Вопрос: Срок действия патента закончился 16.12.2015. До конца года новый патент взять нельзя, так как срок его действия не может составлять менее месяца. Должен ли предприниматель в связи с этим уплачивать какие-либо налоги и представлять отчетность в рамках других режимов налогообложения? (журнал "Бухгалтер Крыма", N 1, январь 2016 г.)

Срок действия патента закончился 16.12.2015. До конца года новый патент взять нельзя, так как срок его действия не может составлять менее месяца. Должен ли предприниматель в связи с этим уплачивать какие-либо налоги и представлять отчетность в рамках других режимов налогообложения?

Н.К. Сенин,

эксперт журнала "Бухгалтер Крыма"

Журнал "Бухгалтер Крыма", N 1, январь 2016 г., с. 47-51.

Какие налоги надо уплатить?

Действительно, согласно п. 1 и 2 ст. 346.49 НК РФ налоговым периодом на ПСНО признается календарный год, то есть нельзя взять такой патент, чтобы срок его действия заканчивался в следующем календарном году. Но если патент выдан на срок менее календарного года, налоговым периодом признается срок, на который выдан патент. При этом в соответствии с п. 2 ст. 8 Федерального закона от 25.06.2012 N 94-ФЗ налоговый орган отказывает в выдаче патента, если в заявлении о его получении срок действия патента составляет менее одного месяца.

Если предприниматель в период с 16 по 31 декабря продолжил заниматься тем же видом деятельности, на который он получал патент, то он должен отчитаться по результатам этой деятельности в рамках ОСНО или УСНО, если он своевременно подал уведомление о выборе данного спецрежима.

Предположим, предприниматель находится на общем режиме. Согласно п. 7 ст. 227 НК РФ если у ИП появились доходы от предпринимательской деятельности, облагаемые НДФЛ, то в течение пяти дней по истечении месяца со дня появления таких доходов он должен представить в налоговый орган декларацию по форме 4-НДФЛ *(1).

По нашему мнению, оснований для освобождения предпринимателя от подачи этой декларации, если облагаемые НДФЛ доходы появились в декабре, не имеется. Поэтому если в рассматриваемой ситуации у предпринимателя появился доход в первый же день после прекращения действия патента, то есть 17 декабря, то с учетом положений ст. 6.1 НК РФ он должен представить указанную декларацию не позднее 22.01.2016.

В декларации предприниматель должен указать предполагаемые доходы до окончания 2015 года. В соответствии с п. 8 ст. 227 НК РФ авансовые платежи он должен уплатить на основании уведомления, которое направит налоговая инспекция. Однако, по нашему мнению, в такой ситуации эти платежи уплачивать не придется.

Дело в том, что срок уплаты авансовых платежей за октябрь-декабрь - не позднее 15 января следующего года (пп. 3 п. 9 ст. 227 НК РФ). При этом налоговое уведомление должно быть направлено не позднее 30 дней до наступления срока, прописанного в нем (п. 6 ст. 58 НК РФ). В обрисованной ситуации налоговая инспекция просто не успеет своевременно направить уведомление об уплате, а переносить сроки уплаты авансовых платежей она не вправе.

В соответствии с п. 1 ст. 229 НК РФ не позднее 30.04.2016 надо будет представить декларацию по форме 3-НДФЛ *(2), в которой отразить уже фактически полученные в декабре 2015 года доходы. Сумму налога к уплате в бюджет, исчисленную в данной декларации, надо уплатить не позднее 15.07.2016. Помимо этого, в установленный срок, то есть до 25.01.2016, надо представить декларацию по НДС за IV квартал 2015 года и уплатить соответствующую сумму налога.

Если в период после окончания действия патента и до конца года предприниматель не будет вести деятельности, то он все равно должен представить в налоговую инспекцию декларации по форме 3-НДФЛ и по НДС с нулевыми значениями. Декларацию по форме 4-НДФЛ представлять не надо именно потому, что доходов нет.

Добавим, что эти декларации нельзя заменить единой упрощенной декларацией, которая предусмотрена п. 2 ст. 80 НК РФ. В Письме Минфина России от 30.10.2015 N 03-04-07/62684*(3) со ссылкой на Определение КС РФ от 11.07.2006 N 265-О указывается, что индивидуальный предприниматель обязан представлять декларацию по НДФЛ, которая не ставится в зависимость от результатов предпринимательской деятельности, то есть от факта получения дохода в соответствующем налоговом периоде.

Если налогоплательщик совмещал патент с УСНО (на этом спецрежиме он и остается до конца года), то в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 346.23 НК РФ он должен подать в налоговую инспекцию декларацию по УСНО не позднее 30.04.2016 (это в любом случае, даже если после утраты права на патент деятельность не велась).

Если в оставшуюся часть декабря деятельность велась и по данным декларации получился налог к уплате в бюджет, то не позднее срока ее представления надо этот налог уплатить. Причем налогоплательщикам, выбравшим объект налогообложения "доходы минус расходы", надо не забывать о необходимости исчислить минимальный налог в соответствии с п. 6 ст. 346.18 НК РФ, если сумма рассчитанного за декабрь налога окажется меньше суммы минимального налога.

Страховые взносы

Некоторая сложность в данной ситуации может возникнуть с учетом страховых взносов в том случае, если после 16.12.2015 деятельность предприниматель продолжил вести*(4).

Если предприниматель находится на УСНО, то имеет значение, какой объект налогообложения он выбрал, а также есть ли у него наемные работники, прежде всего при выборе объекта налогообложения "доходы".

Объект налогообложения "доходы", работников нет

В таком случае согласно п. 3.1 ст. 346.21 НК РФ ИП уменьшают сумму налога, исчисленную за налоговый период, на страховые взносы, уплаченные в ПФР и ФФОМС в фиксированном размере без ограничения. С учетом того, что на ПСНО не предусмотрена возможность уменьшения суммы налога на сумму страховых взносов, вся сумма фиксированных страховых взносов уменьшает сумму налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО (письма Минфина России от 10.02.2014 N 03-11-09/5130 *(5), ФНС России от 20.05.2015 N ГД-4-3/8534@).

Объект налогообложения "доходы", работники есть

Исходя из указанной выше нормы такой ИП уменьшает единый налог на страховые взносы по всем видам обязательного социального страхования. Но сумма этих взносов вместе с суммой расходов на выплату пособий по временной нетрудоспособности и по договорам добровольного личного страхования в пользу работников на случай их временной нетрудоспособности не должна уменьшать сумму налога более чем на 50%.

Из Письма Минфина России от 26.12.2014 N 03-11-11/67878 можно сделать вывод, что и в этом случае предприниматель на всю сумму уплаченных страховых взносов (с учетом 50%-го ограничения) вправе уменьшить сумму налога, уплачиваемого в связи с применением УСНО, то есть без распределения по режимам налогообложения. При этом в данную сумму можно включить всю сумму фиксированных страховых взносов, уплачиваемую предпринимателем за себя (см. Письмо Минфина России от 03.10.2014 N 03-11-11/49926), а вот страховые взносы, начисленные на оплату труда наемного персонала, можно, по нашему мнению, учесть только в части выплат, начисленных за декабрь.

Объект налогообложения "доходы минус расходы"

В таком случае предприниматель может уменьшить сумму полученных им доходов на расходы на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (пп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Данное положение относится и к фиксированным страховым взносам (см., например, Письмо Минфина России от 25.06.2015 N 03-11-11/36857).

О совмещении УСНО и ПСНО и уплате страховых взносов Минфин говорит в Письме от 24.11.2014 N 03-11-12/59538. Его разъяснение можно понять так, что и в этом случае сумму уплаченных фиксированных страховых взносов можно полностью учесть в расходах на УСНО (см. также Письмо Минфина России от 27.06.2014 N 03-11-11/31004). А вот в отношении страховых взносов, уплаченных за работников (как и всех расходов вообще), необходимо организовать раздельный учет.

При этом надо учитывать, что в соответствии с п. 5 ст. 346.18 НК РФ при определении налоговой базы на УСНО доходы и расходы устанавливаются нарастающим итогом с начала налогового периода. Поэтому для организации раздельного учета нужно определять нарастающим итогом доход, полученный с начала налогового периода по обоим режимам налогообложения.

Общий режим налогообложения

Налоговый кодекс не содержит норм, регламентирующих порядок совмещения общего режима налогообложения и ПСНО. По нашему мнению, при таком совмещении страховые взносы надо учитывать в порядке, аналогичном тому, который применяется при совмещении УСНО (объект налогообложения "доходы минус расходы") и ПСНО.

Иными словами, перечисленные фиксированные страховые взносы можно полностью учесть в расходах на ПСНО. А для учета страховых взносов, начисленных на оплату труда работников, необходимо организовать раздельный учет.

1 января 2016 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Форма и порядок заполнения этой декларации утверждены Приказом ФНС России от 27.12.2010 N ММВ-7-3/768@.

*(2) Форма и порядок заполнения этой декларации утверждены Приказом ФНС России от 24.12.2014 N ММВ-7-11/671@.

*(3) Доведено до сведения территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 09.11.2015 N БС-4-11/19548.

*(4) Если деятельности в оставшийся период не было, то вся сумма страховых взносов, начисленная за декабрь, относится к деятельности на патенте.

*(5) Доведено до территориальных налоговых органов Письмом ФНС России от 28.02.2014 N ГД-4-3/3512.