Риелторское вознаграждение для целей исчисления налога на прибыль (Н. Фимина, журнал "Налоговый вестник", N 12, декабрь 2015 г.)

Риелторское вознаграждение для целей исчисления налога на прибыль

Н. Фимина,

эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Журнал "Налоговый вестник", N 12, декабрь 2015 г., с. 75-78.

Как известно, риелторы оказывают помощь в совершении сделок на рынке недвижимости по поручению других участников рынка. Поэтому у хозяйствующих субъектов в процессе практической деятельности может возникать необходимость в привлечении риелторов и, соответственно, в оплате риелторского вознаграждения. В настоящей публикации мы рассмотрим налоговые последствия данной ситуации.

Услуги риелтора оплачены при приобретении недвижимого имущества в собственность

При исчислении налога на прибыль затраты на оплату консультационных, информационных и иных аналогичных услуг относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 3, 14, 15 п. 1 ст. 264 НК РФ). Однако бывает, что оказанные услуги (в частности, риелторские) напрямую связаны с приобретением, сооружением или изготовлением конкретного основного средства (например коммерческой недвижимости).

Так, в письме УФНС России по г. Москве от 03.11.2004 N 26-12/71414 был сделан следующий вывод. Расходы на юридические, информационные и консультационные услуги, непосредственно связанные с проводимой реконструкцией здания, должны увеличивать первоначальную стоимость реконструируемого здания. Поэтому у практикующих специалистов может возникнуть вопрос: есть ли необходимость применять аналогичный подход при учете риелторского вознаграждения?

Очевидно, что более осторожная позиция предполагает положительный ответ на поставленный вопрос. Вместе с тем необходимо отметить, что имеются примеры из судебной практики, подтверждающие противоположную точку зрения.

Так, ФАС Поволжского округа в постановлении от 18.10.2007 N А55-3923/07 признал неправомерным решение налоговой инспекции по результатам налоговой проверки в части доначисления налога на прибыль. По материалам дела налоговые инспекторы настаивали на том, что компания занизила налоговую базу, не включив расходы на оплату риелторских услуг в первоначальную стоимость приобретенного основного средства. Суд же указал следующее. Расходы компании по выплате риелторской фирме вознаграждения за оказанные услуги по поиску нежилого помещения с целью его дальнейшего приобретения для целей налогового учета не могут быть отнесены на первоначальную стоимость основного средства. Дело в том, что в соответствии с подп. 15 п. 1 ст. 264 НК РФ затраты на оплату рассматриваемых услуг выделены в качестве самостоятельного вида расходов. Согласно ст. 318 НК РФ указанные расходы для целей исчисления налога на прибыль относятся к косвенным. Таким образом, действия хозяйствующего субъекта по их единовременному списанию нормы действующего законодательства РФ не нарушали.

Риелтор привлечен к поиску квартир для сотрудников, но договоры аренды не были заключены

В законодательстве установлен ряд случаев, когда у работодателя возникает обязанность обеспечить сотрудника жильем. Например, для проживания вахтовиков во время производственных работ работодатели должны создавать вахтовые городки (поселки и т.п.), представляющие собой комплекс зданий и сооружений, предназначенные для обеспечения жизнедеятельности указанных сотрудников во время выполнения ими работ и междусменного отдыха, либо приспособленные для этих целей и оплачиваемые за счет работодателя общежития, иные жилые помещения (ч. 3 ст. 297 ТК РФ).

В общем же случае обязанности снимать квартиру для сотрудника у работодателя нет, однако некоторые организации предоставляют своим работникам подобные гарантии.

Если для поиска квартиры привлекали риелтора, однако договоры аренды не были заключены, возникает вопрос: соответствуют ли затраты на выплату риелторского вознаграждения ст. 252 НК РФ, а именно: можно ли считать их осуществленными для деятельности, направленной на извлечение дохода?

Интересное дело было рассмотрено ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 14.10.2009 N А53-1935/2009. Суд первой инстанции указал, что расходы на выплату риелторского вознаграждения в данной ситуации нельзя учесть при исчислении налога на прибыль. Однако суд кассационной инстанции с таким подходом не согласился, указав следующее.

В ст. 270 НК РФ содержится перечень расходов, не учитываемых при определении налоговой базы. Затраты на выплаты вознаграждений за оказание риелторских услуг в данный перечень не входят. Расходы по оплате риелторских услуг были связаны с производственной деятельностью: понесены в связи с поиском жилья для иногородних работников, прибывших для выполнения строительно-монтажных работ. В момент оплаты общество не могло знать о будущих изменениях, повлекших отсутствие необходимости найма жилья. Поэтому нет оснований говорить о нарушениях со стороны хозяйствующего субъекта.

Риелтор передал в аренду собственную квартиру

Критерии признания расходов для целей налогообложения прибыли организаций установлены ст. 252 НК РФ. В силу данной статьи расходами признаются экономически оправданные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Как правило, обязанности риелтора ограничиваются совершением фактических действий: поиском объекта недвижимости, проведением переговоров с собственником объекта относительно условий будущей сделки, консультированием клиента по вопросам оформления сделки. То есть полностью подпадают под применение положений гл. 39 ГК РФ о возмездном оказании услуг.

Возникает вопрос: а как быть, если в рамках "поиска" подходящего варианта риелтор предлагает клиенту свою собственную квартиру? Можно ли в данной ситуации считать затраты на выплату риелторского вознаграждения реальными расходами, соответствующими ст. 252 НК РФ?

Интересна позиция ФАС Западно-Сибирского округа по данному вопросу (см. постановление от 07.10.2015 N А46-16582/2014). Указанную ситуацию суд рассмотрел с точки зрения возникновения обязанности по начислению страховых взносов с дохода сотрудника, который проживал в арендованной квартире.

По материалам дела сотрудник организации был направлен в командировку. С целью поиска квартиры для проживания в командировке обратился к риелтору и заключил договор о предоставлении услуг по аренде квартиры. Согласно условиям данного договора риелтор принял на себя обязательства по поиску варианта аренды недвижимого имущества, за выполнение которого клиент обязался выплатить вознаграждение в размере 100% от суммы однократной арендной платы подобранной квартиры. Из акта выполненных работ следовало, что риелтор выполнил работы по поиску 2-комнатной квартиры. Однако фактически риелтор осуществил подбор квартиры, которая принадлежала ему же на праве собственности.

Специалисты Управления ПФР настаивали на том, что услуги по поиску варианта аренды недвижимого имущества не оказывались, в связи с чем возмещение сотруднику командировочных расходов в виде указанной выплаты без начисления на нее страховых взносов не могло быть произведено.

Суд указал следующее:

- факт оказания услуг подтверждается договором, актом выполненных работ, квитанцией к приходному ордеру;

- то обстоятельство, что риелтор предоставил в пользование принадлежащую ему как физическому лицу квартиру, само по себе не означает, что расходы по поиску не имели место;

- услуги по поиску квартиры для найма по своему целевому назначению относятся к расходам по проживанию в месте командировки.

На наш взгляд, аналогичный подход и аналогичные аргументы можно применять и для целей исчисления налога на прибыль. Однако следует признать, что рассматриваемая ситуация является спорной и может вызвать вполне обоснованные вопросы специалистов контролирующих органов в случае проверки.

Услуги риелтора оплатил один сотрудник, а проживать в квартире будет другой

Достаточно распространенной является следующая ситуация. У хозяйствующего субъекта имеется обособленное подразделение в другом городе, и сотрудники часто ездят в указанный регион в командировки. В таком случае аренда в этом городе квартиры для проживания командированных работников может оказаться выгоднее, чем постоянные траты на возмещение им расходов по проживанию в гостинице. И опять же может возникать необходимость в оплате услуг риелтора.

В соответствии со ст. 168 ТК РФ командированному работнику возмещаются расходы (ст. 168 ТК РФ): на проезд, в том числе на такси; на проживание, в том числе на аренду квартиры в месте командировки; а также другие расходы, понесенные по распоряжению работодателя.

При этом аренда квартиры одним работником (другими командированными работниками) для целей последовательного проживания должна рассматриваться не только как надлежащим образом документально подтвержденная, но и максимально выгодная для юридического лица. Это подтверждают материалы судебной практики (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 07.10.2015 N А46-16582/2014).

Вознаграждение риелтора явно завышено

Выплата риелтору вознаграждения, размер которого существенно отличается от среднерыночного, может повлечь весьма неблагоприятные для организации последствия. Проверяющие из налоговой инспекции могут посчитать договор с риелторской фирмой фиктивным, направленным на получение необоснованной налоговой выгоды. Ведь, включая соответствующие суммы в состав расходов, хозяйствующий субъект уменьшает базу для исчисления налога на прибыль.

Соответственно, сумма налога к уплате также уменьшится.

В соответствии с п. 3 постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 N 53 налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в тех случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). Таким образом, в случае спора специалисты налоговой службы будут пытаться доказать, что разумных экономических причин заключать подобный договор с риелтором не было.

Однако суды не всегда поддерживают проверяющих. Для примера можно рассмотреть постановление ФАС Поволжского округа от 09.08.2013 по делу N А65-19541/2012. По договору с организацией исполнитель услуг обязался найти покупателя на нежилое строение (фабрику химчистки и крашения одежды). Объект должен был быть реализован не менее чем за 8 млн. руб., а сумма, превышающая эту цену, представляла собой вознаграждение исполнителя.

В итоге объект реализован покупателю за 31 млн. руб. Разницу в цене продажи в размере 23 млн. руб. организация уплатила исполнителю в качестве вознаграждения. Инспекция настаивала на неправомерности учета налоговых расходов в виде вознаграждения, ссылаясь на письма двух независимых риелторских компаний о размерах вознаграждений, взимаемых ими. Однако суд подтвердил правомерность учета затрат по следующим основаниям:

- реальность сделки с посредником была документально подтверждена договором, актом оказанных услуг, счетом-фактурой, платежным поручением, а также документами, подтверждающими продажу объекта покупателю и получение от него оплаты;

- от продажи объекта по цене 8 млн. руб. организация получила прибыль, поэтому нет оснований утверждать, что его цена, согласованная с посредником, занижена для получения необоснованной налоговой выгоды;

- организация не имела права отказаться от выплаты вознаграждения, поскольку это привело бы к уплате санкций и негативно отразилось бы на деловой репутации.