Знаковые решения судов (С.С. Кислов, журнал "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.)

Знаковые решения судов

С.С. Кислов,

эксперт журнала "Строительство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.

В последнее время становится все очевиднее, что не только Минфин и ФНС, но и другие службы и ведомства признают приоритет позиции судов над разъяснениями, выпущенными чиновниками. Раз так, бухгалтерам, финансистам, специалистам по налогообложению важно быть в курсе последних решений в судебной практике. Предлагаемый обзор поможет вам в этом.

Суммы взысканного судом неосновательного обогащения за незаконное пользование имуществом можно учесть в целях налогообложения прибыли

Согласно заключенному договору купли-продажи нежилого здания право собственности на объект недвижимости переходит от продавца к покупателю с момента государственной регистрации. В связи с отказом регистрирующего органа в осуществлении государственной регистрации перехода права собственности на основании указанного договора продавец направил покупателю уведомление о расторжении договора и возврате имущества.

Покупатель обратился в арбитражный суд с иском о признании недействительным одностороннего отказа продавца от исполнения договора купли-продажи нежилого здания и обязании продавца произвести в ЕГРП регистрацию изменений в описании данного объекта.

Продавец заявил в суде встречный иск об обязании покупателя возвратить недвижимое имущество в связи с расторжением договора.

Поскольку имущество покупателем не было возвращено, арбитражный суд взыскал с него в пользу продавца неосновательное обогащение в размере арендной платы за пользование имуществом в спорные периоды (почти 23 млн. руб.).

Покупатель включил уплаченную сумму в состав внереализационных расходов в целях налогообложения прибыли. Инспекция указала на занижение базы по налогу на прибыль.

Не согласившись с доначислением налога на прибыль, начислением соответствующих сумм пеней и штрафа, организация обратилась в арбитражный суд.

Суды трех инстанций, отказывая в удовлетворении данного требования, пришли к выводу, что в силу положений п. 1 ст. 1102, п. 2 ст. 1105 ГК РФ отнесение к внереализационным расходам сумм присужденного неосновательного обогащения неправомерно, поскольку экономическая выгода в виде данных сумм у налогоплательщика не возникает (возвращенная по решению суда сумма ранее не была учтена налогоплательщиком в составе доходов, значит, возврат незаконно полученного дохода не образует расходов в целях налогообложения прибыли).

Указанную позицию судов Судебная коллегия ВС РФ признала ошибочной в силу следующего.

В состав внереализационных расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы в виде признанных должником или подлежащих уплате должником на основании решения суда, вступившего в законную силу, штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба (пп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ).

Из системного анализа положений гл. 25 НК РФ следует, что понятия "убыток" и "ущерб" являются равнозначными и их возникновение влечет одинаковые налоговые последствия для налогоплательщика.

В данном случае установлено, что недвижимое имущество использовалось организацией как производственное помещение, в котором продукция проходила конечную стадию своего производства, реализовывалась покупателям, вследствие чего у налогоплательщика образовался доход в виде выручки от реализации произведенной продукции.

Таким образом, произведенные организацией затраты в виде уплаты неосновательного обогащения по существу представляют собой арендную плату за использование объекта в целях осуществления предпринимательской деятельности. Об этом свидетельствует и расчет размера неосновательного обогащения, произведенный судом исходя из стоимости аренды.

Следовательно, понесенные расходы документально подтверждены и отвечают критериям, установленным п. 1 ст. 252 и п. 1 ст. 265 НК РФ, в связи с чем у налогового органа отсутствовали основания для исключения уплаченных сумм упущенной выгоды из состава внереализационных расходов.

Дополнительно к позиции ВС РФ, изложенной в Определении от 11.09.2015 N 305-КГ15-6506 по делу N А40-84941/2014, отметим следующее. Во-первых, в данном случае налогоплательщик учел во внереализационных расходах уплаченные контрагенту суммы неосновательного обогащения. Однако при методе начисления такие расходы могли быть признаны раньше - на дату вступления в силу решения суда о взыскании с организации сумм неосновательного обогащения за незаконное использование имущества*(1).

Во-вторых, арбитры в обоснование своего мнения отметили, что в спорном здании продукция проходила конечную стадию своего производства, реализовывалась покупателям, что вело к получению налогоплательщиком налогооблагаемого дохода в виде выручки. Тот факт, что судьи акцентировали на этом внимание, не означает, что возможность признания в расходах сумм неосновательного обогащения поставлена в зависимость от продажи продукции и товаров именно в спорном объекте. Арбитры лишь хотели подчеркнуть, что факт использования здания в деятельности, направленной на получение доходов, подтвержден и не вызывает сомнений. Соответственно, спорное имущество может использоваться в любом виде деятельности и любым образом. Важно подтвердить факт его эксплуатации для целей получения доходов.

В-третьих, позиция ВС РФ применима в отношении не только зданий и помещений в них, но и земельных участков, а также движимого имущества. Поясним сказанное.

Пример 1

Организация приобрела здание и соответствующий земельный участок. Поскольку право собственности на землю было зарегистрировано с опозданием, земельный налог уплачивал продавец. В последующем суд взыскал с покупателя неосновательное обогащение в размере суммы земельного налога.

Налогоплательщик-покупатель на дату вступления в силу решения суда в пользу продавца вправе учесть во внереализационных расходах сумму неосновательного обогащения при условии, что земельный участок использовался в деятельности, направленной на получение доходов (в расположенном на этом участке здании хранились стройматериалы, оборудование, техника и т.п.).

Пример 2

Организация-лизингополучатель неоднократно нарушала график перечисления лизинговых платежей за строительную технику. Лизингодатель заявил о расторжении договора и необходимости возврата имущества. Поскольку техника добровольно не была возращена, лизингодатель в судебном порядке добился взыскания с контрагента неосновательного обогащения в виде платы за использование имущества без законных оснований (за период после расторжения договора).

На дату вступления в силу решения суда лизингополучатель вправе включить во внереализационные расходы сумму взысканного с него неосновательного обогащения при условии, что доказан факт эксплуатации строительной техники в указанный период.

Наличие спора о качестве работ не отменяет порядок признания доходов

Инспекция доначислила налог на прибыль, указав на неправомерное невключение подрядчиком в доходы стоимости работ, указанной в акте приемки, оформленном в одностороннем порядке. Организация отразила доходы на два года позднее - после получения денег от заказчика.

Доказывая необоснованность предъявленных контролерами налоговых претензий, подрядчик ссылался на следующее. Заказчик работ отказался от подписания акта приема-сдачи, поэтому ему был направлен акт, подписанный подрядчиком в одностороннем порядке. Тем не менее заказчик задолженность не признал, указанную в акте сумму подрядчику не перечислил. В связи с этим подрядчику пришлось обратиться в суд. Однако и в суде заказчик оспаривал факт выполнения работ, ссылаясь на наличие недостатков, которые исключают возможность использования результатов работ для указанной в договоре строительного подряда цели и не могут быть устранены. Судьи обязали заказчика признать и погасить долг за работы.

Проанализировав обстоятельства налогового спора, арбитры встали на сторону инспекции, отметив, что завершение выполнения работ и подписание акта в одностороннем порядке свидетельствуют о признании самим налогоплательщиком факта выполнения данных работ. Учитывая применение подрядчиком метода начисления, доход в целях налогообложения прибыли следовало отразить в периоде оформления одностороннего акта. Наличие спора о качестве работ, вступление судебных актов в силу и получение оплаты не изменяет порядок признания доходов, установленный ст. 271 НК РФ (Постановление АС ВСО от 31.07.2015 N Ф02-3887/2015 по делу N А58-4038/2014).

От редакции. Вопросы расчетов с бюджетом по НДС в случае оформления актов приема-сдачи в одностороннем порядке рассматривались в статье А.А. Соловьевой "Чем руководствоваться при начислении НДС со стоимости выполненных работ", N 8, 2015.

Инспекторам все чаще удается взыскать налоги с взаимозависимого лица

Общий размер доначислений по результатам выездной налоговой проверки ООО превысил 51 млн. руб. В дальнейшем ООО было признано несостоятельным, открыто конкурсное производство, требования налогового органа включены в реестр требований кредиторов.

В связи с неисполнением налогоплательщиком обязанности по уплате доначисленной суммы инспекция, ссылаясь на положения ст. 20, 45, 105.1 НК РФ, обратилась в арбитражный суд, полагая, что названная обязанность налогоплательщика должна быть исполнена взаимозависимым лицом - ООО-1, поскольку согласованность действий этих организаций направлена на уклонение налогоплательщика от погашения налоговой задолженности перед бюджетом.

Суд установил: менее чем за месяц до начала проведения выездной налоговой проверки было создано новое юридическое лицо - ООО-1 с аналогичным названием, теми же видами деятельности и с тем же интернет-сайтом, на котором были размещены сведения о годовом обороте и годовом объеме строительно-монтажных работ начиная с 2007 года, то есть еще до создания новой организации. Данная информация полностью соответствовала сведениям налогоплательщика, в том числе об объектах строительства и о привлеченных субподрядчиках.

Штат сотрудников налогоплательщика переведен в штат нового общества, которое представило на них сведения о доходах физических лиц за период, когда эти работники состояли в штате налогоплательщика (сам налогоплательщик сведения о НДФЛ за этот период не представлял).

Анализ движения денежных средств по расчетным счетам названных организаций свидетельствовал о перечислении на счет ООО-1 выручки от реализации выполненных ООО работ. При этом ООО-1 физически не могло выполнить данные работы, поскольку оно еще не существовало.

Руководителями ООО-1 и ООО являлись посменно одни и те же лица, которые были учредителями налогоплательщика. ООО-1 фактически продолжало работать по договорам и контрактам налогоплательщика.

Суды решили: перечисленные обстоятельства подтверждают, что налогоплательщик в целях уклонения от исполнения налоговых обязательств перевел свою финансово-хозяйственную деятельность во вновь созданное юридическое лицо - ООО-1. Следовательно, последнее обязано погасить налоговую задолженность налогоплательщика (Постановление АС ПО от 20.05.2015 N Ф06-23410/2015 по делу N А12-14630/2014).

Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ поддержала точку зрения нижестоящего суда (Определение от 14.09.2015 N 306-КГ-15-10508).

От редакции. Данная тема подробно рассматривалась в статье И.И. Тимониной "Если организация не платит налоги, задолженность взыщут с взаимозависимого лица", N 4, 2015.

Налоговые долги ООО могут взыскать с директора-учредителя

Чтобы убедиться в этом, обратимся к Определению ВС РФ от 27.01.2015 N 81-КГ14-19. По результатам выездной налоговой проверки ООО начислили недоимку по НДС. Взыскать задолженность налоговикам не удалось.

Приговором районного суда руководитель и единственный учредитель ООО был признан виновным по п. "б" ч. 2 ст. 199 УК РФ.

К сведению. Согласно названной норме уклонение от уплаты налогов и (или) сборов с организации путем непредставления налоговой декларации или иных документов, представление которых в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах является обязательным, либо путем включения в налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений, совершенное в особо крупном размере, наказывается штрафом в размере от 200 тыс. до 500 тыс. руб. или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет, либо принудительными работами на срок до пяти лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового, либо лишением свободы на срок до шести лет с лишением права занимать определенные должности или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет или без такового. При этом особо крупным размером признается сумма, составляющая за период в пределах трех финансовых лет подряд более 10 млн. руб. (при условии, что доля неуплаченных налогов и (или) сборов превышает 20% подлежащих уплате сумм налогов и (или) сборов) либо превышающая 30 млн. руб.

Основываясь на решении суда по уголовному делу, инспекция подала иск о взыскании с данного физического лица суммы причиненного бюджету материального ущерба в виде задолженности организации по НДС.

Суды двух инстанций решили: обязанность по уплате налога возложена на ООО, поэтому взыскание суммы данного налога с ответчика как физического лица, осужденного за уклонение от уплаты налогов организации, не основано на законе.

А вот Судебная коллегия по гражданским делам ВС РФ не согласилась с такой позицией, обосновав это следующим.

Как отмечено в Постановлении Пленума ВС РФ от 28.12.2006 N 64 "О практике применения судами уголовного законодательства об ответственности за налоговые преступления", общественная опасность уклонения от уплаты налогов и сборов, то есть умышленное невыполнение конституционной обязанности каждого платить законно установленные налоги и сборы, заключается в непоступлении денежных средств в бюджетную систему РФ. Таким образом, неисполнение обязанности лицом уплатить законно установленные налоги и сборы влечет ущерб Российской Федерации в виде неполученных бюджетной системой денежных средств.

В данном случае Российской Федерации причинен ущерб в виде не уплаченного в бюджет НДС, плательщиками которого физические лица не являются. Однако согласно п. 1 ст. 27 НК РФ законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов. При этом лицо, которое в силу закона, иного правового акта или учредительного документа юридического лица уполномочено выступать от его имени, по смыслу гражданского законодательства несет ответственность, если при осуществлении своих прав и исполнении своих обязанностей оно действовало недобросовестно или неразумно, в том числе, если его действия (бездействие) не соответствовали обычным условиям гражданского оборота или обычному предпринимательскому риску.

Следовательно, ущерб Российской Федерации причинен организацией-налогоплательщиком по вине физического лица, уполномоченного представлять интересы указанной организации, в связи с чем названное лицо признается ответственным за возмещение причиненного государству ущерба.

Неуплата юридическим лицом по вине руководителя - единственного учредителя налога является ущербом, причиненным бюджету РФ, возместить который иным образом не представляется возможным.

Добавим, что такая позиция ВС РФ дает "зеленый свет" на взыскание инспекторами долгов с физических лиц, контролирующих налогоплательщика-должника. Причем инспекторы будут заявлять требования не о взыскании налогов, а о возмещении ущерба, причиненного преступлением. Согласно п. 3 ст. 32 НК РФ налоговый орган обязан направить материалы в следственные органы, если в течение двух месяцев со дня истечения срока исполнения требования об уплате налога (сбора), направленного налогоплательщику (плательщику сбора, налоговому агенту), последний не перечислил в полном объеме указанные в данном требовании суммы недоимки, размер которой позволяет предполагать факт совершения нарушения законодательства о налогах и сборах, содержащего признаки преступления. В этом случае в направляемом налогоплательщику требовании будет содержаться предупреждение о возможности возбуждения уголовного дела следственными органами (абз. 3 п. 4 ст. 69 НК РФ).

Завершенный строительством объект облагается налогом на имущество, даже если в здании не выполнены отделочные работы

Инспекция указала на необоснованное невключение в базу по налогу на имущество стоимости нежилых помещений, принадлежащих организации на праве собственности. Налогоплательщик пояснил, что на основании договоров купли-продажи им были приобретены 11 самостоятельных объектов недвижимого имущества (этажей в здании) в "черновой" отделке. Помещения были непригодны для использования по назначению (сдачи в аренду). Организация ремонтировала данные помещения под конкретного арендатора и передавала помещения по акту приема-передачи. С момента передачи помещения в аренду первому арендатору налогоплательщик переводил каждый этаж отдельно в состав основных средств как самостоятельный инвентарный объект и начинал начислять с его стоимости налог на имущество. По мнению организации, уплачивать налог до момента передачи помещений в аренду нет оснований, ведь имущество не приносило ему экономической выгоды.

Суды трех инстанций исходили из того, что вопрос об учете спорных объектов недвижимого имущества в составе основных средств и включении их стоимости в базу по налогу на имущество не зависит от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта. Спорные объекты недвижимого имущества (этажи в здании) находились в пригодном техническом состоянии и могли приносить прибыль от их использования. Следовательно, они обладали всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"*(2), а именно:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;

- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Вердикт арбитров: стоимость спорных объектов недвижимости обоснованно включена инспекцией в базу по налогу на имущество за рассматриваемый период.

Верховный суд не нашел оснований для отмены обжалованных организацией судебных актов (Определение от 22.07.2015 N 306-КГ15-7527 по делу N А55-11336/2014).

Если учредителю-директору не начисляется зарплата, нет оснований для доначисления страховых взносов

К такому выводу пришли арбитры АС УО в Постановлении от 20.08.2015 N Ф09-5642/15 по делу N А71-14251/2014. Доначислив страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, контролеры указали: организация в проверяемом периоде осуществляла хозяйственную деятельность, руководитель фирмы выполнял свои функции, однако заработная плата ему не начислялась и, соответственно, страховые взносы не перечислялись, что свидетельствует о нарушении законодательства о страховых взносах. Страховые взносы были доначислены исходя из базы, равной МРОТ, с учетом районного коэффициента.

Признавая решение контролеров недействительным, суды обосновали свою позицию таким образом. На основании ст. 16, 19 ТК РФ трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании заключаемого ими трудового договора. Трудовые отношения возникают на основании трудового договора в результате назначения на должность или утверждения в должности в случаях, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, или уставом (положением) организации.

Организацией в проверяемый период выплаты в пользу директора не начислялись и не производились, трудовые договоры с физическими лицами не заключались, выплат в пользу физических лиц в рамках трудовых отношений также не было, что свидетельствует об отсутствии базы для начисления страховых взносов.

Федеральный закон N 212-ФЗ*(3) не содержит положений, позволяющих при отсутствии у плательщика базы для начисления страховых взносов определить ее при проведении проверки самостоятельно расчетным путем исходя из МРОТ.

В результате решение контролеров было отменено.

------------------------------------------------------------------------

*(1) Возможность признания расходов в виде сумм неосновательного обогащения на дату вступления в силу решения суда подтверждена в интервью с доцентом Финансового университета при Правительстве РФ, советником государственной гражданской службы РФ 1-го класса Г.Г. Лалаевым (см. "Строительство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, 2015). В данном случае речь шла о том, что субподрядчик, завысив расценки или объем работ, завысил стоимость работ, а суд удовлетворил иск генподрядчика о взыскании с субподрядчика неосновательного обогащения.

*(2) Утверждено Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 N 26н.

*(3) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".