными аудиторами, нуждается в более четком определении как качественных, так и количественных рамок проверки, а именно в конкретизации предмета проверки, указанного в Законе об аудиторской деятельности, периодизации проверок и ограничении числа проверок в определенном периоде.

Согласно ч. 3. ст. 10 Закона об аудиторской деятельности, предметом внешнего контроля качества работы является в том числе, соблюдение аудиторской организацией, аудитором требований стандартов аудиторской деятельности. Согласно ч. 2 и 4 ст. 1 того же закона, к аудиторской деятельности отнесены аудит и сопутствующие аудиту услуги, причем виды аудиторских услуг, в том числе перечень сопутствующих аудиту услуг, устанавливаются уполномоченным федеральным органом. Согласно федеральному правилу (стандарту) аудиторской деятельности ФП(С)АД N 24, к сопутствующим услугам отнесены: а) обзорные проверки; б) согласованные процедуры; в) компиляция финансовой информации.

В международных стандартах используется иная классификация оказываемых услуг:

- услуги по подтверждению достоверности информации, к которым относятся аудит и обзор;

- сопутствующие услуги, к которым относятся согласованные процедуры и компиляция.

Такая классификация услуг четко отделяет услуги, предусматривающие выражение мнения, предназначенного, как правило, для неопределенного круга лиц, от услуг, не предусматривающих выражения мнения и предназначенных исключительно для их заказчика.

Таблица 1

Отдельные данные о численности аудиторов и ВККР

N	Содержание	АПР	ИПАР	МоАП	РКА	ААС	Всего
1	Количество аудиторов*	5981	2354	5485	3503	4436	21 759
2	Количество аудиторских организаций (АО)*	910	288	1123	842	1337	4 500
3	Количество контролеров*	207	23	140	95	147	612
4	Количество контролеров, принимавших участие в проверках, 2014 г.	150	18	71	48	84	371
5	Компенсационные фонды по состоянию на 31.03.2015, тыс. руб.	36 305	13 029**	31 751	17 157***	25 307	123 549
6	Количество аудиторских заключений, 2014 г.						67 875
7	Количество проверок по плану Росфиннадзора (РФН)
	2013 г.	Н.д.	Н.д.	Н.д.	Н.д.	Н.д.	305
	2014 г.	93	26	57	64	80	320
	2015 г.	86	23	45	49	55	258
8	Количество проверок АО по плану СРО
	2014 г.	293	107	263	345	240	1248
	2015 г.	224	115	642	287	370	1638
9	в том числе включенные в план РФН, 2015 г.	24	12	12	14	22	84
10	Включенные в план РФН, 2015 г., в %% к плану СРО	10,7	10,4	1,9	4,9	5,9	5,1
11	Количество проверок АО СРО, факт, 2014 г.	270	96	253	243	211	1073
12	Число проверок АО на 1 контролера, принимавшего участие в проверках	1,8	4,2	3,6	5,1	2,5	2,9
13	Число дисциплинарных мер, 2014 г.	3	37	32	8	8	88
14	Процент дисциплинарных мер	1,1	38,5	12,6	3,3	3,8	8,2
* Май 2015 г. ** Предварительные данные. *** На 22.09.2014.

Источники: www.minfin.ru, www.rosfinnadzor.ru, www.auditor-sro.org, www.sroapr.ru, www.m-auditchamber.ru, www.rkanp.ru, www.e-ipar.ru.

Тем самым разрешается закономерно возникающий вопрос о целесообразности включения в сферу ВККР сопутствующих услуг. Вся система ВККР и система надзора за аудиторским сообществом обусловлена общественной значимостью профессии аудитора. Но следует ли отсюда, что все оказываемые аудиторами услуги имеют общественную значимость? В то же время на контроль их качества затрачиваются ресурсы, которые, в конечном счете, ложатся на бизнес и общество в целом. Если услуги не предусматривают выражения мнения и не адресованы широкому либо неограниченному кругу лиц, то следует ли расходовать ресурсы иных лиц, не имеющих отношения к этим услугам, на проверку качества таких услуг? Не являются ли они частным делом производителя и потребителя, в данном случае аудитора и клиента? Однако на практике не предусматривающие выражения мнения услуги, а именно, согласованные процедуры и компиляция, которые по своему содержанию даже не включают каких бы то ни было процедур проверки, не только включаются в сферу проверки при осуществлении ВККР, но и в материалах проверок, размещенных на сайтах некоторых СРО аудиторов, предписывается при осуществлении ВККР согласованных процедур и компиляции проверять проведение аудитором проверки соблюдения клиентами антикоррупционного законодательства и законодательства о борьбе с отмыванием доходов, полученных преступным путем, и финансированием терроризма.

Представляется, что сферу ВККР следует ограничить услугами, предусматривающими выражение мнения, или еще уже - услугами, предусматривающими выражение мнения для широкого либо неопределенного круга лиц.

В целях анализа количественных показателей, характеризующих ВККР, используем данные сайтов Минфина России, Росфиннадзора и СРО аудиторов, систематизированные в табл. 1 и 2.

Таблица 2

Данные отчета Минфина России о контроле Росфиннадзором качества работы аудиторов и аудиторских организаций

N	Содержание	2012	2013	2014
1	Число АО, проводящих аудит ОЗХС	1033	924	800
2	Количество проверок по плану Росфиннадзора	123	325	320
3	Количество проверок Росфиннадзора (фактически)	115	293	263*
4	Число дисциплинарных мер	97	262	251
5	Процент дисциплинарных мер**	84%	82%	95%
6	Число контролеров	62	65	70
7	Число проверок на 1 контролера***	Не сопоставимо	4,5	3,76
* Данные Росфиннадзора без учета 30 организаций, включенных в план ошибочно, и организаций, исключенных из СРО. ** Расчет автора. *** Согласно п. 39 Административного регламента исполнения Федеральной службой финансово-бюджетного надзора государственной функции по внешнему контролю качества работы аудиторских организаций, определенных Федеральным законом "Об аудиторской деятельности" (далее - Административный регламент), проверки аудиторских организаций осуществляются группой, включающей не менее двух проверяющих.

Источники: www.minfin.ru, www.rosfinnadzor.ru.

По данным Минфина России, из общего количества проаудированных организаций число ОЗХС составило в 2013 г. 5600, в 2014 г. - 5300.

Согласно отчетам Минфина России "Контроль качества работы аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов" СРО потратили на ВККР в 2013 г. 43,5 млн. руб., в 2014 г. - 54,1 млн. руб. при этом доля ОЗХС в общем числе аудиторских заключений составила 8,2% в 2013 г. и 7,8% в 2014 г. По данным Росфиннадзора, из 55 аудиторских организаций, в которых были проведены проверки в 1 квартале 2015 г., в 3 случаях проверки проведены повторно по истечении срока предписания, из остальных 52 аудиторских организаций нарушения выявлены у 52, т.е. в 100% случаев!

Как было отмечено выше, ст. 10 Закона об аудиторской деятельности предусмотрен внешний контроль качества работы аудиторских организаций, осуществляющих обязательный аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности организаций, указанных в части 3 статьи 5 этого закона, как со стороны саморегулируемых организаций аудиторов в отношении своих членов, так и со стороны уполномоченного федерального органа по контролю и надзору. При этом контроль СРО предусмотрен не реже одного раза в три года, контроль со стороны уполномоченного федерального органа по контролю и надзору - не реже одного раза в два года.

Таким образом, неизбежно осуществление ВККР в одном и том же календарном году в одних и тех же аудиторских организациях и СРО, и уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору.

Из данных таблиц 1 и 2 следует, что дублирование мероприятий по ВККР, проводимых Росфиннадзором и СРО, в 2015 г. наиболее заметно для АПР и ИПАР - более 10% - и наименее значимо для МоАП - менее 2%.

Поскольку общее количество аудиторских организаций, включенных в план проверок СРО в 2015 г., больше, чем в 2014 г., на 31,25% (1638/1248), то при прочих равных условиях цена дублирования ВККР может быть оценена примерно в 3,6 млн. руб. (54,1 млн. руб. х 1,3125 х 0,051). Однако данная оценка является более чем приблизительной, поскольку не учитывает ни изменение цен, ни то обстоятельство, что аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности ОЗХС проводят, как правило, более крупные аудиторские организации, проверка которых является более трудоемкой и более дорогостоящей. Более того, такая оценка стоимости ВККР в действительности учитывает только прямые затраты: оплату работы контролеров, методические разработки в части ВККР и т.п., и не включает затраты на функционирование самих СРО, обеспечивающих существование и функционирование системы ВККР (оплата сотрудников аппарата СРО, обслуживающих систему ВККР, стоимость техники, канцтоваров, почтовые расходы, аренда помещений, функционирование сайта и т.п.).

Как видно из таблиц 1 и 2 и отмечено в упомянутом выше отчете Минфина России о ВККР, результаты ВККР, проводимого СРО, в части принимаемых дисциплинарных мер резко отличаются от результатов проверок Росфиннадзора и выносимых им мер. Поэтому целесообразность проведения ВККР одних и тех же аудиторских организаций в одном и том же году представляется тем более сомнительной, что независимо от результатов ВККР, осуществленного СРО, Росфиннадзор вынесет решение без учета мнения СРО, сделав таким образом трудозатраты на ВККР, осуществленный СРО, практически ненужными.

С другой стороны, данные таблиц 1 и 2 говорят о том, что количество проверок Росфиннадзором за любые два последовательных года меньше числа аудиторских организаций, осуществляющих аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности ОЗХС. Так, за 2012-2013 гг. Росфиннадзором было проверено 408 аудиторских организаций при 924 аудиторских организациях, проводящих аудит бухгалтерской (финансовой) отчетности ОЗХС в 2013 г., и 556 аудиторских организаций в 2014 г. при 800 аудиторских организациях, проверяющих ОЗХС в 2014 г. Проверенные в 2014 г. аудиторские организации и включенные в план на 2015 г. составили 521, что также значительно меньше 800 аудиторских организаций, проверявших ОЗХС в 2014 г. Иными словами, охват аудиторских организаций, проверяющих ОЗХС, проверками Росфиннадзора может обеспечить установленную Законом об аудиторской деятельности периодичность проверок не чаще, чем один раз в два года, примерно за три года, что эквивалентно периоду осуществления ВККР в отношении таких аудиторских организаций со стороны СРО.

Как следует из информации Минфина России о результатах проведения Росфиннадзором плановых мероприятий по контролю качества работы аудиторских организаций, проверяющих ОЗХС, в 2012 г. были выявлены 11 аудиторских организаций, в отношении которых были применены меры административной ответственности в связи с уклонением от проверки, и организаций, исключенных из СРО по результатам проверки (по различным основаниям). В 2013 г. количество таких организаций составило 20, в 2014 г. - 21.

Отмеченное выше расхождение результатов ВККР, проводимых СРО и Росфиннадзором, подводит к следующим выводам:

1) либо требования к аудиту таковы, что их невозможно соблюдать полностью, при этом проводимый СРО ВККР не способен выявлять нарушения;

2) либо в России отсутствуют аудиторские организации, способные работать качественно, а СРО покрывают некачественную работу своих членов;

3) либо у СРО и Росфиннадзора разные представления о качестве аудита, а сотрудники Росфиннадзора обнаруживают нарушения там, где их нет.

Согласно п. 77 Административного регламента, при проведении проверки инспекторы в том числе оценивают правильность выполнения аудиторских заданий.

В целом осуществляемый Росфиннадзором ВККР вследствие обязательности для СРО исполнения предписаний способствует более быстрому очищению профессионального сообщества от недобросовестных участников, уклоняющихся от ВККР и неспособных обеспечить приемлемое качество услуг. Однако анализ результатов осуществляемого Росфиннадзором ВККР аудиторских организаций обнаруживает среди выявляемых инспекторами нарушений, допускаемых аудиторскими организациями, среди действительно несущих риск для пользователей проаудированной отчетности и аудиторского заключения такие "нарушения" (по которым к аудиторской организации применяются дисциплинарные меры), как указание ОРН и номера квалификационного аттестата аудитора, подписавшего аудиторское заключение, указание состава проаудированной отчетности в соответствии с Федеральным законом "О бухгалтерском учете", а не в соответствии с соответствующим приказом Минфина России, отсутствие даты на включенных в состав проаудированной отчетности пояснениях, повторное проведение за свой счет аудита при выявлении недостатков в ранее выполненной работе с заменой аудиторского заключения, оказание услуг, не поименованных в ст. 1 Закона об аудиторской деятельности, например таких, как помощь клиентам в подборе бухгалтерского персонала и т.п.

Как отмечено на недавней профессиональной международной конференции в Киеве, "если регулирующие органы будут вынуждать аудиторов расходовать время и ресурсы на деятельность, не связанную с выявлением и устранением реальных рисков неточности финансовой отчетности компаний, аудит которых они проводят, у них будет меньше времени и меньше ресурсов для выполнения своей истинной и важной функции.

Регулирующий орган, у которого отсутствует достаточное понимание современной аудиторской деятельности, может вынуждать аудиторов тратить слишком много времени на непродуктивное "соблюдение требований", таких как:

- выполнение чрезмерных требований о документации;

- выполнение формальных или рутинных процедур аудита;

- создание формальных процедур обеспечения качества.

Профессиональное сообщество, направляемое неправильно, не будет развиваться и улучшаться" [2].

Компенсационные фонды СРО, как видно из табл. 1, составляют 123 млн. руб. и ежегодно обесцениваются вследствие инфляции. Доходность их незначительно отличается от нуля, и тем самым аудиторское сообщество ежегодно несет упущенную выгоду в размере разницы между рыночными депозитными ставками и доходностью размещения средств компенсационных фондов, что при ставках 11-12% составляет порядка 12 млн. руб. в год. Случаев выплат из компенсационных фондов, к счастью, не было, однако очевидно, что компенсационные фонды всех СРО вместе взятых не покроют и малой доли ущерба, возникающего у пользователей подтвержденной аудитором бухгалтерской (финансовой) отчетности, например, в ходе очередного скандала с каким-либо банком. Однако законодательство и судебная практика в Российской Федерации не демонстрируют имеющихся в ряде других стран возможностей даже частичного возмещения ущерба пользователей за счет аудитора, подписавшего соответствующее аудиторское заключение.

Таким образом, существующая система ВККР за время существования СРО (2010-2014 гг.) обусловила изъятие у аудиторов и аудиторских организаций 123 млн. руб. в виде компенсационных фондов, 50-60 млн. руб. упущенной выгоды, не менее 10 млн. руб. затрат на дублирование ВККР (оставляя в стороне дублирование ВККР физических лиц), т.е. порядка 180-200 млн. руб. без учета затрат на ВККР со стороны международных сетей и расходования бюджетных средств на проверки Росфиннадзора.

Величину указанных выше косвенных расходов на функционирование системы ВККР СРО оценить затруднительно вследствие отсутствия надежной базы для распределения общих расходов СРО. Однако поскольку у СРО практически отсутствуют сколь бы то ни было значимые источники поступлений, кроме взносов членов, а расходы незначительно отличаются от поступлений, общее представление можно составить по данным об объеме поступлений в СРО, приведенных в табл. 3.

Таблица 3

Поступления в СРО аудиторов, млн. руб.*

N	Наименование СРО	2010	2011	2012	2013	2014	Всего
1	АПР	71,0	61,0	77,1	82,1	80,1	371,3
2	ИПАР	28,4	28,2	25,0	29,1	27,1	137,8
3	МоАП	35,3	46,0	44,4	54,3	68,3	248,3
4	РКА	36,0	32,1	38,0	38,1	37,7	181,9
5	ААС	27,4	26,5	46,6	42,9	44,3	187,7
	Итого:	198,1	193,8	231,1	246,5	257,5	1127,0
* Без учета НП "Гильдия аудиторов ИПБР".

Источники: www.minfin.ru, www.auditor-sro.org,www.sroapr.ru,www.m-auditchamber.ru,www.rkanp.ru,www. e-ipar.ru.

Из общей стоимости деятельности СРО, превысившей за 5 лет 1 млрд. 100 млн. руб., прямые расходы на ВККР составили по данным Минфина России 206,9 млн. руб. (27,3 + 40,2 + 42,3 + 43,5 + 54,1). Остальная часть должна быть распределена между осуществлением ВККР и другими функциями СРО, прежде всего такими, как ведение реестра членов, а также осуществляемая в разной степени разными СРО методическая поддержка.

Затраты на функционирование системы контроля качества аудиторской деятельности включают затраты на внутренний контроль качества и страхование, бремя формирования и обеспечения функционирования компенсационных фондов, затраты на осуществление внешнего контроля качества со стороны СРО, осуществление внешнего контроля качества международными сетями, расходование бюджетных средств и средств ЦБ РФ на контроль со стороны Росфиннадзора, Минфина России, ЦБ РФ.

Приведенные выше данные позволяют обозначить лишь нижнюю границу таких затрат и предположить, что за 5 лет функционирования СРО система контроля качества аудиторской деятельности обошлась аудиторскому сообществу и экономике в целом в сотни миллионов, а вероятно, порядка миллиарда рублей. Результатами же функционирования данной системы явилось удаление с рынка недобросовестных участников, неспособных оказывать услуги приемлемого качества, вынесение мер дисциплинарного воздействия в отношении почти всех аудиторских организаций, осуществляющих проверку ОЗХС, увеличение затрат аудиторских организаций на документирование и контроль.

Как видно из предыдущего анализа, эффективность и результативность системы контроля качества принято характеризовать такими показателями, как расходы на функционирование данной системы, количество проведенных проверок, количество принятых по их результатам мер дисциплинарного воздействия. К этому можно добавить количество субъектов аудиторской деятельности, исключенных из СРО по результатам или в связи с ВККР. Однако даже в случае исключения аудиторской организации из СРО в связи с ВККР не существует препятствий к созданию теми же собственниками, руководителями исключенных из СРО аудиторских организаций других аудиторских организаций и их вступлению в СРО.

Понятия эффективности и результативности функционирования системы контроля качества аудиторской деятельности должны включать не только и не столько перечисленные выше результаты, но, как представляется, прежде всего, влияние на удовлетворенность пользователей качеством бухгалтерской (финансовой) отчетности и аудиторских заключений, что является значительно более сложной задачей.

Нацеленность ВККР на формальное соблюдение стандартов никоим образом не влияет на удовлетворенность пользователей качеством подтвержденной аудиторами бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Так, вкладчики ОАО "Сбербанк России", не начисляющего обязательства по изъятым в 1992 г. сбережениям до момента выплаты компенсаций, вряд ли будут удовлетворены качеством бухгалтерской (финансовой) отчетности данной организации, систематически подтверждаемой аудитором, работа которого проверена СРО и Росфиннадзором.

Аудитор ОАО "Мособлбанк" в течение пяти лет подтверждал его отчетность, в которой была показана прибыль, а оплата аудитора, например, за 2013 год составила 1054 тыс. руб., после чего в 2014 году были выявлены убытки банка в размере 132 млрд. руб. Вряд ли вкладчики данного банка, столкнувшиеся с задержками и трудностями в получении своих средств, и акционеры, купившие акции банка, резко упавшие затем в цене, удовлетворены качеством такой бухгалтерской (финансовой) отчетности [11].

Вряд ли собственники организаций, получившие бухгалтерскую (финансовую) отчетность, подтвержденную аудитором, прошедшим ВККР со стороны СРО и Росфиннадзора, разделившие указанную в ней прибыль и выплатившие дивиденды, оказываются удовлетворены качеством такой отчетности и аудиторского заключения, узнав при внутренней проверке, что реальным финансовым результатом за соответствующие периоды являются убытки, а не прибыль.

Сказанное выше позволяет заключить, что сфера контроля аудиторской деятельности имеет тенденцию к избыточному разрастанию, что несет дополнительную нагрузку на бизнес и общество в целом, а компенсационные фонды СРО не обеспечивают качество оказываемых услуг; существующая система внешнего контроля качества аудиторской деятельности не является гарантией достоверности подтвержденных аудитором данных бухгалтерской (финансовой) отчетности.

В качестве мер по совершенствованию системы контроля качества аудиторской деятельности представляется необходимым: ограничить сферу ВККР услугами, предусматривающими выражение мнения, предназначенного для широкого либо неопределенного круга пользователей; исключить дублирование функций и процедур ВККР, осуществляемого разными органами; предусмотреть учет мнения профессионального сообщества при вынесении уполномоченным федеральным органом по контролю и надзору мер дисциплинарного воздействия; повысить ответственность собственников и руководителей аудиторских организаций за подтверждение существенно искаженной отчетности.

Литература

1. Федеральные стандарты аудиторской деятельности и федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности.

2. Декер Дж. Функция общественного надзора. Киев, 2015.

3. Handbook of International Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services Pronouncements. 2014. www.ifac.org.

4. www.minfin.ru.

5. www.rosfinnadzor.ru.

6. www.auditor-sro.org.

7. www.sroapr.ru.

8. www.m-auditchamber.ru.

9. www.rkanp.ru.

10. www.e-ipar.ru.

11. www.mosoblbank.ru.

12. www.rostech.ru.