Целевые средства Фонда социального страхования РФ. Особенности отражения в бухгалтерском учете государственного (муниципального) учреждения (И. Гарнов, газета "Финансовая газета", N 44, декабрь 2015 г.)

Целевые средства Фонда социального страхования РФ. Особенности отражения в бухгалтерском учете государственного (муниципального) учреждения

И. Гарнов,

генеральный директор

ООО "Аудиторская компания "Камертон-АК"

Газета "Финансовая газета", N 44, декабрь 2015 г.

В финансово-хозяйственной деятельности государственные (муниципальные) учреждения (далее - учреждения) используют различные источники финансового обеспечения. Порядок получения средств из основных источников (субсидий на выполнение государственного (муниципального) задания и иные цели, на осуществление капитальных вложений в создание (приобретение) нефинансовых активов, поступления от осуществления приносящей доход (коммерческой) деятельности) достаточно полно регламентирован действующим законодательством, однако это не относится к таким источникам финансового обеспечения учреждений, как субсидии из бюджетов другого уровня, гранты, а также поступления из внебюджетных страховых фондов (ФОМС, ФСС РФ и т.п.). В отношении последних следует четко разделять взаимоотношения указанных фондов с учреждениями по уплате обязательных страховых взносов с зачетом фактических затрат на выплату предусмотренных действующим законодательством пособий и по выделению и использованию целевых средств.

Проанализируем особенности отражения в бухгалтерском учете учреждения целевых средств, полученных от Фонда социального страхования РФ.

В соответствии со ст. 1 Федерального закона от 24.07.98 г. N 125-ФЗ "Об обязательном социальном страховании от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний" (далее - Закон N 125-ФЗ) одной из функций данного вида обязательного страхования является обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний.

Приказом Минтруда России от 10.12.12 г. N 580н утверждены Правила финансового обеспечения предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний работников и санаторно-курортного лечения работников, занятых на работах с вредными и (или) опасными производственными факторами (далее - Правила N 580н), которые определяют порядок и условия финансового обеспечения страхователем указанных предупредительных мер.

Согласно п.п. "г" п. 3 Правил N 580н финансируются за счет сумм страховых взносов, в частности, расходы страхователя на приобретение работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, а также на работах, выполняемых в особых температурных условиях или связанных с загрязнением, специальной одежды, специальной обуви и других средств индивидуальной защиты (далее - СИЗ) в соответствии с типовыми нормами бесплатной выдачи СИЗ (далее - типовые нормы) и (или) на основании результатов проведения специальной оценки условий труда, а также смывающих и (или) обезвреживающих средств.

Финансовое обеспечение предупредительных мер производится в пределах бюджетных ассигнований, предусмотренных бюджетом Фонда социального страхования Российской Федерации (далее - Фонд) на текущий финансовый год. Страхователь финансирует осуществление предупредительных мер за счет сумм страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (далее - страховые взносы), подлежащих перечислению страхователем в Фонд в установленном порядке в текущем финансовом году (п. 2 Правил N 580н).

Учреждение (страхователь) обязано вести в установленном порядке учет средств, направленных на финансовое обеспечение предупредительных мер в счет уплаты страховых взносов, и ежеквартально подавать в территориальный орган Фонда отчет об их использовании, а также представлять в этот орган документы, подтверждающие произведенные расходы, после завершения запланированных мероприятий (п. 12 Правил N 580н). Расходы, фактически осуществленные страхователем, но не подтвержденные документами о целевом использовании средств, не подлежат зачету в счет уплаты страховых взносов (п. 14 Правил N 580н).

Следует отметить, что Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденной приказом Минфина России от 16.12.10 г. N 174н (далее - Инструкция N 174н), регламентирован только один случай зачета в счет уплаты страховых взносов:

Дебет 0 303 06 830 "Уменьшение кредиторской задолженности но страховым взносам на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний";

Кредит 0 302 13 730 "Увеличение кредиторской задолженности по начислениям на выплаты по оплате труда" - отражено начисление работникам учреждения сумм выплат обязательного страхового обеспечения по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на основании Листка о временной нетрудоспособности и документа, подтверждающего факт несчастного случая на производстве (п. 133 Инструкции N 174н).

Поэтому многие стараются "приспособить" к описанному порядку также бухгалтерские записи по отражению в бухгалтерском учете учреждений операций по получению и использованию целевых средств Фонда, выделенных на финансовое обеспечение упомянутых предупредительных мер. При этом, поскольку имеет место несоответствие моментов признания расходов указанных средств для целей зачета задолженности по соответствующим страховым взносам (по кассовому методу) и для целей ведения бухгалтерского учета (по фактическим затратам), возникают проблемы с отражением в бухгалтерском учете данных расходов в период между их оплатой и списанием закупленного за счет этих средств имущества. Если в отношении услуг моменты признания кассовых и фактических расходов совпадают, то это не относится к операциям по приобретению и использованию имущества, по которым кассовые расходы возникают в момент оплаты соответствующего имущества, а фактические - в момент его фактического использования (списания) на нужды учреждения-страхователя.

Нередко эти проблемы решаются без учета экономической сущности соответствующих хозяйственных операций. В частности, в момент оплаты соответствующего имущества предлагается отражать в бухгалтерском учете списание (зачет) взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (Дебет 2 303 06 830) в корреспонденции со счетом учета расходов (Кредит 2 401 20 213) с последующим сторнированием или погашением этих расходов в момент списания соответствующего имущества. Однако такой порядок не в полной мере отражает экономическую суть данных хозяйственных операций, так как учет расходов по кассовому методу (т.е. до момента фактического списания соответствующего имущества) вообще является грубым нарушением методологии бухгалтерского учета.

Таким образом, следует признать, что зачет в погашение задолженности учреждения по взносам на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний сумм, начисленных по Листкам нетрудоспособности, и аналогичный зачет сумм фактических кассовых затрат, произведенных при осуществлении предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний, являются, хотя и похожими, но разными по своему экономическому смыслу хозяйственными операциями.

В первом случае возможность и ставки зачета изначально определены требованиями действующего законодательства (для чего не требуется отдельное решение Фонда), т.е. речь идет не о выделении учреждению дополнительных целевых средств, а об уменьшении его обязательств по уплате страховых взносов (иными словами, об уменьшении доходов Фонда, формирующих его бюджет).

Во втором случае размер и порядок использования выделяемых целевых средств определяются только Фондом (т.е. за счет уже сформированных доходов его бюджета), а зачет кассовых расходов этих средств в уменьшение задолженности учреждения-страхователя по уплате обязательных страховых взносов является лишь способом доведения этих средств до учреждения.

Следовательно, в анализируемом случае имеется в виду инвестирование Фондом целевых средств на обеспечение соответствующих мероприятий учреждения-страхователя, что предполагает отражение в бухгалтерском учете учреждения, получившего данные средства, как доходов, так и расходов. Причем, учитывая применяемый "зачетный" характер получения соответствующих целевых средств, доходы, связанные с их получением, следует отражать в бухгалтерском наш вид деятельности государственных (муниципальных) учреждений. Поэтому такие доходы и расходы следует отражать в бухгалтерском учете учреждения в момент оформления и представления в Фонд отчета об использовании выделенных целевых средств.

Некоторую сложность при отражении названных доходов и расходов в учете учреждения представляет тот факт, что в отличие от средств Фонда обязательного медицинского страхования (для которых предусмотрен отдельный код КФО "7 - средства по обязательному медицинскому страхованию") получение подобных целевых средств от Фонда социального страхования РФ и их использование в действующем законодательстве не выделены в отдельный вид деятельности государственных (муниципальных) учреждений. Поэтому такие доходы и расходы следует отражать по отдельному аналитическому субконто "ИФО" к коду финансового обеспечения "2 - собственные доходы учреждения".

Операции по получению учреждением целевых средств от Фонда и их использование на обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний путем приобретения имущества (мягкого инвентаря) отражаются в бухгалтерском учете согласно порядку, приведенному в таблице.

Порядок отражения операций по получению учреждением целевых средств от ФСС РФ на приобретение имущества в целях обеспечения предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний

N п/п	Содержание операции	Бухгалтерские записи		Примечания
		Дебет	Кредит
1.	Фондом принято решение о выделении целевых средств на обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний	2 507 10 180 2 504 10 340	2 504 10 180 2 506 10 340	Увеличение доходной и расходной части Плана финансово-хозяйственной деятельности
2.	Приобретена спецодежда за счет выделенных Фондом целевых средств	2 506 10 340 2 502 11 340 2 105 35 340 2 210 12 560 2 303 04 830	2 502 11 340 2 502 12 340 2 302 34 730 2 302 34 730 2 210 12 660	На сумму с НДС На сумму без НДС На сумму начисленного НДС
3.	По окончании квартала оформлен отчет об использовании страховых взносов на обеспечение предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний	2 508 10 180 2 205 81 560 2 303 06 830	2 507 10 180 2 401 10 180 2 205 81 660	На сумму произведенного зачета задолженности по страховым взносам
4.	Закупленный мягкий инвентарь передан в эксплуатацию со списанием на затраты	2 401 20 272	2 105 35 440	Основание: ведомости на выдачу материальных ценностей на нужды учреждения (ф. 0503210)

Примечания:

- все бухгалтерские записи производятся на обособленном субконто "ИФО - целевые средства ФСС");

- если закупка мягкого инвентаря являлась одним из элементов общего проекта по обеспечению предупредительных мер по сокращению производственного травматизма и профессиональных заболеваний, то после завершения всего проекта учреждение должно оформить и предоставить в Фонд отчет о результатах реализации всего проекта.