Учет расходов на подписку на периодические издания (М. Мишанина, журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2015 г.)

Учет расходов на подписку на периодические издания

М. Мишанина,

эксперт журнала "Учреждения физической культуры и спорта:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2015 г., с. 15-22.

В преддверии Нового года многие учреждения оформляют подписку на периодические издания на следующий год. Какие издания относятся к периодическим? Как правильно оформить подписку? Какую предоплату за подписные издания учреждение вправе предусмотреть? Как отразить расходы на приобретение периодики в бухгалтерском (бюджетном) учете? Учитываются ли расходы на подписку при исчислении налога на прибыль? Ответы на эти вопросы вы найдете в статье.

Какие издания относятся к периодическим?

Согласно ГОСТ 7.60-2003 *(1) издание - документ, предназначенный для распространения содержащейся в нем информации, прошедший редакционно-издательскую обработку, самостоятельно оформленный, имеющий выходные сведения.

Периодическое издание представляет собой сериальное издание, выходящее через определенные промежутки времени, постоянным для каждого года числом номеров (выпусков), не повторяющимися по содержанию, однотипно оформленными, нумерованными и (или) датированными выпусками, имеющими одинаковое название.

Следует различать печатную и электронную периодику.

Печатные издания являются результатом полиграфического производства, получаемым печатанием или тиснением (газета, журнал, альманах, бюллетень и др.).

Для использования электронных изданий необходимы средства вычислительной техники (электронные журналы, газеты, серии книг и т.п.).

Как правильно оформить подписку?

Заключение договора о подписке на периодические издания осуществляется государственными (муниципальными) учреждениями в соответствии с законодательством РФ о закупках, а именно:

- Федеральным законом N 44-ФЗ*(2), положениями которого руководствуются казенные и бюджетные учреждения, производящие расходы за счет субсидий, предоставленных из бюджета;

- Федеральным законом N 223-ФЗ*(3), нормы которого распространяются на автономные и бюджетные учреждения, осуществляющие расходы за счет собственных средств или грантов.

Отношения между подписчиками и распространителями, вытекающие из договора подписки на периодические печатные издания, регулируются Правилами распространения периодических печатных изданий по подписке, утвержденными Постановлением Правительства РФ от 01.11.2001 N 759. Пунктом 3 данных правил определено, что в договор подписки может быть включено условие о доставке периодического печатного издания подписчику. Причем цена подписки экземпляра (экземпляров) периодического печатного издания может складываться из цены экземпляра (экземпляров) этого издания, выпускаемого в течение указанного в договоре подписного периода, и цены услуг по оформлению и исполнению договора подписки, в том числе цены доставки периодического печатного издания подписчику, если она предусмотрена в договоре.

При оформлении подписки на электронные версии периодических изданий следует руководствоваться нормами гл. 39 "Возмездное оказание услуг" ГК РФ (п. 2 ст. 779). В данном случае стороны договора оказания информационных услуг могут согласовать условия по передаче электронного издания на магнитных носителях или через Интернет. Как правило, исполнитель обеспечивает заказчику доступ к архивным и текущим номерам электронных версий изданий, размещаемых на интернет-сайте исполнителя, с возможностью их скачивания в электронном формате.

В договоре о подписке на периодические издания следует прописать перечень документов, которыми будут подтверждаться факты поступления издания в учреждение или оказания информационных услуг. Такими документами могут быть:

- накладная о получении печатного издания;

- акт об оказании информационных услуг при предоставлении доступа к электронным изданиям.

Какую предоплату за подписные издания учреждение вправе предусмотреть?

В большинстве случаев договор на получение подписных изданий предусматривает внесение заказчиком 100%-й предоплаты за соответствующий период подписки. Однако не все учреждения могут себе это позволить. Так, казенные учреждения, являющиеся получателями средств федерального бюджета, вправе предусматривать авансовые платежи по госконтрактам в пределах размеров, определенных Постановлением Правительства РФ от 27.12.2014 N 1563 "О мерах по реализации Федерального закона "О федеральном бюджете на 2015 год и на плановый период 2016 и 2017 годов". Согласно данному постановлению и разъяснениям из писем Минфина РФ от 05.06.2015 N 02-03-11/32599, от 18.05.2015 N 02-01-10/28328, от 06.04.2015 N 02-03-11/19217, от 19.03.2015 N 02-03-11/15046 перечислить аванс в размере 100% за издание следующего месяца можно только после получения издания за текущий месяц. То есть вносить 100%-ю предоплату в сумме годовой (полугодовой) подписки казенному учреждению запрещено.

Подобные ограничения в отношении бюджетных и автономных учреждений не установлены, они вправе предусмотреть по договорам подписки на периодические издания аванс в размере 100% всей суммы подписки на год (полугодие).

Отметим, что величины авансовых платежей регулируются условиями договоров, заключаемых бюджетными и автономными учреждениями на основании законодательства РФ, ответственность за исполнение которых согласно положениям ст. 120 ГК РФ бюджетные и автономные учреждения несут самостоятельно.

При этом размеры авансов должен контролировать учредитель таких учреждений, поскольку он несет персональную ответственность за просроченную кредиторскую задолженность, в частности по обязательствам, возникающим из заключенных договоров (государственных контрактов) о поставке товаров, выполнении работ и оказании услуг. Данная позиция была изложена в Письме Минфина РФ от 29.07.2014 N 02-01-07/37190.

Как отразить расходы на приобретение периодики в бухгалтерском (бюджетном) учете?

В силу Указаний о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденных Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н, расходы по подписке на периодические издания, в том числе для читальных залов библиотек, с учетом доставки изданий, если она предусмотрена в договоре подписки, следует осуществлять по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ.

Расходы на приобретение периодики необходимо отражать в бухгалтерском (бюджетном) учете так:

Казенное учреждение (Инструкция N 162н*)		Бюджетное учреждение (Инструкция N 174н**)		Автономное учреждение (Инструкция N 183н***)
Дебет	Кредит	Дебет	Кредит	Дебет	Кредит
Перечислен аванс в счет предстоящей поставки подписного издания
1 206 26 560	1 304 05 226	0 206 26 560	0 201 11 610	0 206 26 000	0 201 11 000 0 201 21 000
Отнесена на расходы стоимость поступившего подписного издания
1 109 00 226 1 401 20 226	1 302 26 730	0 109 00 226 0 401 20 226	0 302 26 730	0 109 00 226 0 401 20 226	0 302 26 000
Зачтен ранее перечисленный аванс
1 302 26 830	1 206 26 660	0 302 26 830	0 206 26 660	0 302 26 000	0 206 26 000
* Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утвержденная Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н. ** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н. *** Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утвержденная Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

В соответствии с п. 377 Инструкции N 157н*(4) периодические издания для пользования в составе библиотечного фонда независимо от их стоимости учитываются на забалансовом счете 23 "Периодические издания для пользования". Данный учет ведется в условной оценке "один объект (номер журнала, годовой комплект газеты) - один рубль".

Выбытие периодических изданий с забалансового счета 23 отражается на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов, оформленного первичным учетным документом (актом приема-передачи, актом на списание и др.). Аналитический учет по счету ведется по объектам учета в карточке количественно-суммового учета материальных ценностей (ф. 0504041) (п. 378 Инструкции N 157н).

Обратите внимание! Учитывать периодические издания, не входящие в состав библиотечного фонда, учреждение может на специально введенном и утвержденном в учетной политике забалансовом счете (п. 332 Инструкции N 157н).

Пример 1

Муниципальное казенное учреждение спорта "Спортивный комплекс "Сокольники" оформило годовую подписку на журнал, который выпускается ежемесячно. Стоимость одного номера журнала - 1 200 руб. Условиями заключенного с издательством договора предусмотрено ежемесячное перечисление аванса в размере 100% стоимости одного номера журнала. Журнал приобретен для использования в работе сотрудников учреждения.

Ежемесячно в течение всего периода подписки (12 месяцев) в бюджетном учете будут отражаться следующие данные:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс в размере 100% в счет предстоящей поставки одного номера журнала	1 206 26 560	1 304 05 226	1 200
При поступлении одного номера журнала:
отражены расходы на подписку	1 401 20 226	1 302 26 730	1 200
зачтен ранее перечисленный аванс	1 302 26 830	1 206 26 660	1 200

Пример 2

Школа олимпийского резерва, являющаяся федеральным бюджетным учреждением, с целью комплектования библиотечного фонда оформила годовую подписку на электронный журнал. Согласно условиям договора учреждение получает доступ к текущим номерам электронных версий журнала с возможностью их скачивания в электронном формате. Договором предусмотрено внесение учреждением 100%-й предоплаты. Стоимость годовой подписки - 12 000 руб., одного экземпляра - 1 000 руб. (издание выходит один раз в месяц). Оплата договора произведена за счет средств субсидии, предоставленной на выполнение государственного задания. Расходы на оплату подписки отнесены к прямым.

Корреспонденция счетов в бухгалтерском учете учреждения будет выглядеть следующим образом:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс в размере 100% по договору подписки на электронную версию журнала	4 206 26 560	4 201 11 610 Забалансовый счет 18	12 000
Ежемесячно в течение всего периода подписки (12 мес.)
При поступлении одного номера журнала:
отражены расходы на подписку	4 109 60 226	4 302 26 730	1 000
принят электронный журнал в состав библиотечного фонда	Забалансовый счет 23		1
зачтен ранее перечисленный аванс	4 302 26 830	4 206 26 660	1 000

Учитываются ли расходы на подписку при исчислении налога на прибыль?

В силу положений п. 1 ст. 252 НК РФ расходами для целей налогообложения прибыли признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные (понесенные) налогоплательщиком.

При этом следует помнить, что в целях исчисления налога на прибыль не учитываются:

- расходы на подписку, произведенные за счет средств субсидий или лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований) (пп. 14 п. 1 ст. 251, п. 49 ст. 270, п. 1 ст. 252 НК РФ);

- расходы на подписку, не относящуюся к подписке на нормативно-техническую и иную используемую в производственных целях литературу (п. 29 ст. 270 НК РФ).

Следовательно, если расходы на подписку произведены за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, и в целях осуществления этой деятельности, а также документально подтверждены, они могут быть включены в состав прочих расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, на основании:

- подпункта 49 п. 1 ст. 264 НК РФ - при подписке на печатные издания;

- подпункта 14 п. 1 ст. 264 - при подписке на электронные издания.

В свою очередь, сумма предоплаты, перечисленная по договору подписки, в составе расходов не учитывается (п. 14 ст. 270 НК РФ).

Согласно пп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ при использовании метода начисления датой осуществления расходов признается либо дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров, либо дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число отчетного (налогового) периода - последний день месяца в течение срока подписки. Поэтому расходы на подписку не могут быть признаны в налоговом учете единовременно. Они признаются по мере получения периодики, документов, подтверждающих факт поступления издания в учреждение или оказания информационных услуг, или на последнее число месяца в течение срока подписки.

* * *

В заключение выделим главное:

- бюджетные и автономные учреждения вправе предусмотреть по договорам подписки на периодические издания аванс в размере 100% всей суммы подписки на год (полугодие), тогда как казенным учреждениям это запрещено;

- казенное учреждение может перечислить аванс в размере 100% за издание следующего месяца только после получения номера за текущий месяц;

- расходы на приобретение периодики как в целях пополнения библиотечного фонда, так и в иных целях нужно осуществлять по подстатье 226 "Прочие работы, услуги" КОСГУ;

- издания, формирующие библиотечный фонд, следует отражать на забалансовом счете 23 "Периодические издания для пользования";

- расходы на подписку могут быть включены в состав прочих расходов, уменьшающих базу по налогу на прибыль, только если они произведены за счет средств, полученных от приносящей доход деятельности, в целях осуществления такой деятельности и документально подтверждены.

------------------------------------------------------------------------

*(1) ГОСТ 7.60-2003 "Межгосударственный стандарт. Система стандартов по информации, библиотечному и издательскому делу. Издания. Основные виды. Термины и определения", введен Постановлением Госстандарта РФ от 25.11.2003 N 331-ст.

*(2) Федеральный закон от 05.04.2013 N 44-ФЗ "О контрактной системе в сфере закупок товаров, работ, услуг для обеспечения государственных и муниципальных нужд".

*(3) Федеральный закон от 18.07.2011 N 223-Ф3 "О закупках товаров, работ, услуг отдельными видами юридических лиц".

*(4) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.