Платные услуги учреждений спорта (Л. Ларцева, журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2016 г.)

Платные услуги учреждений спорта

Л. Ларцева,

эксперт журнала "Учреждения физической культуры

и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2016 г., с. 10-18.

Как установить тарифы на платные услуги, оказываемые учреждениями спорта в рамках основных и дополнительных видов деятельности? Могут ли бюджетные (автономные) учреждения спорта самостоятельно распоряжаться средствами, полученными от оказания платных услуг? В соответствии с каким документом осуществляется расходование таких средств? Каков порядок отражения доходов от оказания платных услуг в бухгалтерском и налоговом учете? На эти и другие вопросы ответим в данной статье.

Согласно п. 2 ст. 24 Закона о некоммерческих организациях*(1) некоммерческая организация (в том числе государственное (муниципальное) учреждение) может осуществлять приносящую доход деятельность лишь постольку, поскольку это служит достижению целей, ради которых она создана, и соответствует указанным целям, при условии, что такая деятельность указана в ее учредительных документах.

Аналогичные положения закреплены в п. 4 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях, п. 6, 7 ст. 4 Закона об автономных учреждениях*(2).

Приносящей доход деятельностью признается деятельность по оказанию услуг (выполнению работ) за плату, отвечающих целям создания некоммерческой организации (п. 8 Письма Минфина РФ от 22.10.2013 N 12-08-06/44036 (далее - Письмо N 12-08-06/44036)).

Таким образом, законодательство РФ позволяет государственным (муниципальным) учреждениям оказывать (выполнять) платные услуги (работы) при следующих условиях:

- возможность осуществления приносящей доход деятельности закреплена в уставах учреждений (причем в уставах должен быть приведен исчерпывающий перечень этих видов деятельности);

- осуществление указанной деятельности соответствует целям создания учреждений, также отраженным в уставах.

Платные услуги бюджетных и автономных учреждений можно разделить на два типа:

- услуги (работы), относящиеся к основным видам деятельности, оказываемые учреждением сверх государственного (муниципального) задания. В случаях, предусмотренных законодательством РФ, эти услуги включаются в государственное (муниципальное) задание (далее - основные платные услуги) (п. 4 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях, п. 6, 7 ст. 4 Закона об автономных учреждениях);

- услуги, которые не отнесены уставом к основным видам деятельности, но которые учреждение вправе оказывать (выполнять) для достижения целей, ради которых оно создано (далее - дополнительные платные услуги) (п. 3 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях, п. 2 ст. 4 Закона об автономных учреждениях).

К основным видам услуг, оказываемых учреждениями спорта за плату, могут быть отнесены услуги по платному посещению бассейнов, спортивных секций, тренажерных залов, прокат спортинвентаря. В качестве дополнительных платных услуг спортивные учреждения предоставляют услуги сауны, массажа и т.д.

Порядок установления тарифов на платные услуги

В силу п. 4 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях порядок определения платы за основные платные услуги, оказываемые бюджетными учреждениями, устанавливается соответствующим органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя, если иное не предусмотрено федеральным законом. Закон об автономных учреждениях аналогичного положения не содержит. При этом в п. 6 ст. 4 данного закона говорится, что основные платные услуги автономные учреждения оказывают в порядке, установленном федеральными законами. Таким образом, если федеральными законами конкретный порядок определения платы за оказываемые автономными учреждениями основные платные услуги не утвержден, автономные учреждения могут самостоятельно решить данный вопрос (п. 8 Письма N 12-08-06/44036).

Рассмотрим порядок определения платы за услуги, относящиеся к основным видам деятельности федеральных бюджетных учреждений, находящихся в ведении Минспорта, утвержденный Приказом Минспорта РФ от 12.10.2015 N 933 (далее - Порядок N 933).

В соответствии с п. 3, 4 Порядка N 933 учреждение самостоятельно устанавливает возможность оказания услуг, выполнения работ с учетом наличия материальной базы, квалификации персонала, спроса на услугу (работу). Перечень платных услуг (работ) и размер платы за услуги (работы) по основным видам деятельности учреждения, изменения таких перечня и размера платы утверждаются локальным нормативным актом учреждения.

При наличии в учреждении выборного представительного органа (ученого совета высшего учебного заведения, совета среднего специального учебного заведения и др.) и (или) совещательного органа, в компетенцию которых входит рассмотрение перечня платных услуг (работ) по основным видам деятельности и размера платы за данные услуги, утверждение указанных перечня и размера платы должно осуществляться после их рассмотрения соответствующими представительным и (или) совещательным органом (п. 5 Порядка N 933).

Копия приказа учреждения об установлении перечня платных услуг (работ) и размера платы за услуги (работы) по основным видам деятельности либо изменении данного приказа, а также копии документов, подтверждающих рассмотрение названных перечня и размера платы представительным и (или) совещательным органом, направляются в Минспорт и размещаются на официальном сайте учреждения не позднее трех рабочих дней со дня утверждения приказа (п. 6 Порядка N 933).

Согласно п. 7 Порядка N 933 размер платы за услуги (работы), относящиеся к основным видам деятельности, определяется на основании:

1) установленных нормативными правовыми актами РФ цен (тарифов) на соответствующие платные услуги (работы) по основным видам деятельности учреждения;

2) размера расчетных и расчетно-нормативных затрат на оказание (выполнение) учреждением платных услуг (работ) по основным видам деятельности, а также на содержание имущества учреждения с учетом:

- анализа фактических затрат на оказание (выполнение) платных услуг (работ) по основным видам деятельности в предшествующие периоды;

- прогнозной информации о динамике изменения уровня цен (тарифов), входящих в состав затрат учреждения на оказание платных услуг (производство работ) по основным видам деятельности, включая регулируемые государством цены (тарифы) на товары, работы, услуги субъектов естественных монополий;

- анализа существующих и прогнозируемых объема рыночных предложений на аналогичные услуги (работы) и уровня цен (тарифов) на них;

- анализа существующего и прогнозируемого объема спроса на аналогичные услуги (работы).

При определении тарифа на основные платные услуги бюджетных и автономных учреждений следует учитывать, что в силу п. 4 ст. 9.2 Закона о некоммерческих организациях, п. 6 ст. 4 Закона об автономных учреждениях основные платные услуги бюджетное или автономное учреждение должно оказывать на тех же условиях, что и государственные (муниципальные) услуги, финансовое обеспечение предоставления которых осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ. При этом, по мнению Минфина, требование об одинаковых условиях оказания услуг относится и к их стоимости (Письмо N 12-08-06/44036).

Установление платы за оказание основных платных услуг в размере ниже величины нормативных затрат на оказание аналогичной услуги в рамках государственного (муниципального) задания будет свидетельствовать:

- либо о некачественном планировании и, следовательно, завышенных объемах бюджетных ассигнований на предоставление субсидии на государственное (муниципальное) задание;

- либо об оказании платных услуг за счет средств указанной субсидии, что противоречит принципу, прописанному в Федеральном законе N 83-ФЗ*(3), согласно которому из соответствующего бюджета бюджетной системы РФ за счет субсидии осуществляется финансовое обеспечение выполнения исключительно государственного (муниципального) задания. Напомним, что при оказании (выполнении) в случаях, определенных федеральным законом, федеральными бюджетными или автономными учреждениями государственных услуг (работ) гражданам и юридическим лицам за плату в пределах установленного государственного задания размер субсидии рассчитывается с учетом средств, планируемых к поступлению от потребителей указанных услуг (работ).

Согласно разъяснениям из Письма N 12-08-06/44036 плата за неосновные платные услуги, если иное не предусмотрено федеральным законом, бюджетными и автономными учреждениями устанавливается самостоятельно. При определения тарифа на платную услугу следует помнить о том, что цена должна быть экономически обоснованной, а себестоимость платных услуг - рассчитана с учетом необходимости уплаты налогов и сборов, а также с учетом развития материальной базы учреждений.

Оформление расчетов между учреждением и получателем платных услуг

Платные услуги, оказываемые учреждением, предоставляются потребителю на основании договора, абонемента, билета (с указанием в них номера, суммы оплаты, количества дней и часов посещения) или иного документа, доказывающего факт оплаты потребителем услуги. При оказании разовых платных услуг потребителю выдается кассовый чек, квитанция или иной документ, форма которого утверждена действующим законодательством РФ как бланк строгой отчетности.

При составлении договора на оказание платных услуг используется форма типового договора, в котором, как правило, указываются следующие сведения:

3) наименование учреждения-исполнителя и место его нахождения (юридический адрес), ИНН, КПП;

4) наименование и реквизиты потребителя - юридического лица либо индивидуального предпринимателя или потребителя - физического лица (фамилия, имя, отчество, сведения о документе, удостоверяющем личность гражданина, адрес проживания (регистрации), контактный телефон);

5) срок и порядок оказания услуги;

6) стоимость услуги и порядок ее оплаты;

7) требования к качеству оказываемой услуги;

8) другие необходимые сведения, связанные со спецификой оказываемых услуг;

9) должность, ФИО лица, подписывающего договор от имени учреждения-исполнителя, его подпись и подпись потребителя.

До заключения договора учреждение обязано предоставить потребителю достоверную информацию об оказываемых платных услугах, обеспечивающую возможность правильного выбора. К такой информации относятся:

- полный перечень предоставляемых платных услуг;

- прейскурант цен (тарифов);

- перечень категорий потребителей, имеющих право на получение льгот, предоставляемых при оказании платных услуг.

Кроме того, по требованию потребителя учреждение обязано предоставить устав учреждения, адрес и телефон органа управления учреждения, образец договора на оказание платных услуг.

Доходы от оказания платных услуг: особенности расходования и учета

Доходы, полученные бюджетными и автономными учреждениями от приносящей доход деятельности (в том числе от оказания основных и неосновных платных услуг), согласно п. 2, 3 ст. 298 ГК РФ поступают в самостоятельное распоряжение этих учреждений.

Таким образом, указанные учреждения вправе самостоятельно определять направления и порядок осуществления расходов, источником финансового обеспечения которых являются средства, полученные от оказания платных услуг (Письмо Минфина РФ от 21.07.2015 N 02-01-11/ВН-31854).

Стоит отметить, что планируемые объемы поступлений от оказания (выполнения) бюджетным (автономным) учреждением услуг (работ), относящихся в соответствии с уставом к его основным видам деятельности, предоставление которых для физических и юридических лиц осуществляется на платной основе, и поступлений от иной приносящей доход деятельности, а также планируемые направления их использования и объемы выплат за счет указанных поступлений учитываются в плане финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, составляемом и принимаемом в порядке, установленном органом, осуществляющим функции и полномочия учредителя в отношении учреждения, согласно Требованиям к плану финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципального) учреждения, утвержденным Приказом Минфина РФ от 28.07.2010 N 81н.

Обратите внимание! Если основные платные услуги в установленных федеральными законами случаях включаются в государственное (муниципальное) задание, размер субсидии на государственное (муниципальное) задание следует уменьшать на объем средств, планируемых к поступлению от потребителей указанных услуг (работ). При этом планируемые поступления от оказания бюджетными и автономными учреждениями платных услуг, в том числе в рамках государственного (муниципального) задания, не являются доходами соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (Письмо N 12-08-06/44036).

Налоговый учет. В силу пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции по реализации услуг подлежат обложению НДС. Данное правило в полной мере распространяется и на бюджетные (автономные) учреждения, оказывающие платные услуги.

При обложении НДС отдельных платных услуг следует учитывать ст. 149 НК РФ, в которой приводится перечень операций, освобождаемых от обложения НДС. В частности, на основании пп. 13 п. 3 ст. 149 освобождаются от НДС:

- услуги по реализации входных билетов и абонементов, форма которых утверждена в установленном порядке как бланк строгой отчетности, организациями физической культуры и спорта на проводимые ими спортивно-зрелищные мероприятия;

- услуги по предоставлению в аренду спортивных сооружений для подготовки и проведения названных мероприятий.

В целях исчисления налога на прибыль доходы бюджетных (автономных) учреждений, полученные от оказания платных услуг, включаются в базу по налогу на прибыль организаций согласно пп. 1 п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249 НК РФ.

При методе начисления выручка от оказания услуг признается доходом в целях налогообложения прибыли на дату оказания услуг (п. 1 ст. 271 НК РФ).

При определении налоговой базы доходы, полученные от оказания платных услуг, могут быть уменьшены на величину произведенных расходов при условии, что такие расходы соответствуют критериям, установленным ст. 252 НК РФ.

Бухгалтерский учет. В бухгалтерском учете доходы от оказания бюджетными (автономными) учреждениями платных услуг подлежат отражению на счете 2 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг", услуги от проката спортинвентаря и прочего имущества - на счете 2 401 10 120 "Доходы от собственности".

Рассмотрим порядок применения последнего счета на примере.

Пример

Бюджетное учреждение спорта оказывает платные услуги по сдаче в прокат коньков. Выручка от оказания таких услуг составила 100 000 руб., в том числе НДС - 15 254 руб. Стоимость коньков, приобретенных для сдачи в прокат, равна 30 000 руб., в частности НДС - 4 576 руб. Согласно учетной политике учреждения суммы НДС и налога на прибыль, исчисленные с доходов от оказания платных услуг, отражаются по статье 130 "Доходы от оказания платных услуг (работ)" КОСГУ.

Названные операции отразятся в бухгалтерском учете следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приобретены коньки, предназначенные для сдачи в прокат	2 105 36 340	2 302 34 730	25 424
Выделен "входной" НДС	2 210 12 560	2 302 34 730	4 576
Начислена выручка от оказания услуг проката	2 205 21 560	2 401 10 120	100 000
Начислен НДС с доходов от услуг проката (100 000 руб. x 18%)	2 401 10 130	2 303 04 730	15 254
Внесена физическими лицами в кассу учреждения прокатная плата	2 201 34 510 Увеличение забалансового счета 17 (120)	2 205 21 660	100 000
Принят к вычету "входной" НДС	2 303 04 830	2210 12660	4 576
Перечислен НДС в бюджет (15 254 - 4 576) руб.	2 303 04 830	2 201 11 610 Уменьшение забалансового счета 17 (130)	10 678
Начислен налог на прибыль с доходов от оказания услуг проката ((100 000 - 15 254 - 25 424) руб. x 20%)	2 401 10 130	2 303 03 730	11 864
Перечислен налог на прибыль	2 303 03 830	2 201 11 610 Уменьшение забалансового счета 17 (130)	11 864

* * *

Бюджетные (автономные) учреждения спорта могут оказывать гражданам платные услуги в рамках как основных видов деятельности, так и иных видов деятельности, предусмотренных учредительными документами. Независимо от того, являются платные услуги основными или дополнительными, их исчерпывающий перечень должен быть закреплен в уставе учреждения.

Плата за основные платные услуги учреждения определяется в порядке, установленном его учредителем. Если этот порядок не определен, учреждение самостоятельно утверждает тарифы на основные платные услуги. Причем необходимо учитывать, что основные платные услуги бюджетное или автономное учреждение должно оказывать на тех же условиях (в том числе в отношении их стоимости), что и государственные (муниципальные) услуги, финансовое обеспечение предоставления которых осуществляется за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ.

Плата за дополнительные платные услуги, если иное не предусмотрено федеральным законом, бюджетным и автономным учреждением тоже устанавливается самостоятельно.

Средства, полученные бюджетными и автономными учреждениями от оказания основных и дополнительных платных услуг, поступают в самостоятельное распоряжение этих учреждений. Расходование таких средств производится в соответствии с планом финансово-хозяйственной деятельности учреждения.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях".

*(2) Федеральный закон от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях".

*(3) Федеральный закон от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений".