Минфин о признании расходов на оплату труда (Г.И. Демидов, журнал "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2016 г.)

Минфин о признании расходов на оплату труда

Г.И. Демидов,

эксперт журнала

"Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Оплата труда: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2016 г., с. 17-22.

Можно ли признать в целях налогообложения прибыли единовременную компенсацию, произведенную с целью повышения реального уровня зарплаты работников? Учитываются ли для целей налога на прибыль расходы на выплату зарплаты руководителю организации, являющемуся ее единственным учредителем? Можно ли включить в расходы на оплату труда часть зарплаты, выплаченную продукцией собственного производства? Признаются ли при исчислении налога на прибыль расходы на оплату труда работников, вступивших в добровольную народную дружину? О том, какого мнения по этим вопросам придерживаются контролирующие органы, вы узнаете из настоящей статьи.

Статьей 129 ТК РФ установлено, что заработная плата (оплата труда) работника представляет собой вознаграждение за труд, компенсационные и стимулирующие выплаты.

В целях применения гл. 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. При этом по общему правилу расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты налогоплательщика при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода (п. 1 ст. 252 НК РФ).

На основании ст. 255 НК РФ в расходы на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

О признании расходов на осуществление компенсационной выплаты с целью повышения реального уровня зарплаты работников

Трудовой кодекс относит к компенсационным выплатам доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера (ст. 129 ТК РФ).

Кроме того, в ст. 164 ТК РФ сказано, что компенсация представляет собой денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных Трудовым кодексом и другими федеральными законами.

Как видим, в Трудовом кодексе различаются компенсационные выплаты, являющиеся составной частью оплаты труда работника, и компенсации, связанные с возмещением осуществленных работником затрат при исполнении им трудовых или иных обязанностей.

В Письме от 21.10.2015 N 03-03-06/60207 Минфин рассмотрел вопрос об учете для целей налога на прибыль единовременной компенсационной выплаты, произведенной с целью повышения реального уровня зарплаты работников.

В ответе чиновники указали: из положений ст. 255 НК РФ с учетом ст. 129 ТК РФ следует, что компенсационные выплаты, предусмотренные ст. 255 НК РФ, должны быть связаны с режимом работы или условиями труда и определяться в составе системы оплаты труда, принятой на предприятии.

Итак, если единовременная компенсационная выплата, производимая с целью повышения реального содержания уровня заработной платы и поддержания покупательской способности работников организации, соответствует вышеуказанным нормам законодательства, она может быть учтена в составе расходов, если иное не предусмотрено ст. 270 НК РФ.

При этом следует помнить, что согласно п. 25 ст. 270 НК РФ при налогообложении прибыли не учитываются расходы в виде компенсационных начислений в связи с повышением цен, производимых сверх размеров индексации доходов по решениям Правительства РФ, компенсаций удорожания стоимости питания в столовых, буфетах или профилакториях либо предоставления его по льготным ценам или бесплатно, за исключением специального питания для отдельных категорий работников в случаях, установленных действующим законодательством, и кроме случаев, когда бесплатное или льготное питание предусмотрено трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами.

О признании расходов на выплату зарплаты руководителю организации, являющемуся ее единственным учредителем

Вопрос об учете для целей налога на прибыль расходов на выплату зарплаты руководителю организации, который является ее единственным учредителем, был рассмотрен финансовым ведомством в Письме от 05.10.2015 N 03-03-06/56704.

Минфин отметил, что по правилам ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. При этом специалисты ведомства обратили внимание на п. 21 ст. 270 НК РФ, согласно которому при налогообложении прибыли не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

Исходя из приведенных норм был сделан вывод, что в состав расходов, учитываемых в целях налогообложения прибыли организаций, могут приниматься выплаты, предусмотренные, в частности, трудовым договором.

На практике в ситуации, когда в роли руководителя организации выступает ее единственный учредитель, возникает также вопрос о документальном оформлении отношений с руководителем и правомерности заключения трудового договора. Дело в том, что в данном случае учредитель при заключении трудового договора будет представлять одновременно и себя как работника, и организацию как работодателя.

Отметим: Роструд и Минздравсоцразвития придерживаются мнения, что заключение трудовых договоров в указанных случаях недопустимо (письма Роструда от 06.03.2013 N 177-6-1, Минздравсоцразвития РФ от 18.08.2009 N 22-2-3199). В обоснование своей позиции чиновники сослались на ч. 2 ст. 273 ТК РФ, согласно которой нормы гл. 43 ТК РФ не распространяются на руководителей - единственных учредителей. Ее положения устанавливают особенности регулирования труда руководителей организаций и, в частности, порядок заключения с ними трудовых договоров (ст. 274, 275 ТК РФ).

Такая позиция небесспорна. Общие положения Трудового кодекса распространяются и на единственных учредителей организаций. Кроме того, в перечне лиц, в отношении которых они не действуют, единственные учредители не поименованы (ч. 8 ст. 11 ТК РФ).

К сведению. В Письме Роструда от 04.09.2015 N 2065-6-1 рассмотрен вопрос о том, вправе ли инспекторы оштрафовать организацию по ст. 5.27 КоАП РФ, если она заключит трудовой договор с руководителем, который является единственным учредителем организации. Роструд не определил заключение трудового договора с единственным учредителем как нарушение, то есть заключение такого договора допустимо.

Итак, можно сделать вывод, что выплаты в пользу руководителя - единственного учредителя организации, предусмотренные трудовым договором, можно учитывать в составе расходов на оплату труда на основании п. 1 ст. 255 НК РФ.

Обращаем ваше внимание, что в более ранних разъяснениях Минфина говорилось о том, что признать расходы на оплату труда директора - единственного учредителя нельзя:

- Письмо от 19.02.2015 N 03-11-06/2/7790 (вопрос об учете в целях налога, уплачиваемого при УСНО, расходов на оплату труда руководителя организации, являющегося ее единственным учредителем и членом);

- Письмо от 17.10.2014 N 03-11-11/52558 (вопрос об учете расходов на оплату труда руководителя организации, являющегося ее единственным учредителем и членом, для целей ЕСХН).

О признании расходов на оплату труда при выплате сотрудникам части заработной платы производимой продукцией

В Письме от 20.11.2015 N 03-03-05/67502 Минфин рассмотрел вопрос об учете для целей налога на прибыль стоимости сельскохозяйственной продукции собственного производства, переданной в качестве частичной оплаты труда.

На основании нормы ст. 39 НК РФ передача собственной продукции сотрудникам в качестве частичной оплаты труда для целей налогообложения прибыли организаций признается реализацией товара.

Напомним, что в соответствии с п. 1 указанной статьи реализацией товаров, работ, услуг признается передача на возмездной основе права собственности на товары, результатов выполненных одним лицом для другого лица работ, оказание одним лицом другому лицу услуг, а в случаях, предусмотренных кодексом, - передача права собственности на товары, результатов выполненных одним лицом для другого лица работ, оказание одним лицом другому лицу услуг на безвозмездной основе.

Доходом от реализации признаются выручка от реализации товаров (работ, услуг) как собственного производства, так и ранее приобретенных, выручка от реализации имущественных прав. Выручка от реализации определяется исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (работы, услуги) или имущественные права, выраженные в денежной и (или) натуральной формах (п. 1, 2 ст. 249 НК РФ).

При этом согласно ст. 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам как в денежной, так и в натуральной форме.

Из приведенных положений Налогового кодекса Минфин сделал вывод, что стоимость сельскохозяйственной продукции собственного производства, передаваемой работникам организации в качестве частичной оплаты труда, может быть учтена в составе расходов на оплату труда при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций от реализации собственной продукции.

К сведению. В Письме от 05.11.2009 N 03-03-05/200 Минфин высказал мнение, что зарплата в натуральной форме сверх установленного Трудовым кодексом 20%-го размера не учитывается в расходах. Однако Налоговым кодексом не предусмотрены какие-либо ограничения для включения в расходы на оплату труда выплат в натуральной форме.

О признании расходов на оплату труда работников, вступивших в добровольную народную дружину

В Письме от 26.10.2015 N 03-03-06/1/61223 финансисты рассмотрели вопрос об учете при исчислении налога на прибыль расходов на страховки, надбавки к зарплате и оплату дополнительных отпусков работникам, вступившим в добровольную народную дружину.

В ответе специалисты ведомства подчеркнули, что расходами признаются затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно п. 1 ст. 2 Федерального закона N 44-ФЗ*(1) под участием граждан в охране общественного порядка понимается оказание ими помощи органам внутренних дел (полиции) и иным правоохранительным органам в целях защиты жизни, здоровья, чести и достоинства человека, собственности, интересов общества и государства от преступных и иных противоправных посягательств, совершаемых в общественных местах.

Как видно из приведенной нормы, деятельность по обеспечению участия граждан - сотрудников организации в охране общественного порядка не направлена на получение дохода, соответственно, расходы в виде страховки, надбавки к заработной плате, а также дополнительного оплачиваемого отпуска в пользу работников, вступивших в добровольную народную дружину, согласно Федеральному закону N 44-ФЗ не соответствуют критериям ст. 252 НК РФ, не могут быть учтены в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 02.04.2014 N 44-ФЗ "Об участии граждан в охране общественного порядка".