Истребование информации у банков: практические вопросы (В.В. Рябинин, журнал "Налоговая проверка", N 1, январь-февраль 2016 г.)

Истребование информации у банков: практические вопросы

В.В. Рябинин,

эксперт журнала "Налоговая проверка"

Журнал "Налоговая проверка", N 1, январь-февраль 2016 г., с. 21-28.

Какую информацию о счетах кредитные организации должны представлять налоговым органам? Какие для этого должны быть основания? Во всех ли случаях банки обязаны представлять налоговикам данные о счетах клиентов?

Обязанности банков, связанные с осуществлением налогового контроля, определены ст. 86 НК РФ. Помимо обязанности банков сообщать налоговому органу об открытии или закрытии счетов клиентов, действующим налоговым законодательством установлена обязанность кредитных организаций по запросам налоговых органов представлять информацию об остатках и движении денежных средств на их счетах. Напомним, что с 1 июля 2014 года п. 2 ст. 86 НК РФ действует в новой редакции.

Какую информацию обязаны представлять банки налоговым органам?

Банки обязаны выдавать налоговым органам:

- справки о наличии счетов, вкладов (депозитов) в банке;

- справки об остатках денежных средств на счетах, вкладах (депозитах);

- выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам);

- справки об остатках электронных денежных средств и о переводах электронных денежных средств.

Таким образом, банки обязаны представлять налоговым органам всю информацию о своих клиентах. Каковы гарантии, что полученная информация не будет распространена или узнана другими лицами? На данный вопрос представители Минфина ответили еще в Письме от 08.08.2013 N 03-02-07/1/31956.

В силу п. 1 ст. 102 НК РФ любые полученные налоговым органом сведения о налогоплательщике составляют налоговую тайну, за исключением сведений, указанных в этом пункте. Налоговая тайна не подлежит разглашению налоговыми органами, их должностными лицами и привлекаемыми специалистами, экспертами, за исключением случаев, предусмотренных федеральным законом (п. 2 ст. 102 НК РФ).

Согласно п. 3 ст. 102 НК РФ поступившие в налоговые органы сведения, составляющие налоговую тайну, имеют специальный режим хранения и доступа.

Утрата документов, содержащих сведения, составляющие налоговую тайну, либо разглашение таких сведений влечет ответственность, предусмотренную федеральными законами (п. 4 ст. 102 НК РФ).

В отношении кого представляется информация?

Указанная информация представляется в отношении:

- организаций;

- индивидуальных предпринимателей;

- физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями.

Вопрос, имеющий важную практическую ценность, был рассмотрен в Письме Минфина РФ от 10.07.2013 N 03-02-07/1/26643: должен ли банк представлять информацию по счетам, открытым индивидуальному предпринимателю как физическому лицу, при получении запроса налогового органа в отношении индивидуального предпринимателя?

Финансисты считают, что НК РФ не предусмотрено, что документы (информация) могут быть запрошены налоговыми органами у банков исключительно только по тем счетам, вкладам (депозитам) индивидуальных предпринимателей, которые используются ими при осуществлении их деятельности. По мнению Минфина, банки обязаны представлять налоговым органам по их мотивированным запросам документы (информацию), предусмотренные п. 2 ст. 86 НК РФ, по счетам, вкладам (депозитам) индивидуальных предпринимателей, в том числе открытым им как физическим лицам.

Не менее важным является и следующий момент. Налоговым органам разрешено запрашивать информацию о счетах физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, только с 1 июля 2014 года. В данном случае возникает вопрос о правомерности направления запросов в банки по физическим лицам после 01.07.2014, но за период до 1 июля 2014 года.

Согласно разъяснениям представителей ФНС, действующим законодательством не установлены ограничения по истребованию и выдаче таких справок и выписок за периоды, предшествовавшие вступлению в силу новых норм, то есть до 01.07.2014 (Письмо ФНС РФ от 30.10.2014 N ЕД-4-2/22444).

Следовательно, новая редакция п. 2 ст. 86 НК РФ не подпадает под действие п. 2 ст. 5 НК РФ и ее нельзя рассматривать как норму, ухудшающую положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, устанавливающую новые налоги и (или) сборы, повышающую налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающую и отягчающую ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, а также устанавливающую новые обязанности налогоплательщиков.

Таким образом, истребование выписки по операциям на счетах, по вкладам (депозитам) физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, также возможно за период до 01.07.2014.

Должны ли быть указаны идентификационные признаки в запросе налогового органа о представлении справки (выписки) об остатках денежных средств бенефициара на номинальном счете и операциях по этому счету в части денежных средств бенефициара? Ответ на этот вопрос был дан в Письме Минфина РФ от 18.03.2015 N 03-02-07/1/14694.

Правила гл. 45 "Банковский счет" ГК РФ распространяются на корреспондентские счета, другие счета банков, если иное не предусмотрено законом, иными правовыми актами или установленными в соответствии с ними банковскими правилами.

В соответствии со ст. 860.1 ГК РФ номинальный счет может открываться владельцу счета для совершения операций с денежными средствами, права на которые принадлежат другому лицу - бенефициару (бенефициарам). Указание бенефициара либо порядка получения информации от владельца счета о бенефициаре (бенефициарах), а также основания их участия в отношениях по договору номинального счета являются существенным условием договора номинального счета.

Согласно п. 4 ст. 860.2 ГК РФ в случае, если на номинальном счете учитываются денежные средства нескольких бенефициаров, денежные средства каждого бенефициара должны учитываться банком на специальных разделах номинального счета при условии, что в соответствии с законом или договором номинального счета обязанность по учету денежных средств бенефициаров не возложена на владельца счета.

По мнению финансистов, в запросе налогового органа о представлении справки (выписки) об остатках денежных средств бенефициара на номинальном счете, об операциях по этому счету в части денежных средств бенефициара для его идентификации указываются идентифицирующие признаки юридического лица или физического лица - бенефициара.

В течение какого срока представляется информация?

Банк обязан представить в налоговый орган интересующую информацию в течение трех дней со дня получения мотивированного запроса. В данном случае имеются в виду рабочие дни.

Обратите внимание! НК РФ не установлена обязанность налоговых органов направлять предусмотренные п. 2 ст. 86 НК РФ запросы через налоговый орган по месту учета налогоплательщика, в отношении счетов которого составлен запрос (Письмо ФНС РФ от 06.12.2013 N ЕД-4-2/22079@).

В каких случаях налоговый орган может сделать соответствующий запрос в банк?

Соответствующая информация в отношении организаций и индивидуальных предпринимателей может быть запрошена налоговыми органами в следующих случаях:

- при проведении налоговых проверок указанных лиц;

- в соответствии со ст. 93.1 НК РФ;

- в случаях вынесения решения о взыскании налога, принятия решений о приостановлении операций по счетам организации, индивидуального предпринимателя, приостановлении переводов электронных денежных средств или об отмене приостановления операций по счетам указанных лиц, отмене приостановления переводов электронных денежных средств.

Информация в отношении физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями, может быть запрошена налоговыми органами в случаях:

- проведения налоговых проверок в отношении этих лиц только при наличии согласия руководителя вышестоящего налогового органа или руководителя (заместителя руководителя) ФНС;

- истребования у них документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ.

При этом налоговые органы в отношении всех субъектов вправе истребовать у банка рассматриваемую информацию на основании запроса уполномоченного органа иностранного государства в случаях, предусмотренных международными договорами РФ.

К сведению. В соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Истребование документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), может проводиться также при рассмотрении материалов налоговой проверки на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Формы запросов и порядок их направления утверждены Приказом ФНС РФ от 25.07.2012 N ММВ-7-2/518@. В мотивировочной части запроса указывается одно или несколько следующих оснований:

- вынесение решения о взыскании налога (сбора, пени, штрафа);

- принятие решения о приостановлении операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет), приостановлении переводов электронных денежных средств или об отмене приостановления операций по счетам организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частной практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет) и приостановления переводов электронных денежных средств;

- проведение у организации (индивидуального предпринимателя, нотариуса, занимающегося частой практикой, адвоката, учредившего адвокатский кабинет) мероприятий налогового контроля, например, проведение в отношении налогоплательщика выездной (повторной выездной) налоговой проверки, камеральной налоговой проверки; истребование документов (информации) о проверяемом налогоплательщике, плательщике сборов и налоговом агенте или информации о конкретных сделках;

- проведение контроля за соблюдением обязанности банковским платежным агентом (субагентом) по сдаче оператору по переводу денежных средств полученных от физических лиц наличных денежных средств для зачисления в полном объеме на свой специальный банковский счет, а также по использованию банковским платежным агентом (субагентом) специального банковского счета для осуществления расчетов;

- проведение контроля за соблюдением платежным агентом обязанностей по сдаче в кредитную организацию наличных денежных средств для зачисления в полном объеме на свой специальный банковский счет, а также по использованию платежным агентом и поставщиками специального банковского счета для осуществления расчетов при приеме платежей.

Мотивировочная часть запроса вызывает разногласия между налоговыми органами, банками и их клиентами, которые связаны с обоснованностью самого запроса.

По мнению Минфина, в мотивировочной части запроса налоговому органу следует указывать конкретное основание, по которому у банка истребуют документы (информацию) (Письмо Минфина РФ от 16.12.2014 N 03-02-07/1/64891).

По мнению ФНС, указание в мотивировочной части запроса о представлении выписок по операциям на счетах клиента банка такого основания, как истребование должностным лицом налогового органа, проводящим налоговую проверку, у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика, документов (информации) в соответствии со ст. 93.1 НК РФ, является правомерным (Письмо ФНС РФ от 12.08.2015 N АС-4-2/14187@).

При этом отмечено, что формой запроса о представлении выписок по операциям на счетах (специальных банковских счетах) при направлении запросов в банк о представлении выписок по операциям на счетах организации в случаях истребования у такой организация документов (информации) в соответствии со ст. 93.1 НК РФ не предусмотрено указание информации, в отношении какой организации проводится налоговая проверка.

Налоговики также отмечают, что указание в мотивировочной части запроса формулировки "в связи с осуществлением иных целей и задач налогового контроля" свидетельствует об отсутствии в данном случае у банка обязанности по исполнению запроса налогового органа, поскольку он не соответствует требованиям п. 2 ст. 86 НК РФ (Письмо ФНС РФ от 19.05.2014 N ЕД-4-2/9545).

Необходимо отметить, что НК РФ не содержит правового механизма, позволяющего банку, получившему запрос налогового органа, проверять наличие достаточных оснований для его направления, а также требовать от налогового органа доказательств проведения мероприятий налогового контроля в отношении клиента банка. Этот механизм предоставлен действующим налоговым законодательством лицу, в отношении которого проведены мероприятия налогового контроля (его представителю), в форме исследования и заявления возражений относительно правомерности использованных налоговым органом доказательств по делу о налоговом правонарушении.

Как показывает практика, не всегда разногласия по данному вопросу удается решить в досудебном порядке. Суды выносят решения исходя из конкретных обстоятельств дела, поэтому нельзя однозначно сказать, кого они поддерживают в данном вопросе: налоговые органы или банки (налогоплательщиков).

Например, в Постановлении АС ДО от 18.02.2015 N Ф03-194/2015 сказано, что перечень оснований для направления налоговым органом запроса о представлении выписки по счету организации является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит. При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к правомерному выводу, что указанное налоговым органом основание - осуществление иных целей и задач налогового контроля - не предусмотрено в качестве основания для запроса у банка выписок по операциям на счетах налогоплательщика. Соответственно, банк вправе был не исполнять данный запрос налогового органа.

В Постановлении АС ЗСО от 24.08.2015 по делу N А27-23598/2014 суд вынес решение в пользу налогового органа, указав, что факт направления налоговым органом запроса в кредитное учреждение о представлении выписок по операциям на счетах контрагента проверяемого лица не нарушает прав этого контрагента, поскольку имеет своей целью выяснение конкретных обстоятельств в отношении проверяемого налогоплательщика.

Суды правомерно указали, что налоговый орган вправе затребовать у иных лиц, в том числе банков, документы (информацию), касающиеся деятельности проверяемого налогоплательщика либо информацию о конкретной сделке. В связи с этим истребование у банка выписки по операциям на счете контрагента проверяемого налогоплательщика является формой налогового контроля.

Таким образом, учитывая, что в спорном запросе содержатся надлежащие основания, подтверждающие необходимость представления банком информации об организации - клиенте банка и связанные с целями и задачами налоговых органов, а также то обстоятельство, что налоговое законодательство позволяет налоговым органам запрашивать у банков выписки по операциям на счетах организаций не только в случае проведения у организаций налоговых проверок, но и в случаях проведения иных мероприятий налогового контроля, суды пришли к обоснованному выводу, что действия налогового органа по направлению запроса в банк о представлении выписки по операциям на счетах заявителя не противоречат положениям ст. 93.1 НК РФ, в связи с чем отсутствуют основания для признания их незаконными.

* * *

Из вышеизложенного следует, что налоговые органы сегодня вправе запросить у банка любую информацию о движении денежных средств по счетам их клиентов, а именно юридических лиц, индивидуальных предпринимателей и физических лиц, не являющихся индивидуальными предпринимателями. Для этого нужно мотивированное основание, а для запроса в отношении физического лица нужно еще и согласие вышестоящего налогового органа. При этом важно, что, по мнению налоговиков, запросы в отношении физических лиц, ставшие возможными только после 1 июля 2014 года, могут быть сделаны и в отношении периодов, предшествовавших 01.07.2014.