Проверка на налоговые риски: продажа основного средства с убытком (журнал "Российский налоговый курьер", N 22, ноябрь 2015 г.)

Проверка на налоговые риски: продажа основного средства с убытком

Журнал "Российский налоговый курьер", N 22, ноябрь 2015 г., с. 50-53.

Убыток от продажи распределяется равномерно по месяцам. С остаточной стоимости не восстанавливать НДС рискованно. Когда амортизационную премию нужно отразить в доходах?

Продажа основного средства по заниженной цене находится под пристальным вниманием налоговиков. Особенно если покупатель - взаимозависимое лицо. Или если НДС, принятый к вычету при покупке, компания впоследствии не восстановила. Кроме того, важно не ошибиться в учете налоговых расходов, если по сделке получен убыток.

Ситуация первая

Организация продала оборудование по цене ниже его остаточной стоимости.

Когда возникает риск

Если в налоговом учете убыток от продажи основного средства компания включила в расходы полностью в периоде продажи.

Полученный по сделке убыток равномерно распределяется на расходы в течение оставшегося срока полезного использования проданного объекта начиная с месяца, следующего за месяцем продажи (п. 3 ст. 268 НК РФ).

В бухгалтерском учете организация списывает убыток от продажи оборудования сразу. Поэтому возникает временная разница (п. 11 и 14 ПБУ 18/02). Бухгалтер делает следующие записи:

Дебет	Кредит	Содержание операции
62	91	Отражены доходы от продажи амортизируемого имущества
91	01	Списана остаточная стоимость амортизируемого имущества
09	68	Отражен ОНА с суммы полученного убытка при реализации этого имущества
68	09	Уменьшен ОНА (проводка делается ежемесячно в течение срока списания убытка в налоговом учете)

В декларации по налогу на прибыль убыток от продажи ОС отражают в приложении 3 "Расчет суммы расходов по операциям, финансовые результаты по которым учитываются при налогообложении прибыли с учетом положений статей 268, 275.1, 276, 279, 323 НК РФ (за исключением отраженных в листе 05)" к листу 02 "Расчет налога" (образец представлен справа):

- по строке 010 - общее количество ОС, которые проданы за отчетный период;

- по строке 020 - количество амортизируемого имущества, проданного с убытком;

- по строке 030 - общая сумма выручки за проданное амортизируемое имущество;

- по строке 040 - остаточная стоимость проданных объектов;

- по строке 050 - прибыль от реализации амортизируемого имущества без учета объектов, реализованных с убытком;

- по строке 060 - убыток от продажи амортизируемого имущества без учета объектов, реализованных с прибылью.

                                                                       /-----------------------------\

Количество объектов реализации амортизируемого имущества - всего  010  | | | | | | | | | | | | | | |5|

                                                                       \-----------------------------/

                                                                       /-----------------------------\

в том числе объектов, реализованных с убытком                     020  | | | | | | | | | | | | | | |2|

                                                                       \-----------------------------/

                                                                       /-----------------------------\

Выручка от реализации амортизируемого имущества                   030  | | | | | | | | | |1|5|4|0|0|0|

                                                                       \-----------------------------/

                                                                       /-----------------------------\

Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества     040  | | | | | | | | | |1|6|0|4|0|0|

и расходы, связанные с его реализацией                                 \-----------------------------/

                                                                       /-----------------------------\

Прибыль от реализации амортизируемого имущества (без учета        050  | | | | | | | | | | |4|1|1|0|0|

объектов, реализованных с убытком)                                     \-----------------------------/

                                                                       /-----------------------------\

Убытки от реализации амортизируемого имущества (без учета         060  | | | | | | | | | | |4|7|5|0|0|

объектов, реализованных с прибылью)                                    \-----------------------------/

Ситуация вторая

Из-за временного простоя компания продает имущество, которое она временно не использует в производственной деятельности. Сделки купли-продажи оказались убыточные.

Когда возникает риск

Если убыток организация учла на дату реализации имущества.

Перечень оснований, когда имущество исключается из состава амортизируемого, закрытый (п. 3 ст. 256 НК РФ). И произвольно признать неамортизируемыми объекты, которые компания временно не использует из-за простоя, нельзя. Поэтому имущество фактически является амортизируемым (даже если организация ошибочно не списывала амортизацию в налоговом учете).

Значит, убыток от продажи такого оборудования списывается по правилам, предусмотренным для убытка от продажи обычных амортизируемых ОС.

То есть равномерно в течение установленного срока эксплуатации (письма Минфина России от 25.03.13 N 03-03-06/2/9224 и от 28.02.13 N 03-03-10/5834 (доведено до сведения инспекторов на местах письмом ФНС России от 22.05.13 N ЕД-4-3/9165@), ФНС России от 12.04.13 N ЕД-4-3/6818@).

Ситуация третья

Организация получила убыток от продажи холодильных установок, расположенных в корпоративной столовой. Деятельность столовой также убыточная.

Когда возникает риск

Если убыток по сделке организация учла в налоговых расходах в течение оставшегося срока полезного использования холодильников.

Убыток от деятельности обслуживающего производства, которым является корпоративная столовая, можно учесть в следующих случаях (ст. 275.1 НК РФ):

- стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых через ОПХ, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность;

- расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;

- условия оказания услуг, выполнения работ через ОПХ существенно не отличаются от условий оказания услуг, выполнения работ специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.

Если приведенные условия не выполняются, компания переносит убыток на будущие периоды в течение не более 10 лет.

Исключение есть для организаций, численность сотрудников которых превышает 25% работающего населения соответствующего населенного пункта и в состав которых входят структурные подразделения по эксплуатации объектов жилищного фонда, объекты ЖКХ и социально-культурной сферы.

Получается, убыток от продажи холодильного оборудования нужно перенести на будущие периоды, когда компания получит прибыль (письма Минфина России от 22.06.15 N 03-03-06/1/35991, от 05.02.15 N 03-03-06/1/4628 и от 26.01.15 N 03-03-06/1/2161).

Правда, есть мнение, что убыток от продажи оборудования ОПХ можно учесть в общем порядке - в течение остаточного срока полезного использования таких объектов, независимо от того, получало ли ОПХ прибыль (постановление ФАС Московского округа от 14.02.08 N КА-А40/507-08).

Ситуация четвертая

Чтобы ускорить обновление автопарка, компания реализовала автомобили по цене ниже остаточной стоимости.

Когда возникает риск

Если НДС, принятый к вычету при покупке автотранспорта, организация не восстановила (подробнее читайте во врезке слева).

Перечень случаев, когда необходимо восстановить НДС, закрытый (п. 3 ст. 170 НК РФ и письмо Минфина России от 15.01.15 N 03-07-11/422). И Налоговый кодекс не обязывает этого делать в случае продажи имущества по цене ниже себестоимости (постановления ФАС Северо-Кавказского от 06.02.09 N А53-7005/2008-С5-37, Московского от 05.08.08 N КА-А41/7146-08, Центрального от 20.12.07 N А54-792/2007 и Уральского от 12.03.07 N Ф09-1410/07-С2 округов).

Ситуация пятая

Организация продала дочерней компании здание по цене ниже остаточной стоимости. В доходах от реализации материнская организация не отразила амортизационную премию по зданию.

Когда возникает риск

Если с даты приобретения недвижимости прошло менее пяти лет.

Амортизационную премию нужно восстановить, если одновременно выполняются следующие условия (п. 9 ст. 258 НК РФ и письмо Минфина России от 13.04.15 N 03-03-06/1/20848):

- с момента ввода основного средства в эксплуатацию не прошло пяти лет;

- покупатель и продавец являются взаимозависимыми лицами.

Сумма амортизационной премии увеличивает доходы от продажи имущества на дату совершения сделки (п. 9 ст. 258 НК РФ).

В этом случае сумма восстановленного дохода может перекрыть убыток от продажи ОС. То есть по итогам сделки компания получит прибыль.

Ситуация шестая

В результате реорганизации к правопреемнику перешло имущество реорганизуемой компании, а также ее убытки от продажи оборудования, которые последняя не успела списать в налоговом учете.

Когда возникает риск

Если неучтенные убытки правопреемник отразит в налоговых расходах в периоде реорганизации.

Правопреемник вправе учесть убытки реорганизуемой организации. При этом убыток от продажи амортизируемого имущества списывается равномерно в течение оставшегося срока полезного использования, как это ранее делала реорганизуемая компания (п. 3 ст. 268 НК РФ, письма Минфина России от 25.11.14 N 03-03-06/1/59771 и от 12.09.14 N 03-03-РЗ/45763).