Вопрос: По результатам проведения выездной налоговой проверки руководителем налогового органа вынесено решение о привлечении бюджетного учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Может ли учреждение обжаловать данное решение, а если да, то в каком порядке? (журнал "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2015 г.)

По результатам проведения выездной налоговой проверки руководителем налогового органа вынесено решение о привлечении бюджетного учреждения к ответственности за совершение налогового правонарушения. Может ли учреждение обжаловать данное решение, а если да, то в каком порядке?

А. Гусев,

к.п.н., эксперт журнала "Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2015 г., с. 24-29.

В силу пп. 12 п. 1 ст. 21, ст. 137 НК РФ бюджетные учреждения, как и другие налогоплательщики, вправе обжаловать акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц.

Статьей 138 НК РФ установлено, что акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц могут быть обжалованы в вышестоящем налоговом органе и (или) в суде в порядке, предусмотренном Налоговым кодексом и соответствующим процессуальным законодательством РФ.

При этом акты налоговых органов ненормативного характера, действия или бездействие их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, актов ненормативного характера федерального органа исполнительной власти, уполномоченного по контролю и надзору в области налогов и сборов, действий или бездействия его должностных лиц) могут быть обжалованы в судебном порядке только после их обжалования в вышестоящем налоговом органе (п. 2 ст. 138 НК РФ).

Обжаловать решение налогового органа о привлечении учреждения к ответственности можно как до вступления его в силу, так и после. Рассмотрим оба указанных варианта.

Решение в силу не вступило. В соответствии с п. 9 ст. 101 и п. 2 ст. 101.2 НК РФ в случае подачи апелляционной жалобы на решение налогового органа указанное решение вступает в силу со дня его утверждения вышестоящим налоговым органом полностью или в части. Напомним, что апелляционная жалоба - это письменное обращение лица в налоговый орган, предметом которого является обжалование не вступившего в силу решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенного в соответствии со ст. 101 НК РФ, если, по мнению этого лица, обжалуемое решение нарушает его права.

Согласно ст. 139.1 НК РФ апелляционная жалоба на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в вышестоящий налоговый орган может быть подана до дня вступления в силу обжалуемого решения через вынесший соответствующее решение налоговый орган. Налоговый орган, решение которого обжалуется, обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

Необходимо отметить, что не могут быть обжалованы в апелляционном порядке решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенные непосредственно ФНС.

Решение вступило в силу. Согласно п. 2 ст. 139 НК РФ жалоба на вступившее в силу решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое не было обжаловано в апелляционном порядке, может быть подана в течение одного года со дня вынесения обжалуемого решения.

Напомним, что решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу по истечении одного месяца со дня вручения учреждению, в отношении которого было вынесено соответствующее решение (его представителю). При этом если такое решение вынесено непосредственно ФНС, то оно вступает в силу со дня его вручения.

Жалоба должна быть подана в вышестоящий налоговый орган, акты ненормативного характера которого либо действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются. Указанный налоговый орган обязан в течение трех дней со дня поступления такой жалобы направить ее со всеми материалами в вышестоящий налоговый орган.

В случае пропуска срока подачи жалобы по уважительной причине по заявлению лица, подающего жалобу, этот срок может быть восстановлен вышестоящим налоговым органом.

В соответствии с п. 3 ст. 139 НК РФ жалоба (апелляционная жалоба) должна быть подана в письменной форме соответствующему налоговому органу или должностному лицу и подписана уполномоченным представителем учреждения. Согласно п. 2 ст. 139.2 НК РФ в жалобе указываются:

- наименование и адрес учреждения, подающего жалобу;

- обжалуемые акт налогового органа ненормативного характера, действия или бездействие его должностных лиц;

- наименование налогового органа, акт ненормативного характера которого либо действия или бездействие должностных лиц которого обжалуются;

- основания, по которым лицо, подающее жалобу, считает, что его права нарушены;

- требования лица, подающего жалобу.

Также отметим, что ФНС утвержден перечень сведений, которые необходимо указать в жалобе (Информация ФНС РФ от 09.02.2011 "О содержании жалобы, подаваемой в налоговый орган").

Кроме того, в жалобе (апелляционной жалобе) могут быть указаны номера телефонов, факсов, адреса электронной почты и иные сведения, необходимые для своевременного ее рассмотрения.

К жалобе (апелляционной жалобе) могут быть приложены документы, подтверждающие доводы лица, подавшего ее. При этом лицо, подавшее жалобу, в ходе ее рассмотрения до принятия решения по ней вправе представить дополнительные документы, подтверждающие его доводы. В случае подачи жалобы уполномоченным представителем лица, обжалующего акт налогового органа ненормативного характера, действия или бездействие его должностных лиц, к жалобе прилагается доверенность.

Необходимо отметить, что подача жалобы в вышестоящий налоговый орган не приостанавливает исполнение обжалуемого акта налогового органа или совершение обжалуемого действия его должностным лицом. Однако вышестоящий налоговый орган вправе приостановить исполнение обжалуемого акта или совершение действия, если есть основания полагать, что они не соответствуют законодательству.

Обратите внимание! В соответствии с ч. 1 ст. 139.3 НК РФ вышестоящий налоговый орган оставляет без рассмотрения жалобу (апелляционную жалобу) полностью или в части, если установит, что:

- она не подписана лицом, подавшим ее, или его представителем либо не представлены оформленные в установленном порядке документы, подтверждающие полномочия представителя на ее подписание;

- она подана после истечения срока подачи жалобы, установленного НК РФ, и не содержит ходатайства о его восстановлении или в восстановлении пропущенного срока на подачу жалобы отказано;

- до вынесения решения по жалобе от лица, ее подавшего, поступило заявление о ее отзыве полностью или в части;

- подана повторная жалоба по тем же основаниям.

Согласно ч. 2 ст. 139.3 НК РФ налоговый орган, рассматривающий жалобу, принимает решение об оставлении ее полностью или в части без рассмотрения в течение пяти дней со дня ее получения или заявления о ее отзыве полностью или в части. О принятом решении в течение трех дней с даты его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу. Оставление жалобы без рассмотрения не препятствует повторному обращению лица с жалобой в сроки, установленные НК РФ для подачи соответствующей жалобы, за исключением случаев оставления жалобы без рассмотрения по основаниям, предусмотренным пп. 3 и 4 ч. 1 ст. 139.3 НК РФ.

Вышестоящий налоговый орган рассматривает жалобу, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы), а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, без участия лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу). Порядок рассмотрения жалоб (апелляционных жалоб) во внесудебном порядке установлен ст. 140 НК РФ. Документы, представленные вместе с жалобой на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 или 101.4 НК РФ, или вместе с апелляционной жалобой, а также дополнительные документы, представленные в ходе рассмотрения соответствующей жалобы до принятия по ней решения, рассматриваются вышестоящим налоговым органом, если лицо, подавшее соответствующую жалобу, пояснило причины, по которым было невозможно своевременно представить данные документы налоговому органу, решение которого обжалуется.

Вышестоящий налоговый орган, установив по результатам рассмотрения жалобы на решение, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101.4 НК РФ, нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, вправе отменить это решение, рассмотреть указанные материалы, документы, подтверждающие доводы лица, подавшего жалобу (апелляционную жалобу), пояснения в письменной форме, представленные в ходе рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) до принятия по ней решения, а также материалы, представленные нижестоящим налоговым органом, и вынести новое решение.

Решение по жалобе на решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, вынесенное в порядке, предусмотренном ст. 101 НК РФ, принимается вышестоящим налоговым органом в течение одного месяца со дня получения жалобы. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов, но не более чем на один месяц.

Решение по жалобе в иных случаях принимается налоговым органом в течение 15 дней со дня ее получения. Этот срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения от нижестоящих налоговых органов документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, или при представлении лицом, подавшим жалобу, дополнительных документов, но не более чем на 15 дней.

Решение руководителя (заместителя руководителя) налогового органа о продлении срока рассмотрения жалобы (апелляционной жалобы) вручается или направляется лицу, подавшему жалобу (апелляционную жалобу), в течение трех дней с даты его принятия.

Решение налогового органа по результатам рассмотрения жалобы направляется лицу, подавшему ее, в течение трех дней с даты его принятия.

По итогам рассмотрения жалобы вышестоящий налоговый орган может:

- оставить жалобу без удовлетворения;

- отменить акт налогового органа ненормативного характера и прекратить производство по делу о налоговом правонарушении;

- отменить решение налогового органа полностью или в части;

- отменить решение налогового органа полностью и принять новое решение по делу;

- признать действия или бездействие должностных лиц налоговых органов незаконными и вынести решение по существу.

Если решение по жалобе не принято вышестоящим налоговым органом в указанные сроки, то решение налогового органа о привлечении к ответственности может быть обжаловано в судебном порядке. Акты налоговых органов ненормативного характера, принятые по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб, могут быть обжалованы в вышестоящем налоговом органе и (или) в суде. При этом при обжаловании в судебном порядке актов налоговых органов ненормативного характера, действий или бездействия их должностных лиц (за исключением актов ненормативного характера, принятых по итогам рассмотрения жалоб, апелляционных жалоб) срок для обращения в суд исчисляется со дня, когда лицу стало известно о принятом вышестоящим налоговым органом решении по соответствующей жалобе, или со дня истечения срока принятия решения по жалобе (апелляционной жалобе), установленного п. 5 ст. 140 НК РФ.

Обжалование в судебном порядке актов (в том числе нормативных) налоговых органов, действий или бездействия их должностных лиц производится в соответствии с гражданским процессуальным, арбитражным процессуальным законодательством, законодательством об административном судопроизводстве и иными федеральными законами.

1 декабря 2015 г.